1. Ennakkoratkaisukysymykset - Asian saattaminen yhteisöjen tuomioistuimen käsiteltäväksi - Kaikkien kansallisten tuomioistuinten oikeus - Kansallisen menettelyn vaihe - Annettavan kansallisen ratkaisun luonne - Ei vaikutusta

(ETY:n perustamissopimuksen 177 artiklan toinen kohta)

2. Yhteisön oikeus - Välitön oikeusvaikutus - Yhteisön oikeuden vastaiset kansalliset verot ja maksut - Palauttaminen - Järjestelyt - Kansallisen oikeuden soveltaminen - Rajoitukset

3. Yhteisön oikeus - Välitön oikeusvaikutus - Yhteisön oikeuden vastaiset kansalliset verot ja maksut - Palauttaminen - Järjestelyt - Kansallisen oikeuden soveltaminen - Edellytykset - Maksun mahdollisen siirtämisen huomioon ottaminen - Hyväksyttävyys

4. Yhteisön oikeus - Välitön oikeusvaikutus - Yhteisön oikeuden vastaiset kansalliset verot ja maksut - Palauttaminen - Järjestelyt - Kansallisen oikeuden soveltaminen - Edellytykset - Verovelvollisen velvoite osoittaa, ettei veroja ole vyörytetty kolmansien maksettaviksi - Hylättävyys - Perusteet

1. Kaikilla jäsenvaltioiden tuomioistuimilla on oikeus saattaa asia ETY:n perustamissopimuksen 177 artiklan nojalla yhteisöjen tuomioistuimen käsiteltäväksi kyseisessä kansallisessa tuomioistuimessa vireillä olevan asian käsittelyn vaiheesta ja annettavan ratkaisun luonteesta riippumatta.

2. Oikeus saada takaisin sellaiset verot tai maksut, jotka jäsenvaltio on kantanut yhteisön oikeuden vastaisesti, seuraa niistä oikeuksista ja täydentää niitä oikeuksia, joita yksityisille on annettu niillä yhteisön oikeussäännöillä, joilla kielletään tulleja vaikutukseltaan vastaavat maksut tai syrjivät sisäiset verot ja maksut. Vaikka on totta, että palautusta voidaan vaatia ainoastaan asiaa koskevissa erilaisissa kansallisissa lainsäädännöissä vahvistettujen aineellisten ja menettelyä koskevien edellytysten mukaisesti, nämä edellytykset eivät yhteisöjen tuomioistuimen vakiintuneen oikeuskäytännön mukaisesti kuitenkaan saa olla epäedullisempia kuin samankaltaisia kansalliseen oikeuteen perustuvia vaatimuksia koskevat edellytykset eikä niillä saa tehdä yhteisön oikeusjärjestyksellä annettujen oikeuksien käyttämistä käytännössä mahdottomaksi.

3. Ei ole yhteisön oikeuden vastaista, että perusteettomasti kannettuja veroja tai maksuja ei kansallisen oikeusjärjestyksen mukaan palauteta siinä tapauksessa, että kyseinen oikeussubjekti saisi palauttamisen vuoksi perusteetonta etua. Yhteisön oikeuden näkökulmasta mikään ei siis estä sitä, että tuomioistuimet ottavat kansallisen oikeutensa mukaisesti huomioon sen, että perusteettomasti kannetut verot tai maksut on voitu sisällyttää tavaroiden hintaan ja vyöryttää näin ostajien maksettaviksi. Näin ollen yhteisön oikeuden vastaisena ei voida pääsääntöisesti pitää sellaisia kansallisen lain säännöksiä, joiden mukaan yhteisön oikeuden vastaisesti kannettuja veroja ja maksuja ei palauteta, jos on osoitettu, että näiden osalta maksuvelvollinen oikeussubjekti on vyöryttänyt ne muiden oikeussubjektien maksettaviksi.

4. Yhteisön oikeuden vastaisia ovat sitä vastoin kaikki sellaiset todistussäännöt, joiden vaikutuksesta kyseisten yhteisön oikeuden vastaisesti kannettujen verojen tai maksujen takaisinsaanti on käytännössä mahdotonta tai suhteettoman vaikeaa. Tällaisia ovat erityisesti sellaiset presumptiot ja todistussäännöt, joiden mukaan verovelvollisen velvollisuutena on osoittaa, että aiheettomasti maksettuja veroja tai maksuja ei ole vyörytetty muiden oikeussubjektien maksettaviksi, ja sallittuja todistuskeinoja koskevat erityiset rajoitukset eli esimerkiksi se, että tältä osin saadaan käyttää vain asiakirjaselvitystä.

