1 Disposizioni fiscali - Armonizzazione delle legislazioni - Imposte sulla cifra d'affari - Sistema comune d'imposta sul valore aggiunto - Prestazione di servizi - Determinazione del luogo di collegamento fiscale - «Centro di attività stabile» ai sensi della sesta direttiva - Nozione - Impresa che concede in locazione o in leasing autoveicoli a clienti stabiliti in un altro Stato membro

[Direttiva del Consiglio 77/388/CEE, art. 9, nn. 1 e 2, lett. e)]

2 Libera prestazione dei servizi - Principio di non discriminazione - Normativa fiscale - Rimborso dell'imposta sul valore aggiunto ai soggetti passivi non residenti all'interno del paese - Normativa nazionale che riconosce interessi solo a decorrere dalla messa in mora dello Stato membro e ad un tasso inferiore a quello che si applica agli interessi percepiti di diritto dai soggetti passivi residenti all'interno di tale Stato alla scadenza del termine stabilito dalla legge per il rimborso - Inammissibilità

(Trattato CE, art. 59; direttiva del Consiglio 79/1072/CEE)

3 La nozione di «centro di attività stabile» di cui all'art. 9, n. 1, della sesta direttiva 77/388, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra di affari, dev'essere interpretata nel senso che un'impresa stabilita in uno Stato membro, che concede in locazione o in leasing un certo numero di autoveicoli a clienti residenti in un altro Stato membro, non dispone, per il solo fatto di tale concessione in locazione, di un centro di attività stabile nell'altro Stato membro.

Infatti, allorché una società di leasing non dispone in uno Stato membro né di personale proprio né di una struttura che presenti un sufficiente grado di stabilità, nell'ambito della quale possano essere redatti contratti o prese decisioni amministrative, struttura che sia quindi idonea a rendere possibili in modo autonomo le prestazioni di servizi in questione, essa non può essere considerata disporre di un centro di attività stabile in tale Stato.

D'altro canto, risulta sia dalla lettera sia dalla finalità dell'art. 9, nn. 1 e 2, lett. e), della sesta direttiva, come pure dalla giurisprudenza della Corte, che la messa a disposizione materiale di veicoli a favore di clienti nell'ambito di contratti di leasing, così come il luogo di utilizzazione dei medesimi, non può essere considerata alla stregua di un criterio sicuro, semplice e concretamente attuabile, conforme allo spirito della sesta direttiva, idoneo a suggellare l'esistenza di un centro di attività stabile.

4 L'art. 59 del Trattato osta ad una normativa nazionale che riconosca ai soggetti passivi non residenti in uno Stato membro che chiedano, ai sensi dell'ottava direttiva 79/1072 in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra d'affari, un rimborso dell'imposta sul valore aggiunto, interessi solo a decorrere dalla messa in mora di tale Stato membro e ad un tasso inferiore a quello che si applica agli interessi percepiti di diritto dai soggetti passivi residenti all'interno di tale Stato alla scadenza del termine previsto dalla legge per il rimborso.

Nel procedimento C-390/96,

avente ad oggetto la domanda di pronuncia pregiudiziale proposta alla Corte, a norma dell'art. 177 del Trattato CE, dal Rechtbank van eerste aanleg di Bruxelles nella causa dinanzi ad esso pendente tra

Lease Plan Luxembourg SA

e

Stato belga,

domanda vertente sull'interpretazione dell'art. 9, n. 1, della sesta direttiva del Consiglio 17 maggio 1977, 77/388/CEE, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra di affari - Sistema comune di imposta sul valore aggiunto: base imponibile uniforme (GU L 145, pag. 1), nonché degli artt. 6 e 59 del Trattato CE,

LA CORTE

(Quinta Sezione),

composta dai signori C. Gulmann, presidente di sezione, M. Wathelet, J.C. Moitinho de Almeida (relatore), D.A.O. Edward e J.-P. Puissochet, giudici,

avvocato generale: N. Fennelly

cancelliere: signora D. Louterman-Hubeau, amministratore principale

viste le osservazioni scritte presentate:

- per la Lease Plan Luxembourg SA, dagli avv.ti L. De Broe e L. Vandenberghe, del foro di Bruxelles;

- per il governo belga, dal signor J. Devadder, consigliere generale presso il ministero degli Affari esteri, del Commercio estero e della Cooperazione allo sviluppo, in qualità di agente, assistito dall'avv. A. Destrycker, del foro di Bruxelles;

