++++

Fri bevaegelighed for personer - arbejdstagere - ligebehandling - fri udveksling af tjenesteydelser - begraensninger - ret til fradrag i den skattepligtige indkomst af visse praemier til personforsikring - fradragsret betinget af at betalingen sker til et selskab etableret paa skatteterritoriet - betingelsen efter omstaendighederne begrundet i hensynet til at sikre sammenhaengen i beskatningsordningen

(EOEF-Traktaten, art. 48 og 59)

Traktatens artikel 48 og 59 er til hinder for, at det i en medlemsstats lovgivning bestemmes, at retten til at fradrage praemier til alderspensionsforsikring og forsikring mod risikoen for doedsfald er betinget af, at de naevnte praemier indbetales i vedkommende stat. En saadan betingelse kan imidlertid vaere begrundet i hensynet til at sikre sammenhaengen i den beskatningsordning, der finder anvendelse.

Det naevnte hensyn kan f.eks. goere sig gaeldende, naar retten til at fradrage praemier efter beskatningsordningen i en medlemsstat modsvares af en beskatning af de beloeb, der udbetales af forsikringsselskaberne til opfyldelse af kontrakterne, og omvendt, og saafremt gennemfoerelsen af denne ordning, hvorved fradragsretten i ét led udlignes ved beskatningen i et andet, ikke laengere er sikret, idet udbetalingerne paa grundlag af de fradragsberettigede praemier foretages af et udenlandsk forsikringsselskab i udlandet, hvor det er tilfaeldigt, om de beskattes.

1 Ved staevning indgivet til Domstolens Justitskontor den 1. oktober 1990 har Kommissionen for De Europaeiske Faellesskaber i medfoer af EOEF-Traktatens artikel 169 anlagt sag med paastand om, at det fastslaas, at Kongeriget Belgien har tilsidesat de forpligtelser, der paahviler det i henhold til EOEF-Traktatens artikel 48 og 59 samt artikel 7, stk. 2, i Raadets forordning (EOEF) nr. 1612/68 af 15. oktober 1968 om arbejdskraftens frie bevaegelighed inden for Faellesskabet (EFT 1968 II, s. 467), ved kun at lade praemier til supplerende alderspensionsforsikringer eller forsikringer mod risikoen for doedsfald vaere fradragsberettigede i den skattepligtige indkomst, saafremt praemierne indbetales til selskaber, der er hjemmehoerende i Belgien, eller til udenlandske forsikringsselskabers belgiske afdeling.

2 Ifoelge artikel 54, punkt 2, i indkomstskatteloven (Moniteur belge af 10.4.1964, s. 3809), fradrages i bruttoerhvervsindkomsten de praemier til supplerende alderspensionsforsikring og forsikring mod risikoen for doedsfald, som den skattepligtige endeligt har indbetalt i Belgien, uden at der er tale om lovpligtig forsikring, med henblik paa udbetaling af en rente eller en kapital ved en bestemt alder eller ved doedsfald.

3 Den kongelige gennemfoerelsesanordning af 4. marts 1965 (Moniteur belge af 30.4.1965, s. 4722) bestemmer, at "praemier, som den skattepligtige har indbetalt i form af en engangsbetaling eller loebende til opfyldelse af livsforsikringsaftaler, som han har indgaaet individuelt, fradrages kun ... i den forsikredes bruttoerhvervsindkomst, saafremt 1) forsikringerne er tegnet i belgiske selskaber eller i udenlandske selskabers belgiske afdelinger, der paatager sig forpligtelser i henhold til aftale, hvis opfyldelse afhaenger af en persons livslaengde, herunder offentlige eller private sociale sikringsinstitutioner, der omfattes af saerlige love; ..." (artikel 45, nu artikel 44, jf. kongelig anordning af 7.1.1989, Moniteur belge af 10.1.1989, s. 999). For saa vidt angaar praemier til supplerende forsikring, som arbejdsgiverne indbetaler ved tilbageholdelse i loennen, bestemmer artikel 33e i den naevnte kongelige anordning, at fradraget i den skattepligtige indkomst bl.a. er betinget af, at praemierne er "indbetalt til et livsforsikringsselskab eller en pensionsfond, der har hjemsted eller hovedforretningssted i Belgien eller ledes eller administreres dér, eller til en afdeling i Belgien af et saadant selskab mv., saafremt dette har hjemsted eller hovedforretningssted i udlandet ...".