Asiassa 199/82,

jonka Tribunale di Trenton (Italia) puheenjohtaja on saattanut ETY:n perustamissopimuksen 177 artiklan mukaisesti yhteisöjen tuomioistuimen käsiteltäväksi saadakseen ensin mainitussa tuomioistuimessa vireillä olevassa asiassa

Amministrazione delle finanze dello Stato (Italian valtiovarainhallinto)

vastaan

SpA San Giorgio, Locate Triulzissa sijaitseva meijeri, kotipaikka Milano,

ennakkoratkaisun yhteisön oikeuden vastaisesti kannettujen kansallisten maksujen palauttamista koskevien ETY:n perustamissopimuksen periaatteiden määrittelemisestä ja tuonti- tai vientimaksujen palauttamisesta tai peruuttamisesta 2.7.1979 annetun neuvoston asetuksen (ETY) N:o 1430/79 ulottuvuudesta suhteessa kansallisiin säännöksiin aiheettomasti kannettujen terveystarkastusmaksujen palauttamisen tietyistä edellytyksistä,

YHTEISÖJEN TUOMIOISTUIN,

toimien kokoonpanossa: presidentti J. Mertens de Wilmars, jaostojen puheenjohtajat T. Koopmans, K. Bahlmann ja Y. Galmot sekä tuomarit P. Pescatore, A. J. Mackenzie Stuart, A. O'Keeffe, O. Due ja U. Everling,

julkisasiamies: G. F. Mancini,

kirjaaja: johtava hallintovirkamies H. A. Rühl,

on antanut seuraavan

tuomion

1 Tribunale di Trenton puheenjohtaja on 23.7.1982 tekemällään ja yhteisöjen tuomioistuimeen 5.8.1982 saapuneella päätöksellä esittänyt ETY:n perustamissopimuksen 177 artiklan nojalla ennakkoratkaisukysymyksiä yhteisön oikeuden vastaisesti kannettujen kansallisten maksujen palauttamista koskevien ETY:n perustamissopimuksen periaatteiden määrittelemisestä ja tuonti- tai vientimaksujen palauttamisesta tai peruuttamisesta 2.7.1979 annetun neuvoston asetuksen (ETY) N:o 1430/79 (EYVL N:o L 175, s. 1) tulkinnasta.

2 Asiakirja-aineistosta ilmenee, että pääasian kantajana oleva yhtiö San Giorgio on vuosien 1974 ja 1977 välillä joutunut suorittamaan terveystarkastusmaksuja, joita on yhteisön oikeuden vastaisesti kannettu tuotaessa maahan ETY:n muista jäsenvaltioista tulevia maitotuotteita.

3 San Giorgio on nostanut kanteen Tribunale di Trentossa ja vaatinut kyseisten maksujen palauttamista. Kyseisen tuomioistuimen puheenjohtaja on asian summaarisen käsittelyn yhteydessä antamallaan päätöksellä määrännyt Amministrazione delle finanze dello Staton palauttamaan kyseiselle yhtiölle 65 160 585 Italian liiran suuruisen summan ja antanut luvan päätöksen väliaikaiseen täytäntöönpanoon.

4 Amministrazione delle finanze on valittanut tuomioistuimen puheenjohtajan päätöksestä ja hakenut sen täytäntöönpanon lykkäämistä. Hakemuksensa tueksi se on vedonnut tuotantoveroja, öljytuotteiden liikkumista, välittömiä veroja, lisäarvoveroa ja näihin liittyviä seuraamuksia koskevista säännöksistä 10.7.1982 annetun asetuksen (decreto legge) N:o 430 (GURI N:o 190, 13.7.1982) 10 pykälään, jossa säädetään seuraavaa:

"Jokaisella, joka on aiheettomasti maksanut tuontitulleja, valmisteveroja, kulutusveroja tai julkisia maksuja ennen tämän asetuksen voimaan tuloa tai sen jälkeen, ei ole oikeutta saada takaisin maksamiaan määriä, jos vero tai maksu on jollakin tavalla vyörytetty muiden henkilöiden maksettavaksi, ellei kysymyksessä ole ilmeinen virhe.