- per il governo lussemburghese, dal signor R. Heinen, addetto di amministrazione centrale presso il ministero delle Finanze, in qualità di agente;

- per la Commissione delle Comunità europee, dal signor B.J. Drijber, membro del servizio giuridico, in qualità di agente,

vista la relazione d'udienza,

sentite le osservazioni orali della Lease Plan Luxembourg SA, del governo belga e della Commissione all'udienza del 6 novembre 1997,

sentite le conclusioni dell'avvocato generale, presentate all'udienza del 18 dicembre 1997,

ha pronunciato la seguente

Sentenza

1 Con sentenza 26 novembre 1996, pervenuta in cancelleria il 2 dicembre successivo, il Rechtbank van eerste aanleg di Bruxelles ha sottoposto a questa Corte, a norma dell'art. 177 del Trattato CE, tre questioni pregiudiziali relative all'interpretazione dell'art. 9, n. 1, della sesta direttiva del Consiglio 17 maggio 1977, 77/388/CEE, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra di affari - Sistema comune di imposta sul valore aggiunto: base imponibile uniforme (GU L 145, pag. 1; in prosieguo: la «sesta direttiva»), nonché degli artt. 6 e 59 del Trattato CE.

2 Tali questioni sono state sollevate nell'ambito di una controversia tra la Lease Plan Luxembourg SA (in prosieguo: la «Lease Plan»), con sede in Lussemburgo, e lo Stato belga a proposito del rimborso dell'imposta sul valore aggiunto (in prosieguo: l'«IVA») pagata da tale società in occasione dell'acquisto di autovetture in Belgio nonché sulla manutenzione e sulla riparazione di autovetture effettuate in tale Stato.

3 L'art. 9, n. 1, della sesta direttiva dispone:

«Si considera luogo di una prestazione di servizi il luogo in cui il prestatore ha fissato la sede della propria attività economica o ha costituito un centro di attività stabile, a partire dal quale la prestazione di servizi viene resa o, in mancanza di tale sede o di tale centro di attività stabile, il luogo del suo domicilio o della sua residenza abituale».

4 L'art. 9, n. 2, della sesta direttiva, quale modificato dalla decima direttiva del Consiglio 31 luglio 1984, 84/386/CEE, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra di affari, che modifica la direttiva 77/388/CEE - Applicazione dell'imposta sul valore aggiunto alle locazioni di beni mobili materiali (GU L 208, pag. 58; in prosieguo: la «decima direttiva»), precisa:

«Tuttavia:

(...)

e) il luogo delle seguenti prestazioni di servizi, rese a destinatari stabiliti fuori della Comunità o a soggetti passivi stabiliti nella Comunità, ma fuori del paese del prestatore, è quello in cui il destinatario ha stabilito la sede della sua attività economica o ha costituito un centro di attività stabile per il quale si è avuta la prestazione di servizi o, in mancanza di tale sede o di tale centro di attività stabile, il luogo del suo domicilio o della sua residenza abituale:

(...)

- la locazione di un bene mobile materiale, ad esclusione di qualsiasi mezzo di trasporto».

5 L'art. 17, n. 3, della sesta direttiva enuncia i principi che disciplinano il diritto a deduzione o al rimborso dell'IVA pagata a monte.

6 L'art. 17, n. 4, prima frase, della sesta direttiva aggiunge:

«Il Consiglio cercherà di adottare entro il 31 dicembre 1977, su proposta della Commissione e deliberando all'unanimità, le modalità comunitarie d'applicazione secondo le quali i rimborsi devono essere effettuati ai sensi del paragrafo 3 a favore di soggetti passivi non residenti all'interno del paese».

7 Conformemente a tale disposizione, il Consiglio ha adottato, il 6 dicembre 1979, l'ottava direttiva 79/1072/CEE, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra di affari - Modalità per il rimborso dell'imposta sul valore aggiunto ai soggetti passivi non residenti all'interno del paese (GU L 331, pag. 11; in prosieguo: l'«ottava direttiva»), il cui art. 7, n. 4, recita:

«Le decisioni concernenti le domande di rimborso devono essere notificate, entro un termine di sei mesi a decorrere dalla data di presentazione, al servizio competente di cui al paragrafo 3, delle domande corredate di tutti i documenti richiesti dalla presente direttiva per l'istruzione della domanda. Il rimborso deve essere effettuato prima della scadenza del termine di cui sopra, su domanda del richiedente, nello Stato membro del rimborso o nello Stato di residenza. In quest'ultimo caso, le spese bancarie di spedizione sono a carico del richiedente.

