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Rechtssache C-524/04

Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation

gegen

Commissioners of Inland Revenue

(Vorabentscheidungsersuchen des High Court of Justice [England & Wales], Chancery Division)

„Niederlassungsfreiheit – Freier Kapitalverkehr – Körperschaftsteuer – Darlehenszinsen, die an eine in einem anderen Mitgliedstaat oder einem Drittstaat ansässige verbundene Gesellschaft gezahlt werden – Behandlung der Zinsen als ausgeschüttete Gewinne – Kohärenz des Steuersystems – Steuerumgehung“

Schlussanträge des Generalanwalts L. A. Geelhoed vom 29. Juni 2006 

Urteil des Gerichtshofs (Große Kammer) vom 13. März 2007 

Leitsätze des Urteils

1.     Freizügigkeit – Niederlassungsfreiheit – Bestimmungen des Vertrags – Geltungsbereich

(Art. 43 EG, 49 EG und 56 EG)

2.     Freizügigkeit – Niederlassungsfreiheit

(Art. 43 EG)

3.     Freizügigkeit – Niederlassungsfreiheit – Steuerrecht

(Art. 43 EG)

4.     Freizügigkeit – Niederlassungsfreiheit – Bestimmungen des Vertrags – Geltungsbereich

(Art. 43 EG und 48 EG)

5.     Gemeinschaftsrecht – Dem Einzelnen verliehene Rechte – Verletzung durch einen Mitgliedstaat – Pflicht zum Ersatz des dem Einzelnen entstandenen Schadens

(Art. 43 EG)

6.     Gemeinschaftsrecht – Dem Einzelnen verliehene Rechte – Verletzung durch einen Mitgliedstaat – Pflicht zum Ersatz des dem Einzelnen entstandenen Schadens

1.     Rechtsvorschriften, die nur die Beziehungen innerhalb einer Unternehmensgruppe regeln, berühren vorwiegend die Niederlassungsfreiheit und sind daher im Hinblick auf Art. 43 EG zu prüfen. Sollten diese Rechtsvorschriften zu Beschränkungen des freien Dienstleistungsverkehrs und des freien Kapitalverkehrs führen, wären derartige Auswirkungen die unvermeidliche Konsequenz einer eventuellen Beschränkung der Niederlassungsfreiheit und rechtfertigten keine Prüfung dieser Rechtsvorschriften im Hinblick auf die Art. 49 EG und 56 EG.

(vgl. Randnrn. 33, 34, 101)

2.     Der Umstand allein, dass einer gebietsansässigen Gesellschaft ein Darlehen von einer in einem anderen Mitgliedstaat ansässigen verbundenen Gesellschaft gewährt wird, kann keine allgemeine Vermutung für missbräuchliche Praktiken begründen und keine Maßnahme rechtfertigen, die die Ausübung einer vom Vertrag garantierten Grundfreiheit beeinträchtigt. Hingegen kann eine nationale Maßnahme, die die Niederlassungsfreiheit beschränkt, aus Gründen der Bekämpfung missbräuchlicher Praktiken gerechtfertigt sein, wenn sie sich speziell auf rein künstliche, jeder wirtschaftlichen Realität bare Konstruktionen bezieht, die darauf ausgerichtet sind, der Anwendung der Rechtsvorschriften des betreffenden Mitgliedstaats zu entgehen und insbesondere die Steuer zu umgehen, die normalerweise auf die durch Tätigkeiten im Inland erzielten Gewinne zu zahlen ist.

(vgl. Randnrn. 72-74)