Vero tai maksu oletetaan vyörytetyksi aina, kun maksusuorituksen kohteena olleet tavarat on luovutettu, ja näin on myös tavaroiden käsittelyn, jalostuksen, asentamisen, kokoamisen tai muuntamisen jälkeen, ellei kirjallisista selvityksistä muuta ilmene - - "

5 Koska San Giorgio on epäillyt näiden säännösten olevan ristiriidassa yhteisön oikeusjärjestyksen periaatteiden kanssa, kansallisen tuomioistuimen puheenjohtaja, joka on ottanut huomioon esitettyjen huomautusten "vakavan luonteen" ja niiden merkityksen kieltoa koskevan täytäntöönpanohakemuksen ratkaisemisessa, on pyytänyt yhteisöjen tuomioistuinta vastaamaan seuraaviin kysymyksiin:

1) Yhteisöjen tuomioistuinta pyydetään täsmentämään, ja mahdollisesti myös täydentämään erityisesti asiassa 61/79, Amministrazione delle finanze vastaan Denkavit, 27.3.1980 annetusta tuomiosta ja asiassa 811/79, Amministrazione delle finanze vastaan Ariete, 10.7.1980 annetusta tuomiosta sekä asiassa 826/79, Amministrazione delle finanze vastaan MIRECO, 10.7.1980 annetusta tuomiosta ilmenevää oikeuskäytäntöään:

a) onko katsottava, että sellainen kansallinen laki, jossa aiheettomia maksuja koskevien yleisten sääntöjen vastaisesti asetetaan yhteisön oikeuden määräysten vastaisesti vaikutukseltaan tulleja vastaavina maksuina lainvastaisesti kannettujen tiettyjen maksujen (erityisesti terveystarkastusmaksujen) palauttamisen ehdoksi sen osoittamisen, että määriä ei ole vyörytetty muiden henkilöiden maksettavaksi, ja jossa kuitenkaan ei aseteta samaa ehtoa muiden perusteettomasti kannettujen verojen, tullien tai maksujen palauttamiselle, on syrjivä ja yhteisön oikeusjärjestyksen periaatteiden vastainen; onko merkitystä sillä, että kyseisessä säännössä tarkoitettujen maksujen kantaminen on käytännössä ollut perusteetonta ainoastaan sen vuoksi, että kyseiset maksut ovat yhteisön oikeussäännön vastaisia,

b) aiheuttaako kumoava kirjallinen selvitys, joka edellä mainitun kansallinen lain nojalla on ainoa edellytys aiheettomasti kannettujen maksujen palauttamiseksi, sen että "oikeuksia, joita kansalliset tuomioistuimet ovat velvollisia suojaamaan, on käytännössä mahdoton käyttää".

2) onko yhteisössä ensimmäistä kertaa, 1.7.1980 eli tuonti- tai vientimaksujen palauttamisesta tai peruuttamisesta 2.7.1979 annetun neuvoston asetuksen - joka 1 artiklansa 2 kohdan mukaisesti sovelletaan tulleihin ja vaikutukseltaan vastaaviin maksuihin - (ETY) N:o 1430/79 voimaantulosta lähtien, otettu käyttöön järjestelmä, jossa säännellään perusteettomasti kannettujen maksujen palauttamista myöntämättä poikkeuksia tapauksille, joissa maksut on vyörytetty muiden henkilöiden maksettavaksi; onko tällainen järjestelmä asetettava hierarkkisesti kaikkien aikaisempien tai myöhempien kansallisten lakien yläpuolelle.

6 Asetusta (decreto legge) nro 430, jota sovellettiin kansallisen tuomioistuimen puheenjohtajan päättäessä asian saattamisesta yhteisöjen tuomioistuimen käsiteltäväksi, ei ole muunnettu laiksi, mutta sen 10 §:n kanssa aineellisesti samanlaiset säännökset on myöhemmin otettu verotuloja koskevista kiireellisistä toimenpiteistä 30.9.1982 annetun asetuksen nro 688 19 §:ään, ja kyseinen asetus on muunnettu laiksi 27.11.1982 annetulla lailla nro 873 (GURI nro 270, 30.9.1982 ja N:o 328, 29.11.1982). Kyseinen säännös on sanamuodoltaan seuraava:

"Jokaisella, joka on maksanut aiheettomasti tuontitulleja, valmisteveroja, kulutusveroja tai julkisia maksuja ennen tai jälkeen tämän asetuksen voimaantulon, on oikeus näiden maksamiensa määrien palautukseen, jos hän osoittaa asiakirjoilla, että kyseistä veroa tai maksua ei ole millään tavalla vyörytetty muiden henkilöiden maksettavaksi, paitsi jos vyöryttäminen on perustunut ilmeiseen virheeseen.

