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CONCLUSIONI DELL'AVVOCATO GENERALE
CHRISTINE STIX-HACKL
presentate il 10 aprile 2003 (1)


Causa C-42/02



Diana Elisabeth Lindman
contro
Skatterättelsenämnde


[domanda di pronuncia pregiudiziale proposta dall'Ålands Förvaltningsdomstol (Tribunale amministrativo della Regione autonoma delle isole Åland) (Finlandia)]

«Art. 46 CE – Art. 49 CE – Vincite alla lotteria – Tassazione – Discriminazione – Coerenza del regime fiscale – Proporzionalità»






I ─ Introduzione

1. Nel presente procedimento la Corte viene nuovamente chiamata a pronunciarsi, dopo le sue sentenze Schindler  (2) , Läärä  (3) e Zenatti  (4) , su una questione riguardante la compatibilità di una normativa nazionale concernente i giochi d'azzardo con le disposizioni del Trattato relative alla libera prestazione dei servizi. Con la questione pregiudiziale sottoposta l'Ålands Förvaltningsdomstol chiede se l'art. 49 CE osti a che uno Stato membro stabilisca che le vincite di lotterie organizzate in altri Stati membri vengano considerate, in sede di tassazione del reddito, entrate imponibili del vincitore, mentre le vincite di lotterie organizzate nello Stato membro in questione sono esenti da imposte.

II ─ Contesto normativo

A ─La legge sulla tassazione delle vincite alla lotteria (552/1992)

2. Ai sensi dell'art. 1 della legge sulla tassazione delle vincite alla lotteria, per le lotterie che sono organizzate in Finlandia dev'essere pagata allo Stato l'imposta sulle vincite da lotteria.

3. Conformemente all'art. 2, n. 1, di detta legge, con il termine lotteria si intendono tra l'altro: le lotterie i cui premi sono beni o somme di denaro, le tombole e il lotto (...).

4. L'art. 3 della legge sulla tassazione delle vincite alla lotteria recita per estratto quanto segue: E' responsabile del pagamento dell'imposta chi organizza la lotteria.

B ─La legge relativa all'imposta sui redditi (1535/1992)Reddito e percettori di imposte. Sul reddito da lavoro devono essere pagate imposte allo Stato, al comune e alla parrocchia. Sui redditi da capitale devono essere pagate imposte allo Stato. Il diritto dei comuni sui proventi della tassazione di redditi da capitale viene preso in considerazione al momento della distribuzione dei proventi fiscali, secondo quanto previsto da questa legge e dalla legge sulla riscossione dei tributi (611/78).Vincite alla lotteria. Non costituiscono reddito imponibile le vincite nelle lotterie previste dall'art. 2 della legge sulla tassazione delle vincite alla lotteria. Tuttavia costituiscono reddito imponibile le vincite che possono considerarsi come equo compenso di una prestazione o che possono ritenersi retribuzione ai sensi della legge sulla trattenuta sul salario.

5. L'art. 1, nn. 1 e 2, della legge relativa all'imposta sui redditi dispone quanto segue:

6. L'art. 9, nn. 1 e 2, della legge relativa all'imposta sui redditi definisce i soggetti passivi d'imposta e i redditi imponibili. Conformemente a detta disposizione, sono tenute a pagare un'imposta sui redditi le persone che nel corso dell'anno fiscale hanno risieduto in Finlandia. Redditi imponibili sono i redditi del contribuente in denaro o espressi in denaro. I redditi delle persone fisiche e i patrimoni ereditari sono divisi in due categorie, ossia redditi da capitale e redditi da lavoro.

7. In relazione alle vincite alla lotteria l'art. 85 della legge relativa all'imposta sui redditi prevede quando segue:

C ─ La legge sull'imposta comunale per la regione delle isoleÅland

8. L'art. 1, n. 1, così recita per estratto:Ambito di applicazione della legge. Sui redditi da lavoro (...) deve essere pagata un'imposta al comune e, in sede di tassazione comunale, deve essere permessa la compensazione delle perdite secondo quanto previsto in merito dalla legge relativa all'imposta sui redditi (FFS 1535/92) e dal regolamento in materia di imposta sui redditi (FFS 1551/92), salvo le eccezioni previste nella presente legge e in disposizioni speciali.

III ─ Fatti, causa principale e questione pregiudiziale

9. La sig.ra Lindman, ricorrente nella causa principale, è cittadina finlandese e risiede a Saltvik (Åland). In occasione di un viaggio in Svezia, essa aveva comprato un biglietto di una delle lotterie organizzate dalla AB Svenska Spel. L'estrazione, svoltasi a Stoccolma il 7 gennaio 1998, le ha procurato una vincita di SEK 1 000 000. La vincita alla lotteria, pari a FIM 672 100, veniva inclusa nel reddito imponibile da lavoro ai fini dell'imposta sui redditi relativa all'anno fiscale 1998.

10. A motivo della classificazione della vincita come reddito da lavoro, venivano prelevate un'imposta statale per lo Stato finlandese, un'imposta comunale per il comune di Saltvik, un'imposta sul culto a favore della parrocchia nonché un contributo assicurativo di malattia supplementare, applicato sulla base della legge sull'assicurazione malattia e collegato alla tassazione comunale dell'assicurato.

11. La vincita non veniva ritenuta esente da imposta ai sensi dell'art. 85 della legge relativa all'imposta sui redditi, dal momento che l'esenzione riguarda esclusivamente le lotterie di cui all'art. 2 della legge sulla tassazione delle vincite alla lotteria, tra cui figurano solo lotterie organizzate in Finlandia. La vincita non veniva neanche considerata reddito da capitale, in quanto si ritiene tale il reddito che può considerarsi prodotto da beni di proprietà, cosa che non sussiste nella presente fattispecie.

12. La sig.ra Lindman impugnava la cartella esattoriale dinanzi alla commissione tributaria. Tuttavia la sua richiesta di cancellare o ridurre l'imposta sulla vincita alla lotteria svedese veniva respinta con decisione 22 maggio 2000, in seguito al parere chiesto alla Direzione generale delle imposte (skattestyrelse).

13. Avverso la decisione della commissione tributaria la sig.ra Lindman ha proposto ricorso dinanzi all'Ålands Förvaltningsdomstol, giudice della causa principale.

14. Nel suo ricorso la sig.ra Lindman chiede di cancellare l'imposta sulla sua vincita alla lotteria svedese e, in subordine, di tassare la vincita come reddito da capitale, applicando, di conseguenza, un'aliquota inferiore.

15. Nella causa principale le autorità finlandesi sostengono che l'esenzione dall'imposta di cui alla legge relativa all'imposta sui redditi si applica solo per le lotterie organizzate in Finlandia, e che questo non limita la libertà di una società svedese che organizza lotterie di offrire i suoi servizi in Finlandia, ai sensi dell'art. 49 CE.

16. Secondo quanto indicato dall'Ålands Förvaltningsdomstol, l'esenzione prevista dalla legge relativa all'imposta sui redditi in forza della legge sulla tassazione delle vincite alla lotteria vale solo per le lotterie organizzate in Finlandia. Pertanto il giudice ritiene che la riscossione di imposte sul reddito (sia esso da lavoro o da capitale) calcolate su vincite provenienti da lotterie organizzate all'estero possa eventualmente configurare una disparità di trattamento sulla base del luogo in cui il servizio è prestato.

17. Di conseguenza, con ordinanza 5 febbraio 2000, l'Ålands Förvaltningsdomstol ha sottoposto alla Corte ai sensi dell'art. 234 CE la seguente questione pregiudiziale:Se l'art. 49 CE osti ad una normativa di uno Stato membro che contenga disposizioni secondo cui le vincite di lotterie organizzate in altri Stati membri vengono considerate, in sede di tassazione del reddito, reddito imponibile del vincitore, mentre le vincite di lotterie organizzate nello Stato membro in questione sono esenti da tassazione.