Le decisioni di rifiuto devono essere motivate. Possono essere oggetto di un ricorso dinnanzi agli organi competenti dello Stato membro interessato, nelle forme e nei termini previsti per i reclami relativi ai rimborsi chiesti dai soggetti passivi residenti in tale Stato».

8 La Lease Plan è una società di leasing, la cui attività principale consiste nel concedere in locazione autovetture ad uso privato nell'ambito di contratti di finanziamento-locazione (leasing).

9 La Lease Plan ha stipulato la maggior parte dei suoi contratti con società stabilite in Lussemburgo. Le autovetture loro concesse in locazione nell'ambito di leasing sono state acquistate in Lussemburgo, sono assicurate presso compagnie di assicurazioni in Lussemburgo e formano oggetto di contratti globali in base ai quali le società locatarie versano un canone globale che copre al tempo stesso il finanziamento, la manutenzione, l'assicurazione e le riparazioni. Le società stabilite in Lussemburgo mettono tali autovetture a disposizione dei propri dipendenti, un certo numero dei quali risiede nella regione di frontiera o altrove in Belgio. Le autofficine stabilite in Belgio alle quali i dipendenti stessi ricorrono spediscono le loro fatture alla Lease Plan, che paga l'IVA relativa.

10 La Lease Plan ha pure concesso in leasing una decina di autovetture, su un parco macchine di circa mille, a clienti stabiliti in Belgio. Tali autovetture sono state acquistate dalla Lease Plan in Belgio e non formano oggetto, a differenza delle autovetture concesse in locazione alle società stabilite in Lussemburgo, di contratti globali. La manutenzione, l'assicurazione, le riparazioni nonché le imposte restano a carico dei clienti stabiliti in Belgio.

11 La Lease Plan ha chiesto il rimborso dell'IVA pagata al momento dell'acquisto in Belgio delle autovetture concesse in locazione ai clienti stabiliti in tale Stato nonché al momento della manutenzione e delle riparazioni, ad opera di autofficine belghe, delle autovetture concesse in locazione alle società stabilite in Lussemburgo.

12 L'amministrazione fiscale belga ha rifiutato il rimborso dell'IVA sollecitato dalla Lease Plan in quanto quest'ultima effettua in Belgio operazioni per le quali essa è debitrice dell'IVA. Ciò avverrebbe nel caso delle riparazioni effettuate sulle autovetture concesse in locazione ai clienti stabiliti in Lussemburgo, le quali non rientrano nella normale manutenzione. Tali riparazioni non sarebbero comprese nei contratti globali e costituirebbero servizi distinti prestati nel luogo in cui le autovetture si trovano. Inoltre, per il periodo successivo al 1_ gennaio 1993, l'amministrazione fiscale belga sostiene che l'esercizio di un'attività economica consistente nel detenere in Belgio un parco di autovetture per darle in locazione è sufficiente perché la Lease Plan disponga in tale Stato di un centro di attività stabile ai sensi dell'art. 21, n. 2, della legge belga 3 luglio 1969 che istituisce il codice dell'imposta sul valore aggiunto, quale modificata dalla legge 28 dicembre 1992, entrata in vigore il 1_ gennaio 1993 (in prosieguo: il «codice»).

13 L'art. 4, n. 1, del codice dispone:

«E' soggetto passivo chiunque, nell'esercizio di un'attività economica, effettui, abitualmente e autonomamente, in via principale o in via accessoria, con o senza fini di lucro, cessioni di beni o prestazioni di servizi ai sensi del presente codice, indipendentemente dal luogo in cui viene svolta l'attività economica».

14 L'art. 21, nn. 1 e 2, del codice precisa:

«Una prestazione di servizi avviene in Belgio qualora il luogo in cui essa si considera effettuata, ai sensi dei nn. 2-4, si trovi in Belgio.

Il luogo di una prestazione di servizi si considera corrispondente al luogo in cui il prestatore di servizi ha fissato la sede della propria attività economica o ha costituito un centro di attività stabile a partire dal quale la prestazione di servizi viene resa o, in mancanza di tale sede o di tale centro di attività stabile, al luogo del suo domicilio o della sua residenza abituale».