Edellisessä kohdassa tarkoitettu kirjallinen selvitys on annettava myös silloin, kun maksusuorituksen kohteena olleet tavarat on luovutettu tavaroiden käsittelyn, jalostuksen, asentamisen, kokoamisen tai muuntamisen jälkeen - - ".

Tutkittavaksi ottaminen

7 Italian hallitus esittää, että kysymyksiä, jotka kansallisen tuomioistuimen puheenjohtaja on esittänyt yhteisöjen tuomioistuimelle menettelyn valmistavassa vaiheessa, ei voida ottaa tutkittavaksi. Se väittää, että summaarisen menettelyn yhteydessä esitettyä ennakkoratkaisupyyntöä ei voida hyväksyä sen vuoksi, että 177 artiklan toisessa kohdassa tarkoitetun päätöksen tekeminen ei kuulu puheenjohtajalle istruttoven ominaisuudessa vaan tuomioistuimelle kollegiona.

8 Yhteisöjen tuomioistuin viittaa tältä osin vakiintuneeseen oikeuskäytäntöönsä, jonka mukaan kaikilla jäsenvaltioiden tuomioistuimilla on oikeus saattaa asia 177 artiklan nojalla yhteisöjen tuomioistuimen käsiteltäväksi kyseisessä kansallisessa tuomioistuimessa vireillä olevan asian käsittelyn vaiheesta ja annettavan ratkaisun luonteesta riippumatta (katso erityisesti asiassa 43/71, Politi, 14.12.1971 annettu tuomio, Kok. 1971, s. 1039, asiassa 162/73, Birra Dreher, 21.2.1974 annettu tuomio, Kok. 1974, s. 201 ja asiassa 70/77, Simmenthal, 28.6.1978 annettu tuomio, Kok. 1978, s. 1453).

9 Sekä kansallisen tuomioistuimen puheenjohtajan antama määräys että Amministrazione delle finanzen valituksen johdosta määräyksen täytäntöönpanon mahdollisesta lykkäämisestä tehtävä päätös kuuluvat perustamissopimuksen 177 artiklan toisen kohdan alaan.

10 Italian hallituksen alustava väite on siis perusteeton.

Ensimmäinen kysymys

11 Ensimmäisellä kysymyksellä kysytään pääasiallisesti, voiko jäsenvaltio asettaa yhteisön oikeuden vastaisesti kannettujen kansallisten maksujen palauttamisen ehdoksi sen osoittamisen, että maksuja ei ole vyörytetty muiden henkilöiden maksettavaksi

- jos palauttamisen edellytyksenä olevat todistelusäännöt aiheuttavat sen, että oikeuksia, joita kansalliset tuomioistuimet ovat velvollisia suojaamaan, on käytännössä mahdoton käyttää

- jos perusteettomasti kannettujen kansallisten verojen, tullien tai maksujen palauttamiselle ei ole asetettu samoja rajoittavia edellytyksiä.

12 Ensinnäkin on huomautettava, että oikeus saada takaisin sellaiset verot tai maksut, jotka jäsenvaltio on kantanut yhteisön oikeuden vastaisesti, seuraa niistä oikeuksista ja täydentää niitä oikeuksia, joita yksityisille on annettu niillä yhteisön oikeussäännöillä, joilla kielletään tulleja vaikutukseltaan vastaavat maksut tai syrjivät sisäiset verot ja maksut. Vaikka on totta, että palautusta voidaan vaatia ainoastaan asiaa koskevissa erilaisissa kansallisissa lainsäädännöissä vahvistettujen aineellisten ja menettelyä koskevien edellytysten mukaisesti, nämä edellytykset eivät yhteisöjen tuomioistuimen vakiintuneen oikeuskäytännön mukaisesti kuitenkaan saa olla epäedullisempia kuin samankaltaisia kansalliseen oikeuteen perustuvia vaatimuksia koskevat edellytykset eikä niillä saa tehdä yhteisön oikeusjärjestyksellä annettujen oikeuksien käyttämistä käytännössä mahdottomaksi (katso erityisesti seuraavat yhteisöjen tuomioistuimen tuomiot: asiat 33 ja 45/76, Rewe ja Comet, tuomio 16.12.1976, Kok. 1976, s. 1989 ja 2043; asia 68/79, Hans Just v. Skatteministeriet, tuomio 27.2.1980, Kok. 1980, s. 501; asia 61/79, Denkavit italia, tuomio 27.3.1980, Kok. 1980, s. 1205; asiat 811 ja 826/79, Ariete ja MIRECO, tuomio 10.7.1980, Kok. 1980, s. 2545 ja 2559. Kolmeen viimeksi mainittuun tuomioon on viitattu ennakkoratkaisupyyntöä koskevassa päätöksessä.)