3.     Art. 43 EG steht Rechtsvorschriften eines Mitgliedstaats entgegen, die die Möglichkeit für eine gebietsansässige Gesellschaft beschränken, Zinsen auf ein Darlehen im Rahmen der Steuer abzuziehen, das von einer in einem anderen Mitgliedstaat ansässigen unmittelbaren oder mittelbaren Muttergesellschaft oder einer in einem anderen Mitgliedstaat ansässigen, von einer solchen Muttergesellschaft kontrollierten Gesellschaft gewährt worden war, während sie eine gebietsansässige Gesellschaft, die von einer ebenfalls gebietsansässigen Gesellschaft ein Darlehen erhalten hat, nicht dieser Beschränkung unterwerfen; die genannte Bestimmung steht aber diesen Rechtsvorschriften dann nicht entgegen, wenn sie eine Prüfung objektiver und nachprüfbarer Umstände vorsehen, die die Feststellung erlaubt, ob eine rein künstliche Konstruktion zu ausschließlich steuerlichen Zwecken vorliegt, und dabei dem Steuerpflichtigen die Möglichkeit bieten – ohne ihn übermäßigen Verwaltungszwängen zu unterwerfen –, gegebenenfalls Beweise für die wirtschaftlichen Gründe für das Geschäft beizubringen, und wenn die genannten Rechtsvorschriften im Fall des Nachweises einer solchen Konstruktion diese Zinsen nur insoweit als ausgeschüttete Gewinne behandeln, als sie den Betrag übersteigen, der unter Bedingungen des freien Wettbewerbs vereinbart worden wäre.

Eine solche unterschiedliche Behandlung gebietsansässiger Tochtergesellschaften je nach dem Ort des Sitzes ihrer Muttergesellschaft stellt nämlich eine Beschränkung der Niederlassungsfreiheit dar, da sie die Ausübung der Niederlassungsfreiheit für in anderen Mitgliedstaaten ansässige Gesellschaften weniger attraktiv macht, so dass diese Gesellschaften auf den Erwerb, die Gründung oder die Aufrechterhaltung einer Tochtergesellschaft in dem Mitgliedstaat, der diese Maßnahme erlässt, verzichten könnten.

(vgl. Randnrn. 61, 92, Tenor 1)

4.     Rechtsvorschriften eines Mitgliedstaats, die die Möglichkeit für eine gebietsansässige Gesellschaft beschränken, Zinsen auf ein von einer gebietsfremden Gesellschaft gewährtes Darlehen im Rahmen der Steuer abzuziehen, fallen dann nicht unter Art. 43 EG, wenn sie auf einen Fall angewendet werden, in dem einer gebietsansässigen Gesellschaft ein Darlehen von einer in einem anderen Mitgliedstaat oder einem Drittstaat ansässigen Gesellschaft gewährt wird, die selbst nicht die Darlehensnehmerin kontrolliert, sofern diese beiden Gesellschaften unmittelbar oder mittelbar von einer gemeinsamen verbundenen Gesellschaft kontrolliert werden, die in einem Drittstaat ansässig ist.

Sieht nämlich in einem solchen Fall der Mitgliedstaat, der diese Rechtsvorschriften erlassen hat, die von der Darlehensnehmerin gezahlten Zinsen als ausgeschüttete Gewinne an, so berührt diese Maßnahme nicht die Niederlassungsfreiheit der Darlehensgeberin, sondern nur diejenige der verbundenen Gesellschaft, die über einen Grad der Kontrolle über die beiden anderen betroffenen Gesellschaften verfügt, der es ihr ermöglicht, einen Einfluss auf die Wahl der Finanzierung dieser Gesellschaften auszuüben. Da aber diese verbundene Gesellschaft nicht im Sinne von Art. 48 EG in einem Mitgliedstaat ansässig ist, ist Art. 43 EG nicht anwendbar.

(vgl. Randnrn. 99, 102, Tenor 2)

5.     Die Bestimmung der zuständigen Gerichte und die Ausgestaltung von Gerichtsverfahren, die den Schutz der dem Bürger aus dem Gemeinschaftsrecht erwachsenden Rechte sicherstellen sollen, einschließlich der Qualifizierung der von den geschädigten Personen bei den nationalen Gerichten erhobenen Klagen, sind mangels einer gemeinschaftsrechtlichen Regelung Aufgabe des innerstaatlichen Rechts der einzelnen Mitgliedstaaten. Die nationalen Gerichte müssen jedoch gewährleisten, dass die Einzelnen über einen effektiven Rechtsbehelf verfügen, der es ihnen ermöglicht, die zu Unrecht erhobene Steuer und die in unmittelbarem Zusammenhang mit dieser Steuer an den betreffenden Mitgliedstaat gezahlten oder von diesem einbehaltenen Beträge zurückzuerlangen.