15 Secondo l'amministrazione fiscale belga, la Lease Plan, dato che effettua in Belgio operazioni per le quali essa è debitrice dell'IVA, dovrebbe essere registrata presso l'amministrazione fiscale IVA nella sua qualità di soggetto passivo belga e sollecitare la restituzione nell'ambito delle dichiarazioni trimestrali IVA.

16 A seguito della decisione dell'amministrazione fiscale belga, la Lease Plan ha intentato, dinanzi al Rechtbank van eerste aanleg di Bruxelles, un'azione contro lo Stato belga al fine di ottenere la restituzione della somma di 7 669 095 BFR, maggiorata degli interessi legali.

17 Al riguardo, la Lease Plan ha sostenuto di aver diritto, in caso di rimborso tardivo dell'IVA, al pagamento degli interessi al tasso legale alle stesse condizioni di un soggetto passivo residente in Belgio. In caso di domanda da parte di un soggetto passivo residente in Belgio, l'art. 76, n. 1, del codice prevede una restituzione, entro tre mesi dalla domanda, dell'eccedenza che risulta dovuta a fine anno. Se l'IVA non è rimborsata entro il termine di tre mesi di cui all'art. 76, n. 1, il soggetto passivo residente in Belgio ottiene, ai sensi dell'art. 91, n. 3, dello stesso codice, un interesse mensile dello 0,8% a decorrere dalla scadenza del termine di tre mesi.

18 Invece, in caso di domanda di rimborso da parte di un soggetto passivo non residente in Belgio, l'art. 91, n. 4, dello stesso codice precisa che gli interessi di mora sugli arretrati «sono dovuti al tasso vigente in materia civile e secondo le norme previste nella stessa materia». Risulta dalle osservazioni presentate dinanzi alla Corte che, sino al 31 agosto 1996, a tali domande si applicava un tasso di interesse annuo dell'8% e che tale interesse era esigibile solo in seguito ad una messa in mora rivolta allo Stato belga dopo la scadenza del termine di sei mesi previsto all'art. 7, n. 4, dell'ottava direttiva.

19 La Lease Plan non contesta il termine di restituzione di sei mesi che, per i soggetti passivi non residenti all'interno del paese ai sensi dell'art. 7, n. 4, dell'ottava direttiva, è più ampio di quello di tre mesi previsto dall'art. 91, n. 3, del codice per i soggetti passivi residenti all'interno del paese. Secondo la Lease Plan, una differenza del genere può infatti giustificarsi con il fatto che, in caso di rimborso a soggetti passivi non residenti nel paese, il controllo e la restituzione richiedono tempi maggiori rispetto al caso di rimborso a soggetti passivi residenti nel paese.

20 Alla luce dell'incertezza quanto alla questione se un insieme di autovetture, appartenenti alla Lease Plan e circolanti in Belgio, possa essere considerato come un centro di attività stabile ai sensi della sesta direttiva e alla luce della controversia in ordine agli interessi applicabili all'importo dell'IVA il cui rimborso è richiesto, il Rechtbank ha deciso di sospendere il giudizio e di sottoporre alla Corte le seguenti questioni pregiudiziali:

«1) Se la nozione di "centro di attività stabile" di cui all'art. 9, n. 1, della sesta direttiva IVA debba essere interpretata nel senso che un'impresa stabilita in uno Stato membro, la quale conceda in locazione o in leasing parte dei suoi autoveicoli a clienti stabiliti in un altro Stato membro, disponga per tale motivo, ipso facto, di un centro di attività stabile nell'altro Stato membro.

2) In caso di soluzione affermativa della precedente questione, se l'art. 9, n. 1, della sesta direttiva IVA vada interpretato nel senso che i servizi consistenti nella concessione in leasing di autoveicoli possano considerarsi prestati a partire da un centro di attività stabile in Belgio, qualora la sede del prestatore di servizi sia in Lussemburgo, quasi tutti i contratti vengano negoziati e stipulati da tale sede lussemburghese con clienti stabiliti in Lussemburgo e soltanto un numero limitato di autoveicoli (e cioè una decina di unità su un parco macchine di quasi mille autoveicoli) sia acquistato in Belgio e gli autoveicoli vengano sottoposti a manutenzione o riparazioni in territorio belga.