IV ─ Argomenti dei partecipanti

18. Nella presente causa hanno presentato osservazioni la sig.ra Lindman, i governi finlandese, belga e danese, la Commissione nonché l'Autorità di vigilanza dell'EFTA e il governo norvegese.

19. La sig.ra Lindman ha unicamente fatto valere il carattere discriminatorio della tassazione della sua vincita alla lotteria. Infatti essa ritiene che se fosse stata residente in Svezia o se avesse vinto ad una lotteria finlandese, la vincita sarebbe stata esente da tasse.

20. I governi finlandese, belga, danese e norvegese sostengono che un regime fiscale come quello vigente in Finlandia, che prevede la tassazione delle vincite provenienti da lotterie organizzate da altri Stati membri, mentre le vincite provenienti da lotterie nazionali ne sono esenti, è compatibile con la libera prestazione dei servizi ai sensi dell'art. 49 CE. A tale riguardo detti governi rinviano soprattutto alla giurisprudenza della Corte nelle cause Schindler  (5) , Läärä  (6) e Zenatti  (7) . Pur riconoscendo in sostanza che un siffatto trattamento fiscale di vincite a lotterie può comportare una restrizione alla libera prestazione dei servizi, essi non considerano detto regime necessariamente discriminatorio e sono concordi nel far valere che in ogni caso le disposizioni finlandesi sarebbero giustificate per motivi imperiosi di interesse generale. Inoltre essi sostengono che, secondo la citata giurisprudenza, gli Stati membri dispongono di un ampio potere discrezionale per quanto riguarda la regolamentazione dei giochi d'azzardo.

21. Nello specifico il governo finlandese osserva altresì che in Finlandia l'organizzazione di giochi d'azzardo sarebbe assoggettata a disposizioni regolamentari volte a conseguire la certezza del diritto per i giocatori, la prevenzione della criminalità nonché la limitazione delle conseguenze sociali dannose del gioco d'azzardo. Nella sentenza Schindler tali fini sarebbero stati considerati come motivi giustificativi per le restrizioni alla libera prestazione dei servizi e giustificherebbero anche il regime fiscale in questione, in quanto esso formerebbe parte della regolamentazione nazionale delle lotterie.

22. Il governo finlandese dichiara che le entrate provenienti da giochi d'azzardo organizzati dalle tre società autorizzate ad organizzare giochi d'azzardo in Finlandia sarebbero di entità considerevole. Esso fa presente che queste entrate confluirebbero nel bilancio statale per garantirne l'utilizzo possibilmente a vantaggio della società. Pertanto lo Stato finlandese si sarebbe astenuto dall'imporre una tassa troppo elevata sui giochi d'azzardo anche per non pregiudicare l'impiego dei proventi a fini di interesse generale.

23. Il governo finlandese osserva altresì che in Finlandia le attività concernenti le lotterie sarebbero quindi assoggettate ad una tassazione minima e non sarebbero previste al riguardo imposte diverse dalla tassa sulle vincite alla lotteria. Attualmente quest'ultima non sarebbe pari come entità all'imposta dovuta da un vincitore le cui vincite vengano considerate come reddito imponibile.

24. Il governo finlandese fa valere che, non potendo tassare gli organizzatori di lotterie di altri Stati, esso non potrebbe fare altro che tassare i vincitori di lotterie estere. In caso contrario i vincitori finlandesi di lotterie organizzate all'estero condividerebbero con gli organizzatori esteri di queste ultime un vantaggio fiscale, in particolare senza tener conto se nel paese in cui sono organizzate le lotterie i proventi del gioco vengano utilizzati nell'interesse generale o se si perseguano gli stessi fini di tutela cui mira la normativa finlandese.

25. All'udienza il governo finlandese ha precisato che l'impiego delle entrate provenienti da lotterie per motivi di interesse generale costituirebbe solo un ulteriore argomento riguardante la compatibilità con il diritto comunitario. Principalmente, in Finlandia i giochi d'azzardo sarebbero in generale soggetti a limitazioni attraverso diverse misure in materia di puntate e vincite. L'entità delle vincite influirebbe in maniera determinante sull'attrattiva del gioco. La tassazione di dette vincite renderebbe meno interessante la partecipazione a lotterie estere, cosicché non verrebbero pregiudicati il controllo e la tutela in relazione alle conseguenze sociali dannose di tale gioco. Solo la tassazione delle vincite provenienti da giochi d'azzardo organizzati all'estero consentirebbe, in mancanza di provvedimenti meno incisivi, di raggiungere questi obiettivi.

26. Secondo il governo finlandese, le limitazioni imposte dalle disposizioni nazionali in materia di organizzazione di giochi e di condizioni cui questa attività è assoggettata potrebbero essere giustificate, anche quando la natura di queste disposizioni nazionali fosse discriminatoria, da motivi imperiosi di interesse generale ─ concernenti la tutela dei giocatori, l'ordine sociale e il finanziamento di attività di interesse generale.

27. Tuttavia il regime fiscale in questione non potrebbe essere considerato discriminatorio. Infatti il motivo dell'esenzione da imposta per le vincite provenienti da lotterie nazionali risiederebbe nel fatto che queste lotterie verrebbero tassate tramite i loro organizzatori. Inoltre occorrerebbe tassare le vincite provenienti da lotterie nazionali anche nel caso in cui siano state organizzate senza autorizzazione, cosicché non sussisterebbe alcuna discriminazione in base alla nazionalità.

28. Anche se così fosse, tuttavia, occorrerebbe comunque tenere conto, sulla base di una considerazione complessiva, di una giustificazione in forza dell'art. 46 CE. Infatti la regolamentazione delle attività concernenti le lotterie mirerebbe ad impedire giochi d'azzardo illegali, il riciclaggio del denaro sporco e ogni altra attività criminale, conformemente agli obiettivi dell'ordine pubblico e della sicurezza pubblica. Per di più il vizio del gioco nelle sue forme più gravi andrebbe considerato come una malattia, cosicché la disciplina nazionale delle lotterie sarebbe anche nell'interesse della salute pubblica.

29. Infine il governo finlandese ammette che, per quanto riguarda le lotterie finlandesi, non sussisterebbero limitazioni relative all'entità delle puntate.

30. Per quanto attiene alle disposizioni finlandesi, il governo belga sostiene che, se è vero che le vincite provenienti da lotterie autorizzate in Finlandia sono esenti da imposta, tuttavia la tassazione colpisce gli organizzatori della lotteria. Quindi la tassazione di vincite provenienti da lotterie organizzate all'estero dovrebbe essere considerata come fattore correttivo che consente di tener conto della tassazione a carico degli organizzatori di lotterie finlandesi. Infatti, in caso contrario, sussisterebbe un incentivo a giocare all'estero, cosicché le autorità nazionali perderebbero il controllo sull'offerta di giochi d'azzardo esistente e le conseguenze sociali sarebbero imprevedibili.

31. Anche il governo belga ritiene che il regime finlandese controverso sia giustificabile per motivi imperiosi di interesse generale, nei termini stabiliti dalla Corte ad esempio nelle sentenze Kraus  (8) e Gebhard  (9) . Tra questi motivi vi sarebbero in particolare la tutela dei consumatori e l'ordine pubblico.