Sonstige Schäden, die einer Person aufgrund eines einem Mitgliedstaat zuzurechnenden Verstoßes gegen das Gemeinschaftsrecht entstanden sind, muss dieser unter den in der Rechtsprechung des Gerichtshofs genannten Voraussetzungen – die verletzte Rechtsnorm muss bezwecken, dem Einzelnen Rechte zu verleihen, der Verstoß muss hinreichend qualifiziert sein, und zwischen dem Verstoß gegen die dem Staat obliegende Verpflichtung und dem den Betroffenen entstandenen Schaden muss ein unmittelbarer Kausalzusammenhang bestehen – ersetzen, was jedoch nicht ausschließt, dass die Haftung des Staates auf der Grundlage des nationalen Rechts unter weniger strengen Voraussetzungen ausgelöst werden kann.

Vorbehaltlich des Anspruchs auf Entschädigung, der seine Grundlage unmittelbar im Gemeinschaftsrecht hat, wenn die genannten in der Rechtsprechung aufgestellten Voraussetzungen erfüllt sind, hat der Staat die Folgen des entstandenen Schadens im Rahmen des nationalen Haftungsrechts zu beheben, wobei die im nationalen Schadensersatzrecht festgelegten Voraussetzungen nicht weniger günstig sein dürfen als bei ähnlichen Rechtsbehelfen, die nur nationales Recht betreffen, und nicht so ausgestaltet sein dürfen, dass sie die Erlangung der Entschädigung praktisch unmöglich machen oder übermäßig erschweren.

Erweisen sich die Rechtsvorschriften eines Mitgliedstaats als eine nach Art. 43 EG verbotene Beschränkung der Niederlassungsfreiheit, so kann das vorlegende Gericht bei der Bestimmung der ersatzfähigen Schäden prüfen, ob sich die Geschädigten in angemessener Form um die Verhinderung des Schadenseintritts oder um die Begrenzung des Schadensumfangs bemüht haben und ob sie insbesondere rechtzeitig von allen ihnen zur Verfügung stehenden Rechtsschutzmöglichkeiten Gebrauch gemacht haben. Die Anwendung der Bestimmungen über die Niederlassungsfreiheit würde jedoch unmöglich gemacht oder übermäßig erschwert, wenn die auf den Verstoß gegen diese Bestimmungen gestützten Erstattungs- oder Schadensersatzklagen schon deshalb abgewiesen oder die erhobenen Ansprüche gekürzt werden müssten, weil die betroffenen Gesellschaften es unterlassen hatten, bei der Steuerverwaltung zu beantragen, auf ein von einer gebietsfremden verbundenen Gesellschaft gewährtes Darlehen Zinsen zahlen zu können, ohne dass diese Zinsen als ausgeschüttete Gewinne qualifiziert würden, obwohl unter den gegebenen Umständen eine solche Qualifikation nach dem nationalen Gesetz, gegebenenfalls in Verbindung mit den einschlägigen Bestimmungen der Doppelbesteuerungsabkommen, vorgesehen war.

(vgl. Randnrn. 115, 123, 126, 128, Tenor 3)

6.     Um festzustellen, ob ein hinreichend qualifizierter Verstoß gegen das Gemeinschaftsrecht vorliegt, der die Haftung eines Mitgliedstaats für die einem Einzelnen entstandenen Schäden auslösen kann, sind alle Gesichtspunkte zu berücksichtigen, die für den dem nationalen Gericht vorgelegten Sachverhalt kennzeichnend sind. Zu diesen Gesichtspunkten gehören u. a. das Maß an Klarheit und Genauigkeit der verletzten Vorschrift, die Frage, ob der Verstoß oder der Schaden vorsätzlich begangen bzw. zugefügt wurde oder nicht, die Entschuldbarkeit oder Unentschuldbarkeit eines etwaigen Rechtsirrtums und der Umstand, dass das Verhalten eines Gemeinschaftsorgans möglicherweise dazu beigetragen hat, dass nationale Maßnahmen oder Praktiken in gemeinschaftsrechtswidriger Weise eingeführt oder aufrechterhalten wurden.