13 Kuten yhteisöjen tuomioistuin on aikaisemmassa oikeuskäytännössään ja erityisesti edellä mainitussa 27.2.1980 annetussa tuomiossa (Hans Just) todennut, ei ole yhteisön oikeuden vastaista, että perusteettomasti kannettuja veroja tai maksuja ei kansallisen oikeusjärjestyksen mukaan palauteta siinä tapauksessa, että kyseinen oikeussubjekti saisi palauttamisen vuoksi perusteetonta etua. Yhteisön oikeuden näkökulmasta mikään ei siis estä sitä, että tuomioistuimet ottavat kansallisen oikeutensa mukaisesti huomioon sen, että perusteettomasti kannetut verot tai maksut on voitu sisällyttää tavaroiden hintaan ja vyöryttää näin ostajien maksettaviksi. Näin ollen yhteisön oikeuden vastaisena ei voida pääsääntöisesti pitää sellaisia kansallisen lain säännöksiä, joiden mukaan yhteisön oikeuden vastaisesti kannettuja veroja ja maksuja ei palauteta, jos on osoitettu, että näiden osalta maksuvelvollinen oikeussubjekti on vyöryttänyt ne muiden oikeussubjektien maksettaviksi.

14 Yhteisön oikeuden vastaisia ovat sitä vastoin kaikki sellaiset todistussäännöt, joiden vaikutuksesta kyseisten yhteisön oikeuden vastaisesti kannettujen verojen tai maksujen takaisinsaanti on käytännössä mahdotonta tai suhteettoman vaikeaa. Tällaisia ovat erityisesti sellaiset presumptiot ja todistussäännöt, joiden mukaan verovelvollisen velvollisuutena on osoittaa, että aiheettomasti maksettuja veroja tai maksuja ei ole vyörytetty muiden oikeussubjektien maksettaviksi, ja sallittuja todistuskeinoja koskevat erityiset rajoitukset eli esimerkiksi se, että tältä osin saadaan käyttää vain asiakirjaselvitystä.

15 Vapaaseen kilpailuun perustuvassa markkinataloudessa kysymys siitä, onko, ja jos on, niin missä määrin, maahantuojalle asetettu tuontimaksu voitu tosiasiallisesti vyöryttää seuraaville kaupan portaille, käsittää epävarmuustekijöitä, joista maksuvelvollisen ei systemaattisesti voida katsoa olevan vastuussa.

16 Kansallinen tuomioistuin kysyy yhteisöjen tuomioistuimelta myös, onko yhteisön oikeuden vastaisesti kannettujen maksujen palauttamista koskeva rajoittava lainsäädäntö yhteensopiva ETY:n perustamissopimuksen periaatteiden kanssa, jos kyseistä lainsäädäntöä ei sovelleta samalla tavalla kansallisten verojen, tullien tai maksujen palauttamiseen. Kansallinen tuomioistuin viittaa tuomioihin, joissa yhteisöjen tuomioistuin on todennut, että lainvastaisesti kannettujen verojen ja maksujen riitauttamiseen tai aiheettomasti maksettujen verojen ja maksujen palauttamiseen liittyvä ongelma ratkaistaan eri tavalla eri jäsenvaltioissa ja jopa saman jäsenvaltion sisällä kyseessä olevien eri vero- ja maksulajien mukaan (katso erityisesti asiassa Denkavit italia 27.3.1980 annettu tuomio), ja painottanut, että yhteisön oikeuteen perustuviin oikeuksiin vetoavia oikeussubjekteja ei saa kohdella epäedullisemmin kuin valtion sisäisen oikeuden nojalla samankaltaisia vaatimuksia esittäviä henkilöitä.