32. Il governo belga osserva che le conseguenze dannose delle lotterie, sia dal punto di vista individuale che da quello sociale, si manifesterebbero nello Stato di residenza del giocatore e non nel paese in cui si è acquistato il biglietto. Pertanto lo Stato finlandese disporrebbe del potere discrezionale di limitare per quanto possibile le conseguenze dannose, esentando dall'imposta solo le vincite realizzate nell'ambito di lotterie gestite da società autorizzate e soggette a controlli. In Finlandia le lotterie verrebbero gestite da un'organizzazione controllata dallo Stato. In tal modo si perseguirebbe una politica di canalizzazione volta ad allontanare i giocatori dall' area grigia del gioco d'azzardo. Questa politica rischierebbe di essere minacciata dalle lotterie estere. Conformemente alla sentenza Zenatti  (10) , l'obiettivo di ridurre le opportunità di gioco sarebbe sufficiente a giustificare una restrizione alla libera prestazione dei servizi.

33. Inoltre le disposizioni finlandesi non conterrebbero discriminazioni in base alla nazionalità. Infatti, ai fini dell'esenzione dall'imposta non si opererebbe una distinzione in base alla nazionalità, bensì a seconda del fatto che l'organizzatore del gioco disponga o meno di un'autorizzazione. Per di più le disposizioni finlandesi, volte a limitare l'offerta di giochi ad una misura socialmente tollerabile, tenuto conto del vizio del gioco che potrebbero provocare le lotterie, sarebbero conformi al principio della proporzionalità.

34. Il governo danese condivide ampiamente sul piano giuridico le tesi illustrate. Inoltre esso afferma di esser stato spinto a presentare osservazioni nel caso di specie dal fatto che la tassazione di lotterie, così come viene effettuata in Finlandia, sarebbe in linea generale prassi comune negli Stati membri. Se le vincite provenienti da lotterie organizzate all'estero fossero esenti da imposta, i cittadini dei rispettivi Stati membri sarebbero indotti a parteciparvi e le disposizioni adottate dallo Stato membro di cui trattasi per motivi imperiosi di interesse generale, di cui la Corte avrebbe riconosciuto la giustificazione, sarebbero prive di efficacia, anche se la lotteria fosse analogamente soggetta a regolamentazione in un altro Stato membro.

35. Il governo danese sottolinea che le disposizioni fiscali controverse formerebbero parte integrale delle disposizioni di legge volte a disciplinare e limitare l'organizzazione e la distribuzione di lotterie e di altri giochi d'azzardo, che la Corte avrebbe giustificato per una serie di motivi imperiosi di interesse generale. Anche a causa delle possibilità offerte da internet, il divieto di distribuzione di giochi d'azzardo potrebbe continuare ad essere efficace solo con l'aiuto di misure di sostegno in ambito fiscale.

36. Il governo olandese sostiene che il governo finlandese si prefiggerebbe soprattutto di riscuotere le tasse che gli competono. Non sarebbe determinante il soggetto che versa l'imposta. La Finlandia tasserebbe i vincitori dei giochi in maniera diretta oppure in maniera per così dire indiretta, attraverso l'organizzatore. Quindi, mentre un vincitore finlandese nell'ambito di una lotteria finlandese avrebbe già pagato le tasse dovute attraverso l'organizzatore del gioco, il vincitore finlandese di una lotteria organizzata all'estero, che in quanto tale non è assoggettata ad imposte in Finlandia, non avrebbe versato alcuna imposta. Ne conseguirebbe che le disposizioni finlandesi in materia fiscale non prevedrebbero un trattamento discriminatorio e non contrasterebbero con l'art. 49 CE.

37. Tuttavia, anche se si dovessero considerare come discriminatorie, esse sarebbero compatibili con l'art. 49 CE per i motivi di cui all'art. 46 CE, dato che dette disposizioni in materia fiscale perseguirebbero lo scopo di combattere le conseguenze dannose prodotte dai giochi d'azzardo e non eccederebbero quanto necessario a tal fine. La tassazione di vincite derivanti da lotterie organizzate in un altro Stato membro allo scopo di ridurre l'entità di tali vincite costituirebbe l'unica possibilità di limitare l'interesse del pubblico nei confronti di siffatti giochi, evitando di vietarne del tutto la partecipazione.

38. Il governo norvegese rinvia parimenti ai motivi giustificativi di cui all'art. 46 CE ed osserva, in relazione all'ordine pubblico, che la tassazione di vincite al gioco sarebbe volta in particolare anche a combattere il riciclaggio del denaro sporco. Infatti determinate persone potrebbero acquistare biglietti vincenti per dimostrare al fisco la provenienza lecita del denaro.

39. Per contro la Commissione nonché l'Autorità di vigilanza dell'EFTA ritengono che l'esclusiva tassazione di vincite a lotterie organizzate all'estero, come avviene in Finlandia, sia discriminatoria e non possa essere giustificata da motivi di interesse generale. Pertanto detta tassazione violerebbe l'art. 49 CE.

40. Infatti la Commissione ritiene che le eccezioni previste dall'art. 46 CE non siano applicabili nel caso di specie. In particolare le disposizioni finlandesi controverse non mirerebbero a disciplinare l'attività del gioco d'azzardo dal punto di vista dell'interesse generale o a tutelare i cittadini dai rischi che comporta il gioco d'azzardo. La legislazione finlandese avrebbe piuttosto l'effetto che solo le vincite provenienti da giochi d'azzardo organizzati all'estero vengano considerate come redditi imponibili. Come evidenziato dalla Commissione all'udienza, l'argomento dedotto dal governo finlandese secondo cui il regime in questione mirerebbe alla tutela dell'ordine pubblico e della salute pubblica sarebbe impreciso e forzato. Inoltre i motivi menzionati dalla Corte nelle cause Schindler, Läärä e Zenatti non potrebbero giustificare una discriminazione diretta, come avverrebbe nel caso di specie. Tuttavia, pur supponendo che le disposizioni finlandesi in materia fiscale non siano discriminatorie, non potrebbero configurarsi motivi imperiosi di interesse generale per giustificare le restrizioni alla libera prestazione dei servizi.

41. Infine la Commissione rinvia alla sentenza Fischer  (11) , secondo cui, conformemente al principio della neutralità fiscale, uno Stato membro non può assoggettare ad IVA i giochi d'azzardo illeciti, se le corrispondenti operazioni lecite sono esenti dall'imposta. A fortiori, in base al divieto di discriminazione, uno Stato non potrebbe riservare ad un vincitore suo cittadino, che ha partecipato ad un gioco d'azzardo organizzato all'estero, un trattamento sfavorevole rispetto ad un vincitore di un gioco d'azzardo nazionale. Inoltre all'udienza la Commissione ha fatto riferimento alla grande diversità esistente, per quanto riguarda l'entità del tributo, tra la tassa sulle vincite alla lotteria riscossa attraverso l'organizzatore nazionale e l'imposta sui redditi cui sarebbe assoggettato, se del caso, il vincitore di una lotteria organizzata all'estero. Per di più si potrebbe giungere ad una doppia imposizione, in quanto anche la lotteria svedese verrebbe assoggettata ad un'imposta.

42. L'Autorità di vigilanza dell'EFTA condivide in sostanza la tesi della Commissione. Essa rileva che le disposizioni finlandesi in materia di imposte sui redditi opererebbero una distinzione, in relazione ai vincitori di lotterie, a seconda del luogo di stabilimento del prestatore di servizi e, pertanto, limiterebbero la libera prestazione di servizi degli organizzatori di lotterie. La disparità di trattamento fiscale tra vincite a lotterie nazionali ed estere sarebbe atta a dissuadere i giocatori finlandesi dal partecipare a lotterie organizzate all'estero.

43. In generale è pacifico che gli Stati membri ravvisano rischi di natura morale, religiosa e culturale nei giochi d'azzardo, tuttavia, tenuto conto del fatto che in Finlandia esistono molte lotterie nazionali, sarebbe dubbio che queste considerazioni possano essere fatte valere per motivare un trattamento del tutto diverso di lotterie estere. Disposizioni nazionali discriminatorie potrebbero essere giustificate in via eccezionale solo per i motivi di cui all'art. 46 CE, ma siffatti motivi non sussistono in relazione alle disposizioni fiscali controverse.