Jedenfalls ist ein Verstoß gegen das Gemeinschaftsrecht offenkundig qualifiziert, wenn er trotz des Erlasses eines Urteils, in dem der zur Last gelegte Verstoß festgestellt wird, eines Urteils im Vorabentscheidungsverfahren oder einer gefestigten einschlägigen Rechtsprechung des Gerichtshofs, woraus sich die Pflichtwidrigkeit des fraglichen Verhaltens ergibt, fortbestanden hat.

In einem Bereich wie dem der direkten Besteuerung muss das nationale Gericht berücksichtigen, dass die Folgen, die sich aus den durch den EG-Vertrag gewährleisteten Verkehrsfreiheiten ergeben, erst nach und nach deutlich geworden sind, u. a. durch die in der Rechtsprechung des Gerichtshofs entwickelten Grundsätze.

(vgl. Randnrn. 119-121)




URTEIL DES GERICHTSHOFS (Große Kammer)

13. März 2007(*)

„Niederlassungsfreiheit – Freier Kapitalverkehr – Körperschaftsteuer – Darlehenszinsen, die an eine in einem anderen Mitgliedstaat oder einem Drittstaat ansässige verbundene Gesellschaft gezahlt werden – Behandlung der Zinsen als ausgeschüttete Gewinne – Kohärenz des Steuersystems – Steuerumgehung“

In der Rechtssache C-524/04

betreffend ein Vorabentscheidungsersuchen nach Art. 234 EG, eingereicht vom High Court of Justice (England & Wales), Chancery Division (Vereinigtes Königreich), mit Entscheidung vom 21. Dezember 2004, beim Gerichtshof eingegangen am 31. Dezember 2004, in dem Verfahren

Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation

gegen

Commissioners of Inland Revenue

erlässt

DER GERICHTSHOF (Große Kammer)

unter Mitwirkung des Präsidenten V. Skouris, der Kammerpräsidenten P. Jann, C. W. A. Timmermans, A. Rosas, K. Lenaerts (Berichterstatter), P. Kūris und E. Juhász, des Richters J. N. Cunha Rodrigues, der Richterin R. Silva de Lapuerta sowie der Richter K. Schiemann, J. Makarczyk, G. Arestis und A. Borg Barthet,

Generalanwalt: L. A. Geelhoed,

Kanzler: L. Hewlett, Hauptverwaltungsrätin,

aufgrund des schriftlichen Verfahrens und auf die mündliche Verhandlung vom 31. Januar 2006

unter Berücksichtigung der Erklärungen

–       der Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, vertreten durch G. Aaronson, QC, sowie durch P. Farmer und D. Cavender, Barristers,

–       der Regierung des Vereinigten Königreichs, vertreten durch C. Jackson und C. Gibbs als Bevollmächtigte im Beistand von D. Anderson, QC, sowie von D. Ewart und S. Stevens, Barristers,

–       der deutschen Regierung, vertreten durch M. Lumma und U. Forsthoff als Bevollmächtigte,

–       der niederländischen Regierung, vertreten durch D. J. M. de Grave als Bevollmächtigten,

–       der Kommission der Europäischen Gemeinschaften, vertreten durch R. Lyal als Bevollmächtigten,

nach Anhörung der Schlussanträge des Generalanwalts in der Sitzung vom 29. Juni 2006

folgendes

Urteil

1       Das Vorabentscheidungsersuchen betrifft die Auslegung der Art. 43 EG, 49 EG sowie 56 EG bis 58 EG.

2       Dieses Ersuchen ergeht im Rahmen eines Rechtsstreits zwischen Unternehmensgruppen (im Folgenden: Klägerinnen) und den Commissioners of Inland Revenue (Steuerverwaltung des Vereinigten Königreichs) wegen der steuerlichen Behandlung von Zinsen, die von im Vereinigten Königreich ansässigen Gesellschaften auf Darlehen gezahlt wurden, die von einer nicht in diesem Mitgliedstaat ansässigen Gesellschaft, die zur selben Unternehmensgruppe gehört (im Folgenden: verbundenes Unternehmen), gewährt worden waren.

 Nationales Recht

3       Die einschlägigen Bestimmungen des im Vereinigten Königreich geltenden Rechts finden sich im Income and Corporation Taxes Act 1988 (Einkommen- und Körperschaftsteuergesetz von 1988, im Folgenden: ICTA), zunächst in seiner vor 1995 anwendbaren, sodann in seiner insbesondere durch den Finance Act 1995 (Finanzgesetz 1995) und den Finance Act 1998 (Finanzgesetz 1998) geänderten Fassung.