4 Indkomstskattelovens artikel 54 blev ophaevet ved artikel 35, stk. 1, punkt 6, i lov af 7. december 1988 (Moniteur belge af 16.12.1988, s. 17312), og spoergsmaalet er nu reguleret i denne lovs artikel 12, stk. 2, punkt 1, og artikel 13, stk. 1, punkt 1, der har foelgende indhold:

"Som udgifter i forbindelse med erhverv betragtes:

1) Praemier til supplerende alderspensionsforsikring og forsikring mod risikoen for doedsfald, som den skattepligtige med henblik paa udbetaling af en rente eller en kapital ved en bestemt alder eller ved doedsfald endeligt har indbetalt i Belgien gennem sin arbejdsgiver ved indeholdelse i loennen, uden at der er tale om lovpligtig forsikring" (artikel 12, stk. 2).

"Fra bruttoerhvervsindkomsten fradrages ...:

1) Praemier til supplerende alderspensionsforsikring og forsikring mod risikoen for doedsfald, som den skattepligtige med henblik paa udbetaling af en rente eller en kapital ved en bestemt alder eller ved doedsfald endeligt har indbetalt i Belgien til opfyldelse af en livsforsikringsaftale, som han har indgaaet individuelt, uden at der er tale om lovpligtig forsikring" (artikel 13, stk. 1).

5 Hvad naermere angaar sagens faktiske omstaendigheder, retsforhandlingernes forloeb samt parternes anbringender og argumenter henvises til retsmoederapporten. Disse omstaendigheder omtales derfor kun i det foelgende i det omfang, det er noedvendigt for forstaaelsen af Domstolens argumentation.

Tilsidesaettelse af Traktatens artikel 48 og af artikel 7, stk. 2, i forordning nr. 1612/68

6 Den belgiske regering har anfoert, at de omtvistede bestemmelser finder anvendelse uden hensyn til nationalitet paa belgiske arbejdstagere og paa arbejdstagere, der er statsborgere i de andre medlemsstater, og som vaelger at opretholde de forsikringer, de tidligere har tegnet i udlandet. Kommissionens anbringende om, at bestemmelserne navnlig er til skade for skatteydere, der er statsborgere i andre medlemsstater, savner ethvert grundlag.

7 Hertil bemaerkes, at arbejdstagere, der har udoevet en erhvervsmaessig virksomhed i en medlemsstat, og som efterfoelgende har beskaeftigelse i en anden medlemsstat eller soeger beskaeftigelse dér, normalt har tegnet deres livsforsikringer hos forsikringsselskaber i den foerste stat. Der er foelgelig fare for, at de omtvistede bestemmelser navnlig rammer disse arbejdstagere, der normalt er statsborgere i andre medlemsstater.

8 Den belgiske regering har endvidere anfoert, at mens statsborgere fra andre medlemsstater, der har beskaeftigelse i Belgien, og som er forsikrede i henhold til livsforsikringsaftaler, der er indgaaet tidligere i en anden medlemsstat, ikke kan fratraekke deres praemier i den skattepligtige bruttoindkomst, er pensioner, renter, kapitaler eller tilbagekoebsbeloeb, som de modtager fra forsikringsselskaberne i henhold til saadanne forsikringer, ikke skattepligtig indkomst, jf. artikel 32a, der blev indsat i indkomstskatteloven ved lov af 5. januar 1976 (Moniteur belge af 5.2.1976, s. 81). At de paagaeldende skal betale skat af saadanne beloeb, saafremt de vender tilbage til deres hjemland, skyldes ikke, at belgisk lovgivning indeholder en hindring for arbejdskraftens frie bevaegelighed, men at medlemsstaternes skattelovgivninger ikke er harmoniserede.