V ─ Analisi

44. La Corte ha già dovuto pronunciarsi diverse volte, e precisamente nelle cause Schindler  (12) , Läärä  (13) e Zenatti  (14) , in merito alla compatibilità di disposizioni nazionali relative ai giochi d'azzardo con le libertà fondamentali.

45. Tuttavia, è d'uopo richiamare in particolare due differenze che il caso di specie presenta rispetto a dette cause e di cui occorre tener conto ai fini della valutazione che segue dal punto di vista del diritto comunitario.

46. Da un lato, nel presente procedimento si esamina per la prima volta un regime fiscale riguardante giochi d'azzardo in relazione alle libertà fondamentali.

47. Il giudice del rinvio chiede se la riscossione dell'imposta sul reddito su vincite provenienti da lotterie organizzate in altri Stati membri, mentre le vincite a lotterie organizzate nello Stato membro interessato sono esenti da imposte, sia compatibile con la libera prestazione dei servizi ai sensi dell'art. 49 CE.

48. Dall'altro lato, nelle cause riguardanti la libera prestazione dei servizi nell'ambito dei giochi d'azzardo finora decise dalla Corte, prestatori di servizi stranieri ovvero i loro rappresentanti operavano di volta in volta sul territorio ovvero sul mercato dello Stato membro del destinatario della prestazione o anzi erano ostacolati in siffatte attività.

49. Nella causa Schindler l'organizzatore di una lotteria stabilito in uno Stato membro (ovvero il suo agente) inviava materiale pubblicitario e biglietti ai cittadini di un altro Stato membro per farli partecipare a detta lotteria  (15) .

50. La causa Läärä verteva sul montaggio e sulla gestione di apparecchi automatici per giochi d'azzardo da parte di un gestore stabilito in un altro Stato membro  (16) .

51. Nella causa Zenatti un intermediario attivo nello Stato membro destinatario promuoveva la partecipazione a scommesse su eventi sportivi per conto di un organizzatore straniero  (17) .

52. Tutte le cause citate vertevano quindi sulla disciplina nazionale riguardante attività connesse con il gioco d'azzardo sul territorio dei rispettivi Stati membri, soprattutto sotto il profilo del controllo dell'offerta su detto territorio.

53. Per contro il caso di specie non verte sulla possibilità di un prestatore estero di servizi nel settore del gioco d'azzardo di operare in un altro Stato membro, né è in discussione lo svolgimento di un'attività della lotteria svedese in Finlandia. Nella fattispecie il punto di partenza è costituito piuttosto dalla fruizione di una prestazione di servizi offerta in un altro Stato membro. A tale proposito si tratta di una forma di esercizio della libera prestazione dei servizi passiva, in quanto la sig.ra Lindman ha partecipato alla lotteria organizzata in Svezia durante un viaggio in tale Stato  (18) .

54. Tuttavia nel caso di specie la fruizione della prestazione di servizi è stata manifestamente un'occasione colta durante il soggiorno all'estero, piuttosto che lo scopo dello stesso. Infatti vengono in rilievo non tanto restrizioni al diritto di una persona di recarsi in un altro Stato membro, quanto restrizioni riguardanti la libera prestazione dei servizi in sé, vale a dire aspetti della libera circolazione dei prodotti. Pertanto sarebbero equiparabili alla situazione in esame anche i casi in cui una persona partecipa via telefono, fax o internet ad una lotteria offerta da un organizzatore estero al fine di prendervi parte, nonché quindi meri servizi di corrispondenza, non connessi tuttavia, a differenza di quelli di cui alla causa Schindler, con attività di prestatori esteri di servizi concernenti lotterie sul territorio di un altro Stato membro.

A ─ Sulla restrizione della libera prestazione dei servizi derivante dal regime fiscale controverso

55. Si deve anzitutto constatare che, secondo una costante giurisprudenza, se è vero che allo stato attuale del diritto comunitario la materia delle imposte dirette non rientra, in quanto tale, nella competenza della Comunità, ciò non toglie tuttavia che gli Stati membri sono tenuti ad esercitare le competenze loro attribuite nel rispetto del diritto comunitario  (19) .

56. Come già constatato dalla Corte nella causa Schindler  (20) , l'organizzazione di una lotteria costituisce una prestazione di servizi ai sensi dell'art. 50 CE. Di conseguenza, il regime fiscale controverso va esaminato in relazione alla sua compatibilità con la libera prestazione dei servizi sancita dall'art. 49 CE.

57. Secondo una costante giurisprudenza, l'art. 49 CE prescrive non solo l'eliminazione di qualsiasi discriminazione nei confronti del prestatore di servizi stabilito in un altro Stato membro in base alla sua cittadinanza, ma anche in linea generale la soppressione di qualsiasi restrizione alla libera prestazione dei servizi.

58. Tra siffatte restrizioni occorre includere tutte le misure ─ anche qualora esse si applichino indistintamente ai prestatori nazionali e a quelli degli altri Stati membri ─ che siano tali da vietare, da ostacolare o da rendere meno attraente l'esercizio di detta libertà  (21) .

59. Vero è che la controversa tassazione di vincite alla lotteria da parte di cittadini finlandesi non ostacola assolutamente la partecipazione a lotterie in un altro Stato membro; tuttavia detta tassazione rende senza dubbio meno attraenti siffatte lotterie rispetto a quelle le cui vincite sono esenti da imposta e, pertanto, è atta a dissuadere i giocatori finlandesi dal partecipare a lotterie all'estero. Secondo le affermazioni del governo finlandese è proprio questo lo scopo del regime fiscale in questione.

60. Pertanto le disposizioni fiscali controverse costituiscono in linea di principio, sia per gli organizzatori esteri di lotterie che per i partecipanti finlandesi, una restrizione alla libera prestazione dei servizi  (22) .

61. Tale conclusione non viene in sostanza contestata dai governi che hanno presentato osservazioni nel presente procedimento.

62. Quindi le disposizioni in materia fiscale controverse possono essere compatibili con la libera prestazione dei servizi solo se sussistono motivi giustificativi al riguardo e viene soddisfatto il principio della proporzionalità.

B ─ Sui motivi giustificativi da prendere in considerazione

63. In linea di principio è possibile giustificare restrizioni alla libera prestazione dei servizi per i motivi di interesse generale espressamente previsti dall'art. 46 CE, a cui rinvia l'art. 55 CE, o, secondo la giurisprudenza, per motivi imperiosi di interesse generale.

64. Nelle sentenze Schindler, Läärä e Zenatti, su cui si fondano sostanzialmente i governi che hanno presentato osservazioni, la Corte, anche se rinvia ai motivi giustificativi di cui all'art. 46 CE, tuttavia non ha effettuato alcun esame separato sulla base di questa disposizione.

65. La Corte ha invece riconosciuto, riferendosi alle particolari caratteristiche dei giochi d'azzardo e ai rischi specifici connessi con la loro organizzazione ─ problematica affrontata in maniera circostanziata anche nel presente procedimento ─, motivi imperiosi di interesse generale che possono giustificare le restrizioni alla libera prestazione dei servizi nell'ambito dei giochi d'azzardo.

66. La Corte ha dichiarato che i motivi addotti nelle cause succitate ─ quali la prevenzione di rischi di frode e di criminalità, lo sfruttamento della passione per il gioco e le conseguenze individuali e sociali dannose nonché l'utilizzo dei fondi ottenuti per scopi di pubblica utilità e caritatevoli ─ non devono essere considerati singolarmente, bensì nel loro complesso ed ha sintetizzato detti motivi nel senso che essi si ricollegano alla tutela dei destinatari del servizio e più in generale dei consumatori nonché alla tutela dell'ordine sociale  (23) .