 Die nationalen Rechtsvorschriften vor den Änderungen von 1995

4       Nach Section 209 (2) (d) ICTA sind die von einer im Vereinigten Königreich ansässigen Gesellschaft auf ein Darlehen gezahlten Zinsen als Gewinnausschüttung dieser Gesellschaft anzusehen, soweit diese Zinsen über dem angemessenen wirtschaftlichen Ertrag aus dem Darlehen liegen. Diese Vorschrift ist gleichermaßen auf Darlehen anwendbar, die von einer im Vereinigten Königreich ansässigen Gesellschaft gewährt wurden, wie auf Darlehen, die von einer gebietsfremden Gesellschaft gewährt wurden. Der den angemessenen wirtschaftlichen Ertrag übersteigende Betrag kann nicht mehr von den steuerpflichtigen Gewinnen der Gesellschaft, die das Darlehen aufgenommen hat, abgezogen werden, sondern wird als ausgeschütteter Gewinn (Dividende) behandelt. Die Darlehensnehmerin hat deshalb nach Section 14 ICTA Körperschaftssteuervorauszahlungen (advance corporation tax, im Folgenden: ACT) zu leisten.

5       Nach Section 209 (2) (e) (iv) und (v) ICTA werden alle anderen als die bereits nach Section 209 (2) (d) ICTA als Ausschüttungen behandelten Zinsen, die von einer im Vereinigten Königreich ansässigen Gesellschaft an eine dort nicht ansässige, aber zur selben Unternehmensgruppe gehörende Gesellschaft gezahlt worden sind, als „distribution“ (Ausschüttung) behandelt, auch wenn diese Zinsen einem angemessenen wirtschaftlichen Ertrag aus dem fraglichen Darlehen entsprechen. Diese Vorschrift gilt für Darlehen, die von einer gebietsfremden Gesellschaft an eine gebietsansässige Tochtergesellschaft gewährt wurden, wenn die Darlehensgeberin 75 % des Kapitals der Darlehensnehmerin hält oder beide Gesellschaften 75%ige Tochtergesellschaften einer dritten gebietsfremden Gesellschaft sind.

6       Section 788 (3) ICTA erklärt die genannten nationalen Rechtsvorschriften jedoch für nicht anwendbar, wenn ein Doppelbesteuerungsabkommen ihre Anwendung ausschließt, dabei aber gewährleistet, dass die Zinsen unter bestimmten Voraussetzungen steuerlich abzugsfähig sind. Die vom Vereinigten Königreich Großbritannien und Nordirland geschlossenen Doppelbesteuerungsabkommen lassen sich nach den Voraussetzungen für die Abzugsfähigkeit der Zinsen in zwei Kategorien einteilen.

7       Nach den Doppelbesteuerungsabkommen der ersten Kategorie, wie den mit der Bundesrepublik Deutschland, dem Königreich Spanien, dem Großherzogtum Luxemburg, der Republik Österreich und Japan geschlossenen Abkommen, sind die Zinsen abzugsfähig, wenn ihr Betrag im Hinblick auf die Höhe des betreffenden Darlehens dem Betrag entspricht, der ohne eine besondere Beziehung zwischen den Vertragsparteien oder zwischen diesen und einem Dritten vereinbart worden wäre.

8       Die Doppelbesteuerungsabkommen der zweiten Kategorie, wie die mit der Französischen Republik, Irland, der Italienischen Republik, dem Königreich der Niederlande, den Vereinigten Staaten von Amerika und der Schweizerischen Eidgenossenschaft geschlossenen Abkommen, sehen eine allgemeinere Prüfung dahin gehend vor, ob die Höhe der Zinsen aus irgendeinem Grund den Betrag übersteigt, der ohne eine besondere Beziehung zwischen den Vertragsparteien oder zwischen diesen und einem Dritten vereinbart worden wäre, was auch die Prüfung umfasst, ob der Darlehensbetrag selbst den Betrag übersteigt, der ohne die genannte besondere Beziehung als Darlehen gewährt worden wäre.