9 Dette argument kan ikke tiltraedes. Det er normalt statsborgere fra de andre medlemsstater, der efter beskaeftigelse i Belgien vender tilbage til hjemstaten, hvor ydelserne fra forsikringsselskaberne beskattes, og de kan derfor ikke, til gengaeld for at de ikke har haft fradragsret for praemier ved indkomstbeskatningen, faa forsikringsydelserne udbetalt skattefrit. Dette skyldes, som det er anfoert, at medlemsstaternes skattelovgivninger ikke er harmoniseret, men en saadan harmonisering kan ikke opstilles som en forhaandsbetingelse for anvendelsen af Traktatens artikel 48.

10 Den belgiske regering har gjort gaeldende, at de omtvistede bestemmelser under alle omstaendigheder er begrundet i almene hensyn. Det er for det foerste vanskeligt, hvis ikke umuligt, at kontrollere praemiebetaling i de andre medlemsstater, og for det andet er saadanne bestemmelser noedvendige af hensyn til sammenhaengen i den i sagen omhandlede beskatningsordning.

11 For saa vidt angaar hensynet til en effektiv skattekontrol bemaerkes, at Raadets direktiv 77/799/EOEF af 19. december 1977 om gensidig bistand mellem medlemsstaternes kompetente myndigheder inden for omraadet direkte skatter (EFT L 336, s. 15, herefter benaevnt "direktivet") kan paaberaabes af en medlemsstat med henblik paa at kontrollere, om der er foretaget indbetalinger i en anden medlemsstat, saafremt saadanne indbetalinger - som det er tilfaeldet i naervaerende sag - indgaar i en korrekt ansaettelse af indkomstskatten (artikel 1, stk. 1).

12 Den belgiske regering har imidlertid anfoert, at nogle medlemsstater savner hjemmel til at afkraeve forsikringsselskaberne de oplysninger, der er noedvendige med henblik paa kontrollen af praemiebetalinger paa disse staters omraade.

13 Det skal hertil bemaerkes, at direktivets artikel 8, stk. 1, ikke paalaegger medlemsstaternes skattemyndigheder at samarbejde, saafremt den kompetente myndighed i henhold til lovgivning eller administrativ praksis hverken har befoejelse til at udfoere undersoegelser eller til at indhente eller anvende oplysninger til statens egne formaal. Den omstaendighed, at der ikke kan kraeves samarbejde i denne situation, begrunder imidlertid ikke, at fradragsretten for forsikringspraemier afslaas. Der er nemlig intet til hinder for, at de belgiske skattemyndigheder afkraever skatteyderen de beviser, som de finder noedvendige, og i givet fald naegter at anerkende fradraget, saafremt saadanne beviser ikke fremlaegges.

14 For saa vidt angaar hensynet til sammenhaengen i den i sagen omhandlede beskatningsordning bemaerkes, at der i de belgiske bestemmelser er en sammenhaeng mellem fradragsretten for praemier og skattepligten for de beloeb, der udbetales af forsikringsselskaberne i henhold til alderspensionsforsikringer og forsikringer mod risikoen for doedsfald. I henhold til indkomstskattelovens artikel 32a, jf. ovenfor, er pensioner, renter, kapitaler og tilbagekoebsbeloeb i henhold til livsforsikringskontrakter fritaget for skat, saafremt der ikke er givet fradrag for praemierne i henhold til artikel 54.

15 Ved den belgiske beskatningsordning udlignes det provenutab, der foelger af fradraget i den skattepligtige bruttoindkomst for praemier til livsforsikring, af beskatningen af de pensions-, rente- eller kapitalbeloeb, der udbetales af forsikringsselskaberne. Saafremt der ikke er givet fradrag for saadanne praemier, er de naevnte beloeb skattefrie.

16 Sammenhaengen i denne beskatningsordning - hvis principper fastlaegges af den belgiske stat - kraever saaledes, at denne stat, saafremt den skal anerkende fradragsret for livsforsikringspraemier, der er betalt i en anden medlemsstat, kan beskatte de beloeb, der udbetales af forsikringsselskaberne.