67. Nel caso di specie è tuttavia improbabile che il regime fiscale controverso possa essere giustificato da ─ siffatti o da altri ─ motivi imperiosi di interesse generale.

68. Infatti, la giurisprudenza costante si riferisce, in relazione a questi motivi giustificativi, a misure indistintamente applicabili  (24) .

69. Analogamente, per le normative nazionali in materia di giochi d'azzardo per le quali ha ammesso come giustificazione i descritti motivi imperiosi di interesse generale, la Corte ha dichiarato che esse sono indistintamente applicabili sia agli operatori economici stabiliti nello Stato membro interessato sia a quelli stabiliti in un altro Stato membro  (25) .

70. Al riguardo la Corte ha più volte dichiarato che misure discriminatorie possono giustificarsi solo con i motivi espressamente previsti dall'art. 46 CE  (26) .

71. Come ha osservato il governo finlandese, anche se nelle sue conclusioni nella causa Danner l'avvocato generale Jacobs ha ritenuto corretto non operare una distinzione tra i motivi giustificativi per misure discriminatorie e per misure indistintamente applicabili  (27) , tuttavia dalla relativa sentenza non emerge che la Corte abbia seguito questa tesi, tanto più che essa si è astenuta dal qualificare espressamente come discriminatorie le misure ivi controverse  (28) .

72. Solo di recente, nella sua sentenza nella causa C-388/01, la Corte ha invece confermato che misure discriminatorie ─ perlomeno qualora prevedano una discriminazione in base alla cittadinanza ─ sono compatibili con il diritto comunitario solo se possono rientrare in una disposizione espressa di deroga, quale l'art. 46 CE (...), vale a dire l'ordine pubblico, la pubblica sicurezza e la sanità pubblica  (29) .

73. Pertanto, rimane pacifico che occorre distinguere, in relazione alle possibilità di giustificazione, tra misure che di fatto sono restrittive della libera prestazione dei servizi, ma indistintamente applicabili, da un lato, e misure discriminatorie, dall'altro, nonostante dalla giurisprudenza non emergano chiari criteri di demarcazione a tal fine  (30) .

74. Occorre in ogni caso rilevare che l'art. 46 CE, in relazione ai motivi giustificativi in esso menzionati, si riferisce a un regime particolare per i cittadini stranieri. Di conseguenza questa disposizione comprende anzitutto espressamente misure che implicano una discriminazione sulla base del criterio della cittadinanza, corrispondente, nel caso di un'impresa, alla sua sede  (31) .

75. Tuttavia in alcuni casi la Corte si è riferita, riguardo a misure discriminatorie, anche all'origine della prestazione di servizi  (32) .

76. L'individuazione di normative in materia di prestazioni di servizi che implicano una discriminazione in base all'origine della prestazione e non in base alla sede o alla cittadinanza del prestatore sembra opportuna in particolare in casi come quello di specie, in cui caratteristiche della libera prestazione dei servizi connesse con le persone svolgono un ruolo subordinato e viene piuttosto in esame la prestazione di servizi in quanto tale. Siffatte espressioni della libera prestazione dei servizi presentano paralleli, in quanto libera circolazione di prodotti, con la libera circolazione delle merci ─ in cui a sua volta non è rilevante il criterio della cittadinanza ─ più che con la libera circolazione delle persone.

77. Nella fattispecie occorre rilevare a tale proposito che l'inclusione controversa nel reddito imponibile riguarda solo le vincite provenienti da lotterie organizzate in altri Stati membri, vale a dire prestazioni di servizi che hanno origine in altri Stati membri.

78. Infatti ritengo che il riferimento del governo finlandese al fatto che la controversa tassazione delle vincite alla lotteria non riguarderebbe solo lotterie estere, ma anche tutte le lotterie organizzate in Finlandia senza autorizzazione vada respinto già per il motivo che i giochi d'azzardo organizzati in maniera legale non possono essere equiparati a giochi d'azzardo illegali.

79. Inoltre nella fattispecie ─ contrariamente alle cause Schindler, Läärä e Zenatti, vertenti su attività connesse ai giochi d'azzardo nello Stato membro del destinatario della prestazione  (33) ─ non sussiste alcun nesso con un'autorizzazione o con una concessione per l'esercizio di attività nel settore delle lotterie in Finlandia.

80. Per il resto, non posso neanche seguire la tesi sostenuta dai governi finlandese, belga e olandese secondo cui il regime fiscale controverso non sarebbe in sostanza discriminatorio in quanto gli organizzatori nazionali della lotteria sarebbero assoggettati all'imposta sulle vincite alla lotteria e, perciò, le vincite provenienti da lotterie nazionali ed estere verrebbero tassate in ugual misura.

81. Infatti non si tratta di una tassazione equiparabile. Come emerge dai dati forniti dal governo finlandese, l'entità dell'imposta sulle vincite alla lotteria dovuta dagli organizzatori finlandesi non corrisponde all'imposta a carico dei vincitori della lotteria nel caso in cui siffatte vincite dovessero essere considerate come imponibili. Come dedotto dalla Commissione, l'imposta sui redditi può raggiungere il 56%, mentre, secondo le informazioni fornite dal governo finlandese, l'imposta sulle vincite alla lotteria è molto inferiore, cosicché occorre manifestamente considerare che la tassazione di vincite provenienti da lotterie nazionali è decisamente inferiore rispetto a quella applicata nel caso di vincite provenienti da lotterie organizzate all'estero.

82. Inoltre l'imposta sul reddito e l'imposta sulle vincite alla lotteria si distinguono anche per quanto riguarda la modalità di calcolo. Infatti, poiché le vincite provenienti da lotterie organizzate in altri Stati membri concorrono a formare la base imponibile dell'imposta progressiva sui redditi in Finlandia, la tassazione effettiva di queste vincite dipende in definitiva dall'entità della vincita e, a quanto pare, anche dall'entità degli altri redditi del vincitore finlandese.

83. Nel complesso occorre pertanto rilevare che il regime fiscale controverso, diversamente dalle disposizioni nazionali su cui vertevano le cause Schindler, Läärä e Zenatti, non costituisce una normativa indistintamente applicabile a prestatori di servizi stabiliti in Finlandia o in un altro Stato membro e, pertanto, giustificabile per motivi imperiosi di interesse generale. Detto regime costituisce piuttosto una misura discriminatoria, che può essere giustificata solo per i motivi di cui all'art. 46 CE.

C ─ Sui motivi di natura economica

84. In linea generale la posizione degli Stati rispetto ai giochi d'azzardo ha una connotazione ambivalente: da un lato, a motivo dei rischi sociali connessi con i giochi d'azzardo, essi si sentono tradizionalmente chiamati ad effettuare in questo ambito interventi regolatori o restrittivi, mentre, dall'altro lato, i giochi d'azzardo rivestono una grande importanza dal punto di vista fiscale e in generale sotto il profilo economico per il bilancio pubblico.

85. Già l'avvocato generale Gulmann, nelle sue conclusioni nella causa Schindler, ha illustrato in dettaglio queste conseguenze economiche del gioco d'azzardo ed ha fatto riferimento agli effetti in parte anche di ampia portata che una liberalizzazione in detto settore implica per le finanze pubbliche degli Stati membri  (34) .

86. Tuttavia le restrizioni alla libera prestazione dei servizi sono ammissibili dal punto di vista del diritto comunitario solo nella misura in cui sono connesse con le politiche di ordine pubblico e di tutela perseguite dagli Stati membri a motivo dei rischi specifici derivanti dal gioco d'azzardo.