9       Nach der durch Section 52 des Finance Act (No. 2) 1992 (Finanzgesetz Nr. 2 von 1992) eingefügten Section 808A ICTA, die auf nach dem 14. Mai 1992 gezahlte Zinsen anwendbar ist, sind bei der zweiten Kategorie von Doppelbesteuerungsabkommen alle maßgeblichen Faktoren zu berücksichtigen, einschließlich der Frage, ob ohne eine besondere Beziehung zwischen dem Zinsschuldner und dem Zinsempfänger das Darlehen überhaupt gewährt worden wäre und, wenn ja, in welcher Höhe und zu welchem Zinssatz.

 Die Gesetzesänderungen von 1995

10     Der Finance Act 1995, der grundsätzlich auf nach dem 28. November 1994 gezahlte Zinsen anwendbar ist, änderte Section 209 (2) (d) ICTA nicht. Section 209 (2) (e) (iv) und (v) ICTA wurde jedoch durch Section 209 (2) (da) ICTA ersetzt, wonach die unter Mitgliedern ein und derselben Unternehmensgruppe gezahlten Zinsen als Ausschüttungen zu behandeln sind, soweit sie den Betrag übersteigen, der ohne eine besondere Beziehung zwischen dem Schuldner dieser Zinsen und deren Empfänger gezahlt worden wäre. Diese Vorschrift gilt für Darlehen, die von einer Gesellschaft an eine andere gewährt werden, wenn die Darlehensgeberin 75 % des Kapitals der Darlehensnehmerin hält oder beide Gesellschaften 75%ige Tochtergesellschaften einer dritten Gesellschaft sind.

11     Nach Section 212 (1) und (3) ICTA in der geänderten Fassung ist Section 209 (2) (da) ICTA nicht anwendbar, wenn sowohl der Zinszahler als auch der Zinsempfänger im Vereinigten Königreich körperschaftsteuerpflichtig sind.

12     Section 209 (2) (da) ICTA wurde durch Section 209 (8A) bis (8F) ergänzt. Section 209 (8B) ICTA bestimmt die Kriterien für die Feststellung, ob eine Zinszahlung als Gewinnausschüttung anzusehen ist. Section 209 (8A) in Verbindung mit Section 209 (8D) bis (8F) ICTA legt fest, inwieweit Gesellschaften zusammengefasst werden können, um auf einer konsolidierten Grundlage die Höhe der von ihnen aufgenommenen Darlehen zu bestimmen.

 Die Gesetzesänderungen von 1998

13     Mit dem Finance Act 1998 wurde Anhang 28AA in den ICTA eingeführt, der Vorschriften über Transferpreise enthält, die auch für Zinszahlungen zwischen Gesellschaften gelten. Geschäftliche Vorgänge zwischen zwei Gesellschaften unter gemeinsamer Kontrolle fallen dann unter diese Vorschriften, wenn die Bedingungen für diese Vorgänge andere gewesen wären, wenn die Gesellschaften nicht unter gemeinsamer Kontrolle stünden, und wenn diese Bedingungen einem der Beteiligten einen potenziellen steuerlichen Vorteil im Vereinigten Königreich verschafften. Der Begriff der gemeinsamen Kontrolle umfasst die unmittelbare oder mittelbare Beteiligung einer Gesellschaft an der Leitung, der Kontrolle oder dem Kapital der anderen betroffenen Gesellschaft oder aber die unmittelbare oder mittelbare Beteiligung eines Dritten an der Leitung, der Kontrolle oder dem Kapital der beiden anderen betroffenen Gesellschaften.

14     Bis zur Änderung dieser Rechtsvorschriften im Jahr 2004 wurde vermutet, dass ein potenzieller Vorteil für einen Beteiligten im Sinne dieser Vorschriften nicht vorliegt, wenn der andere am geschäftlichen Vorgang Beteiligte ebenfalls im Vereinigten Königreich steuerpflichtig ist und bestimmte andere Voraussetzungen erfüllt sind.

15     Diese Vorschriften wurden 2004 dahin gehend geändert, dass sie auch dann anwendbar sind, wenn beide an dem geschäftlichen Vorgang Beteiligte im Vereinigten Königreich steuerpflichtig sind.