3) Se gli artt. 6 e 59 del Trattato CE vadano interpretati nel senso che ostano a che un soggetto passivo straniero, a cui vengano forniti in Belgio beni o servizi e che chieda in relazione a questi ultimi il rimborso dell'IVA a norma dell'ottava direttiva IVA, riceva in caso di rimborso tardivo un interesse meno elevato, oltretutto decorrente solo dal momento in cui lo stesso soggetto passivo straniero abbia costituito in mora lo Stato belga, mentre in caso di rimborso tardivo nei confronti di soggetti passivi belgi sia applicato un interesse più elevato, decorrente ipso iure, e senza necessità di costituzione in mora, dalla scadenza del termine previsto dalla legge per il rimborso».

Sulla prima questione

21 Occorre innanzi tutto rilevare che, a seguito della sentenza 17 luglio 1997, causa C-190/95, ARO Lease (Racc. pag. I-4383), le parti nella causa a qua hanno riconosciuto all'udienza che la Lease Plan, nel corso del periodo relativo al rimborso dell'IVA richiesta, non aveva alcun centro di attività stabile in Belgio a partire dal quale effettuasse prestazioni di servizi.

22 Si deve ricordare poi che, come la Corte ha rilevato al punto 12 della citata sentenza ARO Lease, il quarto `considerando' della decima direttiva precisa che «(...) per quanto riguarda le locazioni di mezzi di trasporto è opportuno, per ragioni di controllo, applicare rigorosamente l'articolo 9, paragrafo 1 [della sesta direttiva], localizzando dette prestazioni di servizi nel luogo del prestatore». Tale considerazione è peraltro confermata dall'art. 9, n. 2, lett. e), della sesta direttiva, quale modificato dalla decima direttiva.

23 Infatti, come la Corte ha sottolineato al punto 14 della stessa sentenza, poiché i mezzi di trasporto possono facilmente valicare le frontiere, è difficile, se non impossibile, determinare il luogo in cui vengono usati ed è quindi necessario prevedere per ciascun caso un criterio pratico di applicazione per la riscossione dell'IVA. Di conseguenza, la sesta direttiva ha stabilito, come criterio di collegamento per la locazione di tutti i mezzi di trasporto, non già il luogo in cui il bene locato viene usato, bensì, per motivi di semplificazione e in conformità al principio generale, il luogo in cui il prestatore ha fissato la sede della propria attività economica (sentenza 15 marzo 1989, causa 51/88, Hamann, Racc. pag. 767, punti 17 e 18).

24 La Corte ha altresì ricordato, al punto 15 della citata sentenza ARO Lease, che il luogo in cui il prestatore ha stabilito la sede della propria attività economica appare come il punto di riferimento preferenziale, nel senso che la presa in considerazione di un altro centro di attività a partire dal quale viene resa la prestazione di servizi entra in linea di conto solo nel caso in cui il riferimento alla sede non conduca a una soluzione razionale dal punto di vista fiscale o crei un conflitto con un altro Stato membro. Ne consegue che, come la Corte ha rilevato al punto 16 della stessa sentenza, il riferimento di una prestazione di servizi a un centro di attività diverso dalla sede viene in considerazione solo se tale centro d'attività presenti un grado sufficiente di stabilità e una struttura idonea, sul piano del corredo umano e tecnico, a rendere possibili in modo autonomo le prestazioni di servizi di cui trattasi.

25 A questo proposito, la Corte ha rilevato, al punto 18 della citata sentenza ARO Lease, che le prestazioni di servizi di locazione di veicoli in leasing consistono precipuamente nella negoziazione, nella stesura, nella sottoscrizione e nella gestione dei contratti e nel mettere materialmente a disposizione dei clienti i veicoli pattuiti, i quali restano di proprietà della società di leasing.

26 La Corte ha concluso, al punto 19 della stessa sentenza, che, allorché una società di leasing non dispone in uno Stato membro né di personale proprio né di una struttura che presenti un sufficiente grado di stabilità, nell'ambito della quale possano essere redatti contratti o prese decisioni amministrative, struttura che sia quindi idonea a rendere possibili in modo autonomo le prestazioni di servizi in questione, essa non può essere considerata disporre di un centro di attività stabile in tale Stato.

27 Ora, ciò si verifica anche nella controversia oggetto della causa principale dato che la Lease Plan non dispone in Belgio né di proprio personale né di una struttura che presenti un sufficiente grado di stabilità.