87. Infatti, anche se in fin dei conti la garanzia di un adeguato potere discrezionale degli Stati membri in questo ambito può mirare anche a tutelare gli interessi economici di taluni Stati membri ─ come emerge dalle sentenze Schindler, Läärä e Zenatti ─, tuttavia ciò non toglie che il diritto comunitario non può in linea di principio fornire alcun appiglio per il mantenimento di restrizioni per motivi economici o a fini protezionistici.

88. Tale conseguenza emerge chiaramente da una giurisprudenza costante, secondo cui obiettivi di natura economica non rientrano tra i motivi di cui all'art. 46 CE né possono costituire motivi imperativi di interesse generale tali da giustificare una restrizione ad una libertà fondamentale garantita dal Trattato  (35) .

89. Nel caso di specie ne consegue anzitutto che il regime fiscale controverso non è giustificabile con la mera salvaguardia del finanziamento di talune iniziative di beneficenza.

90. A mio avviso, quanto precede emerge anche dalla sentenza Zenatti, in cui la Corte ha dichiarato che, anche se non è priva d'interesse la circostanza che le lotterie e gli altri giochi d'azzardo possono essere un mezzo di finanziamento rilevante per attività di beneficenza o di interesse generale, un siffatto rilievo non può essere considerato di per sé una giustificazione oggettiva di restrizioni alla libera prestazione dei servizi  (36) .

91. Taluni governi che hanno presentato osservazioni alla Corte si sono anche riferiti in maniera più o meno esplicita alla salvaguardia delle entrate fiscali provenienti dalle lotterie. Tuttavia, in linea del tutto generale, l'esigenza di impedire la riduzione del gettito fiscale ─ derivante ad esempio dalla partecipazione dei giocatori a lotterie organizzate in altri Stati membri ─ non può giustificare restrizioni alla libera prestazione dei servizi né ai sensi dell'46 CE né come motivo imperativo di interesse pubblico  (37) .

92. Per contro non si dovrebbe considerare come motivo economico la salvaguardia della coerenza del regime fiscale, questione di cui si è già occupata più volte la Corte in relazione a regimi fiscali riguardanti l'ambito della libera prestazione dei servizi  (38) .

93. Peraltro, a prescindere dalla problematica relativa alla possibilità di invocare questo motivo giustificativo in caso di misure discriminatorie come quelle controverse, secondo la giurisprudenza della Corte disparità di trattamento fiscale sarebbero giustificabili per motivi connessi con la coerenza del regime fiscale solo se sussiste un nesso diretto tra le misure fiscali in questione  (39) .

94. Tuttavia nel caso di specie non si configura un siffatto nesso tra la tassazione a carico di organizzatori di lotterie finlandesi, da un lato, e l'esenzione dall'imposta sul reddito a favore di vincitori di queste lotterie, dall'altro.

95. Infatti si tratta innanzi tutto di due tassazioni separate di soggetti passivi d'imposta diversi e, in secondo luogo, come ho già rilevato, l'imposta sulle vincite alla lotteria dovuta dagli organizzatori finlandesi non è proporzionata all'imposta che verrebbe posta a carico dei vincitori delle lotterie finlandesi, se queste vincite venissero tassate come vincite provenienti da lotterie estere.

D ─ Sulla prova della giustificazione del regime controverso e sulla proporzionalità

96. Almeno una parte degli argomenti dedotti dal governo finlandese rientra tra i motivi di cui all'art. 46 CE sull'ordine pubblico, la sicurezza pubblica e soprattutto la salute pubblica. Come osservato da detto governo, il regime in questione deve mirare in particolare a contenere la passione per il gioco nonché a ridurre il rischio di riciclaggio del denaro sporco e di altre attività criminali.

97. Tuttavia un provvedimento nazionale restrittivo di una delle libertà fondamentali garantite dal Trattato può essere giustificato per i motivi di cui all'art. 46 CE solo se rispetta il principio di proporzionalità.

98. Secondo una costante giurisprudenza, ciò significa che un siffatto provvedimento dev'essere atto a garantire il conseguimento dello scopo perseguito e non può eccedere quanto necessario a tal fine; in altre parole, occorre che lo stesso risultato non possa essere ottenuto mediante provvedimenti meno incisivi  (40) .

99. Prima di approfondire l'idoneità e il carattere necessario del provvedimento controverso, desidero esaminare brevemente a parte una certa ambiguità che emerge dagli argomenti dedotti dal governo finlandese, ma anche dagli altri governi che hanno presentato osservazioni.

100. Da un lato i motivi giustificativi addotti per quanto concerne la tassazione controversa indicavano che la tassazione, di per sé, perseguirebbe determinati obiettivi, come l'arginamento della passione per il gioco.

101. Dall'altro lato, con una più ampia argomentazione si sosteneva che il regime fiscale controverso costituirebbe una componente necessaria del regime finlandese relativo al gioco d'azzardo, in quanto eviterebbe che gli scopi connessi con la tutela perseguiti da uno Stato membro ovvero la politica di canalizzazione in materia di giochi d'azzardo, che la Corte ha considerato in sostanza giustificati, vengano elusi grazie alla possibilità di partecipare a giochi d'azzardo organizzati all'estero.

102. Occorre infine rilevare che la Corte ha lasciato al potere discrezionale dello Stato membro determinare l'ampiezza della tutela che intende garantire nel proprio territorio in tema di lotterie e di altri giochi d'azzardo  (41) .

103. Quanto precede va manifestamente inteso nel senso che in sostanza gli Stati membri possono stabilire a loro discrezione le condizioni generali e il livello di tutela riguardo all'esercizio di attività connesse con il gioco d'azzardo nel loro territorio . A tale proposito le cause Schindler, Läärä e Zenatti vertevano in particolare sul controllo dell'offerta  (42) . In merito la Corte ha dichiarato che spetta alle autorità statali valutare se, nel contesto dell'obiettivo perseguito, sia necessario vietare totalmente o parzialmente attività di questa natura o soltanto limitarle e prevedere a tale scopo modalità di controllo più o meno rigide  (43) . Tuttavia questo potere discrezionale non è così ampio da consentire ad uno Stato membro, come nel caso di specie, di impedire o limitare la mera partecipazione ad una lotteria organizzata in un altro Stato membro, la quale non è connessa con attività concernenti lotterie nel suo territorio ovvero sul suo mercato.

104. Infatti, in un siffatto caso detti servizi concernenti le lotterie offerti nell'altro Stato membro non formano o formano solo indirettamente parte dell' offerta relativa ai giochi d'azzardo nello Stato membro interessato, il cui controllo o la cui limitazione competono senza dubbio a quest'ultimo  (44) .

105. Tuttavia, per quanto riguarda anzitutto lo scopo di impedire il riciclaggio del denaro sporco e altri reati, ossia la tutela dell'ordine pubblico, dalle indicazioni fornite dai governi che hanno presentato osservazioni non emerge in che modo la tassazione controversa di vincite provenienti da lotterie organizzate all'estero sia idonea o necessaria al conseguimento di questi obiettivi.

106. In relazione alla lotta al riciclaggio del denaro sporco, il governo norvegese ha rinviato al fatto che in assenza della tassazione controversa talune persone potrebbero acquistare biglietti vincenti di lotterie estere al fine di provare al fisco la provenienza lecita del denaro.

107. Anzitutto la tassazione è idonea, semmai, ad impedire queste manovre losche solo in quanto il riciclaggio del denaro sporco viene reso meno interessante dal fatto che gli importi di provenienza illegale di cui trattasi dovrebbero essere tassati. Tuttavia il mero provvedimento in causa non influisce sulla possibilità di riciclare denaro sporco in quanto tale.