17 Det maa i denne forbindelse fastslaas, at et tilsagn fra forsikringsselskabet om at betale en saadan skat ikke giver en tilstraekkelig garanti. Saafremt tilsagnet blev misligholdt, maatte tvangsinddrivelsen noedvendigvis ske i etableringsmedlemsstaten, og rent bortset fra, at det er vanskeligt for en stat af faa kendskab til, om forsikringsselskaber, der er etableret i en anden stat, har foretaget udbetalinger samt disses stoerrelse, er det ikke udelukket, at ordre public-hensyn konkret vil vaere til hinder for skatteinddrivelsen.

18 I forbindelse med et saadant tilsagn kan forsikringsselskabet ganske vist principielt stille sikkerhed, men dette paafoerer selskabet ekstra omkostninger, som maa overvaeltes paa forsikringspraemierne, og de forsikrede, som i oevrigt risikerer at blive dobbeltbeskattet af forsikringsydelserne, vil herefter ikke have nogen interesse i at opretholde de paagaeldende forsikringer.

19 Det bemaerkes, at nogle medlemsstater har indgaaet tosidede overenskomster, der hjemler skattefradrag for praemier, der er betalt i den anden kontraherende stat end den, hvor et saadant fradrag gaelder, og som tillaegger én stat retten til at beskatte forsikringsselskabernes ydelser i henhold til forsikringsaftalerne. En saadan loesning kan imidlertid kun gennemfoeres ved overenskomster af denne art, eller ved at Raadet vedtager de fornoedne samordnings- eller harmoniseringsforanstaltninger.

20 Det foelger af det anfoerte, at sammenhaengen i en beskatningsordning som den omhandlede paa faellesskabsrettens nuvaerende udviklingstrin ikke kan sikres ved bestemmelser, der er mindre restriktive end de omtvistede bestemmelser, og at enhver anden foranstaltning, der sikrer den belgiske stats mulighed for at opkraeve den skat, der i henhold til dens lovgivning skal betales af ydelser fra forsikringsselskaberne i medfoer af forsikringsaftalerne, vil have samme virkninger som ordningen med, at praemierne ikke kan fradrages.

21 Det maa derfor laegges til grund, at de omtvistede bestemmelser i den belgiske lov er begrundet i hensynet til at sikre sammenhaengen i den beskatningsordning, som de indgaar i. Saadanne bestemmelser er derfor ikke strid med Traktatens artikel 48. Det samme gaelder med hensyn til artikel 7 i forordning nr. 1612/68.

Tilsidesaettelse af Traktatens artikel 59

22 Det bemaerkes, at de omtvistede bestemmelser udgoer en hindring for den frie udveksling af tjenesteydelser. Bestemmelser, hvorefter forsikringsselskabet skal vaere etableret i en medlemsstat som betingelse for, at de forsikrede i denne stat har ret til visse skattefradrag, afskraekker de forsikrede fra at rette henvendelse til forsikringsselskaber, der er etableret i en anden medlemsstat, og udgoer dermed en hindring for den frie udveksling af tjenesteydelser i forhold til saadanne selskaber.

23 Ifoelge Domstolens praksis (jf. bl.a. dom af 4.12.1986, sag 205/84, Kommissionen mod Tyskland, Sml. s. 3755, praemis 52) er et krav om etablering alligevel foreneligt med Traktatens artikel 59, saafremt det udgoer en ufravigelig forudsaetning for at opnaa det tilstraebte almene formaal. Som det fremgaar af det anfoerte, er denne betingelse opfyldt i denne sag.

24 Det foelger af det anfoerte, at de omtvistede bestemmelser ikke er i strid med Traktatens artikel 59, og at sagsoegte herefter vil vaere at frifinde i det hele.

Sagens omkostninger

25 I henhold til procesreglementets artikel 69, stk. 2, paalaegges det den tabende part at betale sagens omkostninger. Kommissionen har tabt sagen og boer derfor betale sagens omkostninger.

Paa grundlag af disse praemisser

udtaler og bestemmer

DOMSTOLEN

1) Kongeriget Belgien frifindes.

2) Kommissionen betaler sagens omkostninger.