28 D'altro canto, come la Corte ha dichiarato al punto 20 della citata sentenza ARO Lease, risulta sia dalla lettera sia dalla finalità dell'art. 9, nn. 1 e 2, lett. e), della sesta direttiva, come modificato, come pure dalla citata sentenza Hamann, che la messa a disposizione materiale di veicoli a favore di clienti nell'ambito di contratti di leasing, così come il luogo di utilizzazione dei medesimi, non può essere considerata alla stregua di un criterio sicuro, semplice e concretamente attuabile, conforme allo spirito della sesta direttiva, idoneo a suggellare l'esistenza di un centro di attività stabile.

29 Occorre pertanto risolvere la prima questione dichiarando che la nozione di «centro di attività stabile» di cui all'art. 9, n. 1, della sesta direttiva dev'essere interpretata nel senso che un'impresa stabilita in uno Stato membro, che concede in locazione o in leasing un certo numero di autoveicoli a clienti stabiliti in un altro Stato membro, non dispone, per il solo fatto di tale concessione in locazione, di un centro di attività stabile nell'altro Stato membro.

Sulla seconda questione

30 Alla luce della soluzione data alla prima questione, non è necessario risolvere la seconda.

Sulla terza questione

31 Con la sua terza questione, il giudice a quo chiede se gli artt. 6 e 59 del Trattato ostino ad una normativa nazionale che riconosca, ai soggetti passivi non residenti in uno Stato membro che chiedano, ai sensi dell'ottava direttiva, un rimborso dell'IVA, interessi solo a decorrere dalla messa in mora di tale Stato membro e ad un tasso inferiore a quello che si applica agli interessi percepiti di diritto dai soggetti passivi residenti all'interno di tale Stato alla scadenza del termine di rimborso previsto dalla legge.

32 Si deve rilevare che una normativa come quella controversa nella causa principale riconosce, alla scadenza del periodo previsto dalla legge per il rimborso, ai soggetti passivi non residenti all'interno dello Stato membro interessato, interessi ad un tasso inferiore a quello che si applica agli interessi concessi ai soggetti passivi residenti all'interno dello stesso Stato. Inoltre, mentre questi ultimi percepiscono di diritto interessi in caso di rimborso tardivo, i soggetti passivi non residenti all'interno dello Stato membro interessato sono tenuti, per ottenere interessi alla scadenza del periodo previsto dalla legge per il rimborso, a mettere in mora tale Stato e a sostenere le spese relative a tale ulteriore formalità.

33 Una siffatta normativa, che tratta in maniera diversa i soggetti passivi a seconda che siano o non siano residenti all'interno dello Stato membro interessato, può costituire una discriminazione vietata dall'art. 59 del Trattato.

34 Tuttavia, secondo una giurisprudenza costante, una discriminazione può consistere solo nell'applicazione di norme diverse a situazioni analoghe ovvero nell'applicazione della stessa norma a situazioni diverse (v., in particolare, sentenza 14 febbraio 1995, causa C-279/93, Schumacker, Racc. pag. I-225, punto 30).

35 Al riguardo, il governo belga fa valere che i soggetti passivi residenti nello Stato membro interessato e quelli residenti in altri Stati membri che si trovano nella stessa situazione sono trattati in maniera identica. Un soggetto passivo residente in un altro Stato membro che presenti dichiarazioni presso l'amministrazione fiscale belga avrebbe diritto, in caso di rimborso tardivo, agli interessi al tasso superiore, esigibili di diritto, ai sensi dell'art. 91, n. 3, del codice. Viceversa, il soggetto passivo residente nello Stato membro interessato che eserciti solo in maniera irregolare attività economiche soggette ad imposta e che, pertanto, presenti solo molto saltuariamente dichiarazioni IVA avrebbe diritto, a decorrere dalla messa in mora, ai soli interessi al tasso inferiore di cui all'art. 91, n. 4, del codice. Ciò si verificherebbe anche nel caso del soggetto passivo residente nello Stato membro interessato che, benché regolarmente sottoposto all'IVA per quanto riguarda le sue attività economiche, presenti una domanda diretta al rimborso dell'IVA riguardante un'operazione a carattere non esclusivamente professionale.