108. Per quanto attiene al carattere necessario della tassazione di vincite provenienti da lotterie organizzate all'estero al fine di impedire il riciclaggio del denaro sporco in questo ambito, è d'uopo rilevare altresì che a tale riguardo sarebbe piuttosto adeguato procedere a verifiche della sussistenza delle vincite, che in linea di principio sarebbero possibili anche senza la loro tassazione  (45) .

109. Alla luce delle considerazioni che precedono, ritengo che tra la tassazione generica di vincite provenienti da giochi d'azzardo organizzati all'estero e lo scopo perseguito non sussista un nesso adeguato.

110. Per quanto riguarda lo scopo di contenere la passione per il gioco, ossia la tutela della salute pubblica, dagli argomenti dedotti nelle osservazioni presentate si traggono indicazioni in qualche modo più concrete, secondo cui è pacifico che si deve mirare a far diminuire l'interesse per il gioco in particolare riducendo l'entità delle vincite mediante misure fiscali.

111. Dal momento che l'attrattiva di una lotteria è connessa con l'entità della possibile vincita, la misura controversa è in linea di principio atta a ridurre la passione per il gioco.

112. Tuttavia molti aspetti invalidano la proporzionalità ovvero il carattere necessario del regime fiscale controverso ai fini della tutela della salute pubblica.Inoltre queste obiezioni riguarderebbero in gran parte anche la giustificazione della misura controversa per i motivi imperiosi di interesse generale menzionati nel procedimento.

113. Infatti quanto sostenuto dal governo finlandese nelle proprie osservazioni scritte, secondo cui esso manterrebbe ad un livello minimo la tassazione delle lotterie in Finlandia per non pregiudicare il finanziamento di iniziative di beneficenza, non si concilia affatto con gli scopi perseguiti ─ mediante la politica fiscale finlandese in tema di lotterie ─ di limitare il vizio del gioco, esigenza motivata da ragioni connesse con la salute pubblica.

114. In linea generale dalla giurisprudenza relativa all'art. 46 CE emerge che i motivi giustificativi in esso menzionati non consentono agli Stati membri di usare due pesi e due misure riguardo alle restrizioni. In relazione all'ordine pubblico la Corte ha dichiarato che uno Stato membro non può per questo motivo adottare nei confronti di un cittadino di un altro Stato membro provvedimenti in ragione di un comportamento che non dà luogo, a carico dei cittadini del primo Stato membro, a provvedimenti repressivi o ad altri provvedimenti concreti ed effettivi volti a combatterlo  (46) . Applicato per analogia al caso di specie ciò significa che non è possibile, per motivi connessi con la lotta alla passione per il gioco d'azzardo, agire al riguardo in relazione a lotterie estere in maniera più restrittiva di quanto avvenga in relazione a lotterie nazionali. Di conseguenza occorre notare che il governo finlandese non è stato in grado di segnalare provvedimenti concernenti la lotta al vizio del gioco equiparabili al regime controverso in relazione a lotterie finlandesi.

115. L'imposta sulle lotterie dovuta dall'organizzatore finlandese di una lotteria è difficilmente equiparabile alla tassazione sulle vincite provenienti da lotterie organizzate all'estero in relazione all'effetto da essa prodotto (arginare il diffondersi del vizio del gioco) già per il fatto di essere manifestamente inferiore e, soprattutto, per il fatto che il giocatore è tenuto solo indirettamente a versarla. Il governo finlandese ha altresì riconosciuto che, in tema di lotterie, in Finlandia non sussistono limitazioni relative all'ammontare delle puntate.

116. Infine, laddove il governo finlandese sostiene che la tassazione di vincite provenienti da lotterie organizzate all'estero mira unicamente a compensare la mancata imposizione fiscale attraverso l'imposta sulle vincite alla lotteria, in sede di tassazione occorrerebbe tener conto anche di un'eventuale tassazione della lotteria organizzata all'estero già nel paese d'origine. Infatti, in caso contrario il provvedimento controverso eccederebbe quanto necessario al conseguimento dei fini indicati.

117. In merito alla possibilità di verificare tale situazione, si può rinviare, seguendo la soluzione scelta più volte dalla Corte in casi analoghi, alla direttiva 77/799/CEE  (47) , secondo cui uno Stato membro può rivolgersi alle autorità competenti di un altro Stato membro per ottenere ogni informazione idonea a consentirgli di determinare correttamente l'ammontare delle imposte sul reddito  (48) . Infatti il regime fiscale controverso include le vincite provenienti da lotterie organizzate all'estero nella base imponibile ai fini dell'imposta sul reddito.

118. E' quindi d'uopo constatare che il regime controverso non risulta necessario per un motivo di cui all'art. 46 CE.

119. Pertanto non si configura una giustificazione del regime fiscale controverso.

120. Alla luce di quanto precede, occorre constatare che disposizioni in materia fiscale come quelle di cui è causa non sono compatibili con l'art. 49 CE.

VI ─ Conclusione

121. Alla luce delle considerazioni che precedono, propongo alla Corte di risolvere la questione pregiudiziale nel seguente modo:L'art. 49 CE osta all'applicazione di disposizioni nazionali come quelle finlandesi secondo cui le vincite di lotterie organizzate in altri Stati membri vengono considerate, in sede di tassazione del reddito, come reddito imponibile del vincitore, mentre le vincite di lotterie organizzate nello Stato membro in questione sono esenti da imposte.

1 – Lingua originale: il tedesco.

2 – Sentenza 24 marzo 1994, causa C-275/92 (Racc. pag. I-1039).

3 – Sentenza 21 settembre 1999, causa C-124/97 (Racc. pag. I-6067).

4 – Sentenza 21 ottobre 1999, causa C-67/98 (Racc. pag. I-7289).

5 – Citata alla nota 2.

6 – Citata alla nota 3.

7 – Citata alla nota 4.

8 – Sentenza 31 marzo 1993, causa C-19/92 (Racc. pag. I-1663, punto 32).

9 – Sentenza 30 novembre 1995, causa C-55/94 (Racc. pag. I-4165, punto 37).

10 – Citata alla nota 4, punto 36.

11 – Sentenza 11 giugno 1998, causa C-283/95 (Racc. pag. I-3369).

12 – Sentenza citata alla nota 2.

13 – Sentenza citata alla nota 3.

14 – Sentenza citata alla nota 4.

15 – V. sentenza Schindler (citata alla nota 2, punto 3).

16 – V. sentenza Läärä (citata alla nota 3, punto 2).

17 – V. sentenza Zenatti (citata alla nota 4, punto 2).

18 – Secondo una costante giurisprudenza, la libera prestazione dei servizi comprende la libertà per i destinatari dei servizi di recarsi in un altro Stato membro per fruirvi di un servizio, senza essere ostacolati da restrizioni. V., inter alia, sentenze 28 ottobre 1999, causa C-55/98, Vestergaard (Racc. pag. I-7641, punto 20); 29 aprile 1999, causa C-224/97, Ciola (Racc. pag. I-2517, punto 11); 31 gennaio 1984, cause riunite 286/82 e 26/83, Luisi e Carbone (Racc. pag. 377, punto 16), e 2 febbraio 1989, causa 186/87, Cowan (Racc. pag. 195, punto 15).

19 – V., inter alia, sentenze 3 ottobre 2002, causa C-136/00, Danner (Racc. pag. I-0000, punto 28); 26 ottobre 1999, causa C-294/97, Eurowings (Racc. pag. I-7447, punto 32), e 14 febbraio 1995, causa C-279/93, Schumacker (Racc. pag. I-225, punto 21).

20 – Sentenza Schindler (citata alla nota 2, punto 19).