17 Tältä osin on täsmennettävä, että yhteisöjen tuomioistuimen muotoilemaa syrjintäkieltoa ei voida ymmärtää niin, että sillä voitaisiin perustella sellaiset lainsäädäntötoimet, joiden tarkoituksena on tehdä yhteisön oikeuden vastaisesti kannettujen verojen ja maksujen palauttaminen käytännössä mahdottomaksi, vaikka sama kohtelu ulotettaisiin koskemaan niitä maksuvelvollisia, joilla on samankaltaisia vaatimuksia kansallisen verolainsäädännön rikkomisen vuoksi. Se, että yhteisön oikeussääntöjen vastaiseksi todettua todistelusääntelyä laajennettaisiin lailla niin, että se koskisi huomattavaa osaa kansallisista veroista, tulleista ja maksuista tai jopa niitä kokonaisuudessaan, ei siis ole pätevä syy sille, että yhteisön oikeuden vastaisesti kannettujen maksujen palauttamisesta kieltäydytään.

18 Ensimmäiseen kysymykseen on siis vastattava, että jäsenvaltio ei saa asettaa yhteisön oikeuden vastaisesti kannettujen kansallisten verojen ja maksujen palauttamisen ehdoksi sen todistamista, että veroja tai maksuja ei ole vyörytetty muiden henkilöiden maksettavaksi, jos palauttamisen edellytyksenä olevat todistelusäännöt tekevät kyseisen oikeuden käyttämisen käytännössä mahdottomaksi, vaikka samat rajoittavat edellytykset koskisivat myös kansallisen oikeuden vastaisesti kannettujen kansallisten verojen, tullien tai maksujen palauttamista.

Toinen kysymys

19 Toisella kysymyksellä kysytään, voidaanko ratkaisu ensimmäisessä kysymyksessä esitettyihin ongelmiin johtaa tuonti- tai vientimaksujen palauttamisesta tai peruuttamisesta 2.7.1979 annetusta neuvoston asetuksesta (ETY) N:o 1430/79 (EYVL N:o L 175, s. 1).

20 Kansallisella tuomioistuimelle on huomautettava, että kyseistä asetusta, joka sääntelee perusteettomasti kannettujen tuonti- tai vientimaksujen palauttamista tai peruuttamista, ei asetuksen 1 artiklan 2 kohdan mukaan sovelleta niihin yhteisön eri säännöstöissä vahvistettuihin tulleihin, veroihin ja maksuihin, joita jäsenvaltiot kantavat yhteisön lukuun.

21 Vaikka on totta, että kyseisen asetuksen tarkoituksena on varmistaa perusteettomasti kannettujen yhteisön maksujen palauttaminen ja että asetuksessa otetaan käyttöön tätä tarkoitusta koskeva täsmällinen menettely, asetusta ei kuitenkaan voida soveltaa kansallisten maksujen palauttamista koskevassa kysymyksessä.

Oikeudenkäyntikulut

22 Yhteisöjen tuomioistuimelle huomautuksensa esittäneille Italian tasavallan ja Euroopan yhteisöjen komissiolle aiheutuneita oikeudenkäyntikuluja ei voida määrätä korvattaviksi. Pääasian asianosaisten osalta asian käsittely yhteisöjen tuomioistuimessa on välivaihe kansallisessa tuomioistuimessa vireillä olevan asian käsittelyssä, minkä vuoksi kansallisen tuomioistuimen asiana on päättää oikeudenkäyntikuluista.

Näillä perusteilla,

YHTEISÖJEN TUOMIOISTUIN

on ratkaissut Tribunal di Trenton puheenjohtajan 23.7.1982 tekemällään päätöksellä esittämät päätökset seuraavasti:

Jäsenvaltio ei saa asettaa yhteisön oikeuden vastaisesti kannettujen kansallisten verojen ja maksujen palauttamisen ehdoksi sen todistamista, että veroja tai maksuja ei ole vyörytetty muiden henkilöiden maksettavaksi, jos palauttamisen edellytyksenä olevat todistelusäännöt tekevät kyseisen oikeuden käyttämisen käytännössä mahdottomaksi, vaikka samat rajoittavat edellytykset koskisivat myös kansallisen oikeuden vastaisesti kannettujen kansallisten verojen, tullien tai maksujen palauttamista.