36 Tuttavia, occorre rilevare che la situazione di un soggetto passivo residente in uno Stato membro che ivi eserciti un'attività economica regolare soggetta all'IVA e che tenti, nell'ambito di tale attività, di ottenere il rimborso dell'IVA relativa ad un'operazione effettuata in un secondo Stato membro non può essere paragonata alla situazione di un soggetto passivo residente nel secondo Stato membro, il quale eserciti ivi in maniera saltuaria un'attività economica soggetta ad imposta ovvero chieda il rimborso dell'IVA relativa ad un'operazione a carattere non esclusivamente professionale.

37 Il paragone deve infatti essere operato, per quanto riguarda il tasso degli interessi concessi ed il momento dal quale questi ultimi sono calcolati, con la situazione di un soggetto passivo residente all'interno dello Stato interessato che, così come la Lease Plan, svolga un'attività economica regolare soggetta all'IVA e cerchi, nell'ambito di tale attività, di ottenere il rimborso di un'eccedenza di IVA.

38 Ora, in caso di restituzione tardiva, un tale soggetto passivo che presenti regolarmente dichiarazioni presso l'amministrazione fiscale avrebbe diritto, contrariamente al soggetto non residente nello Stato membro interessato, ad interessi esigibili di diritto ad un tasso superiore.

39 Poiché non è stato avanzato alcun altro motivo per giustificare tale discriminazione, si deve concludere che una normativa come quella di cui alla causa principale è in contrasto con l'art. 59 del Trattato, nei limiti in cui essa riconosce, ai soggetti passivi non residenti all'interno dello Stato membro interessato, interessi solo a decorrere dalla messa in mora di tale Stato e ad un tasso inferiore a quello che si applica agli interessi percepiti di diritto dai soggetti passivi stessi all'interno di tale Stato alla scadenza del periodo previsto dalla legge per il rimborso.

40 Poiché una normativa del tipo di quella controversa nella causa principale rientra nell'ambito di applicazione dell'art. 59 del Trattato, non occorre porsi la questione della sua compatibilità con l'art. 6 del Trattato.

41 Si deve pertanto risolvere la terza questione nel senso che l'art. 59 del Trattato osta ad una normativa nazionale che riconosca ai soggetti passivi non residenti in uno Stato membro che chiedano, ai sensi dell'ottava direttiva, un rimborso dell'IVA interessi solo a decorrere dalla messa in mora di tale Stato membro e ad un tasso inferiore a quello che si applica agli interessi percepiti di diritto dai soggetti passivi residenti all'interno di tale Stato alla scadenza del termine previsto dalla legge per il rimborso.

Sulle spese

42 Le spese sostenute dai governi belga e lussemburghese nonché dalla Commissione, che hanno presentato osservazioni alla Corte, non possono dar luogo a rifusione. Nei confronti delle parti nella causa principale il presente procedimento costituisce un incidente sollevato dinanzi al giudice nazionale, cui spetta quindi statuire sulle spese.

Per questi motivi,

LA CORTE

(Quinta Sezione),

pronunciandosi sulle questioni sottopostele dal Rechtbank van eerste aanleg di Bruxelles con sentenza 26 novembre 1996, dichiara:

43 La nozione di «centro di attività stabile» di cui all'art. 9, n. 1, della sesta direttiva del Consiglio 17 maggio 1977, 77/388/CEE, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra di affari - Sistema comune di imposta sul valore aggiunto: base imponibile uniforme, dev'essere interpretata nel senso che un'impresa stabilita in uno Stato membro, che concede in locazione o in leasing un certo numero di autoveicoli a clienti residenti in un altro Stato membro, non dispone, per il solo fatto di tale concessione in locazione, di un centro di attività stabile nell'altro Stato membro.

44 L'art. 59 del Trattato CE osta ad una normativa nazionale che riconosca ai soggetti passivi non residenti in uno Stato membro che chiedano, ai sensi dell'ottava direttiva del Consiglio 6 dicembre 1979, 79/1072/CEE, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra di affari - Modalità per il rimborso dell'imposta sul valore aggiunto ai soggetti passivi non residenti all'interno del paese, un rimborso dell'imposta sul valore aggiunto, interessi solo a decorrere dalla messa in mora di tale Stato membro e ad un tasso inferiore a quello che si applica agli interessi percepiti di diritto dai soggetti passivi residenti all'interno di tale Stato alla scadenza del termine previsto dalla legge per il rimborso.