21 – V., inter alia, sentenze 13 febbraio 2003, causa C-131/01, Commissione/Italia (Racc. pag. I-0000, punto 26); 11 luglio 2002, causa C-294/00, Deutsche Paracelsus Schulen (Racc. pag. I-6515, punto 38); 3 ottobre 2000, causa C-58/98, Corsten (Racc. pag. I-7919, punto 33); 28 marzo 1996, causa C-272/94, Guiot (Racc. pag. I-1905, punto 10); 9 agosto 1994, causa C-43/93, Vander Elst (Racc. pag. I-3803, punto 14), e 25 luglio 1991, causa C-76/90, Säger (Racc. pag. I-4221, punto 12).

22 – V., ad esempio, sentenza 28 aprile 1998, causa C-158/96, Kohll (Racc. pag. I-1931, punto 35).

23 – V. sentenze Schindler (citata alla nota 2, punti 57 e segg.); Läärä (citata alla nota 3, punti 31 e segg.), e Zenatti (citata alla nota 4, punti 29 e segg.).

24 – V., inter alia, sentenze nella causa C-294/00 (citata alla nota 21, punto 39); 4 luglio 2000, causa C-424/97, Haim (Racc. pag. I-5123, punto 57); nella causa Zenatti (citata alla nota 4, punto 29), e nella causa Gebhard (citata alla nota 9, punto 37).

25 – V. sentenze Schindler (citata alla nota 2, punto 47), Läärä (citata alla nota 3, punto 28), e Zenatti (citata alla nota 4, punto 26). Le normative nazionali controverse in queste ultime due cause non contenevano, a differenza della causa Schindler, alcun divieto generico riguardo alle attività rispettivamente in questione nel settore dei giochi d'azzardo, bensì riservavano tali attività a taluni enti (nazionali). Nonostante siffatte normative pregiudicassero inevitabilmente i prestatori di servizi esteri ovvero ne escludessero in pratica l'operato su tale territorio, la Corte ha qualificato dette normative come indistintamente applicabili in quanto le restrizioni alle attività connesse con il gioco d'azzardo riguardavano tutti gli operatori ─ nazionali ed esteri ─ che non disponevano di autorizzazione o non potevano essere autorizzati .

26 – V. sentenze nella causa Ciola (citata alla nota 18, punto 16); 14 novembre 1995, causa C-484/93, Svensson e Gustavsson (Racc. pag. I-3955, punto 15); 25 luglio 1991, causa C-288/89, Collectieve Antennevoorziening Gouda (Racc. pag. I-4007, punto 11); 25 luglio 1991, causa C-353/89, Commissione/Paesi Bassi (Racc. pag. I-4069, punto 15), e 26 aprile 1988, causa 352/85, Bond van Adverteerders e a. (Racc. pag. 2085, punto 32). V. anche le mie conclusioni presentate il 10 ottobre 2002 nella causa C-388/01, Commissione/Italia (Racc. pag. I-0000, paragrafo 35).

27 – Conclusioni presentate dall'avvocato generale Jacobs il 21 marzo 2002 nella causa C-136/00 (sentenza citata alla nota 19), paragrafi 40 e 41.

28 – Sentenza Danner (citata alla nota 19, punti 32 e segg.).

29 – Sentenza 16 gennaio 2003, Commissione/Italia (Racc. pag. I-0000, punto 19).

30 – Ad esempio, nella sentenza nella causa Ciola (citata alla nota 18, punto 16) la Corte ha dichiarato che misure discriminatorie in base al luogo di residenza del loro beneficiario sono compatibili con il diritto comunitario solo se possono rientrare in una deroga espressamente contemplata del Trattato, mentre nella sentenza pronunciata di recente nella causa C-388/01 (citata alla nota 29, punto 21) ha accertato se una misura discriminatoria in base a questo criterio fosse giustificata per motivi imperiosi di interesse generale.

31 – V. sentenza 28 gennaio 1986, causa 270/83, Commissione/Francia (Racc. pag. 273, punto 18).

32 – V., inter alia, sentenze nelle cause Commissione/Paesi Bassi (citata alla nota 26, punto 15), e Bond van Adverteerders (citata alla nota 26, punto 32).

33 – V. supra, paragrafi 48 e segg. e nota 25.

34 – Conclusioni presentate il 16 dicembre 1993 nella causa C-275/92 (sentenza citata alla nota 2, paragrafi 114 e segg.).

35 – V., inter alia, sentenze nella causa C-388/01 (citata alla nota 29, punto 19); 21 novembre 2002, causa C-436/00, X e Y (Racc. pag. I-0000, punto 50); 6 giugno 2000, causa C-35/98, Verkooijen (Racc. pag. I-4071, punto 48); nella causa C-158/96 (citata alla nota 22, punto 41), e nella causa Svensson e Gustavsson (citata alla nota 26, punto 15).

36 – Sentenza Zenatti (citata alla nota 4, punto 36); v. tuttavia anche sentenza nella causa 352/85 (citata alla nota 26, punto 34).

37 – V. sentenze nella causa C-136/00 (citata alla nota 19, punto 56), e 21 settembre 1999, causa C-307/97, Saint-Gobain (Racc. pag. I-6161, punto 51).

38 – V., ad esempio, sentenza nella causa C-35/98 (citata alla nota 35, punti 48 e 56), e sentenze citate alla nota seguente.

39 – V. sentenze nella causa C-136/00 (citata alla nota 19, punto 36); 8 marzo 2001, cause riunite C-397/98 e C-410/98, Metallgesellschaft Ltd e a. (Racc. pag. I-1727, punto 69), e nella causa C-35/98 (citata alla nota 35, punto 57).

40 – In questo senso, inter alia, sentenze della Corte 26 novembre 2002, causa C-100/01, Olazabal (Racc. pag. I-0000, punto 43); 9 luglio 1997, cause riunite C-34/95, C-35/95 e C-36/95, De Agostini (Racc. pag. I-3843, punto 55); nella causa C-55/94 (citata alla nota 9, punto 37), e nella causa C-353/89 (citata alla nota 26, punto 19).

41 – V. sentenza Zenatti (citata alla nota 4, punto 33).

42 – V. nota 25.

43 – Sentenza Zenatti (citata alla nota 4, punto 33).

44 – V. a tale riguardo le conclusioni dell'avvocato generale Fennelly presentate nella causa C-67/98 (sentenza citata alla nota 4, paragrafo 33).

45 – Infine è probabile che le attività connesse con il riciclaggio del denaro sporco comportino maggiori difficoltà per i partecipanti alle lotterie rispetto agli organizzatori delle stesse, che per questo di norma sono giustamente assoggettati ad un adeguato controllo ovvero ad un sistema di autorizzazioni. Da un lato, gli acquirenti di biglietti di lotterie ─ organizzate all'estero ─ che hanno fruttato una vincita dovrebbero anzitutto essere individuati. Dall'altro, vincite particolarmente elevate o ─ addirittura ─ frequenti ad un gioco d'azzardo quale la lotteria non passerebbero di certo inosservate.

46 – Sentenza nella causa C-100/01 (citata alla nota 40, punto 42); v. anche sentenza 18 maggio 1992, cause riunite 115/81 e 116/81, Adoui e Cornuaille (Racc. pag. 1665, punto 9).

47 – Direttiva del Consiglio 19 dicembre 1977, 77/799/CEE, relativa alla reciproca assistenza fra le autorità competenti degli Stati membri nel settore delle imposte dirette (GU L 336, pag. 15).

48 – V. sentenze nella causa C-136/00 (citata alla nota 19, punto 49); nella causa C-55/98 (citata alla nota 18, punto 26); 15 maggio 1997, causa C-250/95, Futura Participations (Racc. pag. I-2471, punto 30), e 11 agosto 1995, causa C-80/94, Wielockx (Racc. pag. I-2493, punto 26).