 Ausgangsverfahren und Vorlagefragen

16     Das Ausgangsverfahren ist ein Verfahren des Typs „Group litigation“ über Unterkapitalisierung („Thin Cap Group Litigation“), das mehrere Klagen auf Rückzahlung und/oder Schadensersatz umfasst, die im Anschluss an das Urteil vom 12. Dezember 2002, Lankhorst-Hohorst (C-324/00, Slg. 2002, I-11779), von Unternehmensgruppen beim High Court of Justice (England & Wales), Chancery Division, gegen die Commissioners of Inland Revenue erhoben worden sind.

17     Jedes der vom vorlegenden Gericht für die Zwecke des vorliegenden Vorabentscheidungsverfahrens ausgewählten Musterverfahren betrifft eine im Vereinigten Königreich ansässige Gesellschaft, deren Kapital unmittelbar oder mittelbar zu mindestens 75 % von einer gebietsfremden Muttergesellschaft gehalten wird und der entweder von dieser Gesellschaft oder von einer anderen gebietsfremden Gesellschaft, deren Kapital unmittelbar oder mittelbar zu mindestens 75 % von dieser Muttergesellschaft gehalten wird, ein Darlehen gewährt wurde.

18     Es handelt sich zum einen um Darlehen, die einer im Vereinigten Königreich ansässigen Gesellschaft von einer in einem anderen Mitgliedstaat ansässigen Gesellschaft gewährt wurden, wobei beide Gesellschaften derselben Unternehmensgruppe angehören, an deren Spitze eine im letztgenannten Staat ansässige Muttergesellschaft steht. Das ist bei einigen dieser Musterverfahren, nämlich den Klagen der Lafarge- und Volvo-Gruppe, der Fall, in denen die das Darlehen gewährende Gesellschaft und die Muttergesellschaft in ein und demselben Mitgliedstaat, hier in Frankreich bzw. Schweden, ansässig sind.

19     Einige dieser Musterverfahren betreffen zum anderen eine im Vereinigten Königreich ansässige Gesellschaft einer Unternehmensgruppe, an deren Spitze eine Muttergesellschaft steht, die in einem Drittland, nämlich den Vereinigten Staaten von Amerika, ansässig ist und der ein Darlehen von einer derselben Unternehmensgruppe angehörenden Gesellschaft gewährt wurde, die ihren Sitz ihrerseits entweder in einem anderen Mitgliedstaat (Fall eines ersten Typs von Klagen der Caterpillar-Gruppe wegen eines Darlehens, das von einer in Irland ansässigen Gesellschaft gewährt wurde), in einem Drittstaat (Fall eines zweiten Typs von Klagen der Caterpillar-Gruppe wegen eines Darlehens, das von einer in der Schweiz ansässigen Gesellschaft gewährt wurde) oder zwar in einem anderen Mitgliedstaat hat, jedoch durch eine Niederlassung in einem Drittstaat handelt (Fall der PepsiCo-Gruppe, in dem das Darlehen durch eine in Luxemburg ansässige Gesellschaft gewährt wurde, die aber durch eine Niederlassung in der Schweiz handelte).

20     Der Vorlageentscheidung zufolge wandelten einige Klägerinnen einen Teil dieser Darlehen in Eigenmittel um, um zu verhindern, dass die auf die Restforderung aus diesen Darlehen gezahlten Zinsen nach dem geltenden Recht des Vereinigten Königreichs als ausgeschüttete Gewinne qualifiziert würden. Einige Klägerinnen trafen mit der Steuerverwaltung des Vereinigten Königreichs eine Übereinkunft über die Art und Weise der Anwendung dieser Rechtsvorschriften, in der die Bedingungen festgelegt waren, unter denen die Steuerverwaltung die Darlehen bewerten würde, die in den folgenden Jahren innerhalb der Unternehmensgruppe gewährt werden würden.

21     Im Anschluss an das Urteil Lankhorst-Hohorst erhoben die Klägerinnen Klagen auf Rückzahlung und/oder Schadensersatz wegen der steuerlichen Nachteile, die sich für sie aus der Anwendung der Rechtsvorschriften des Vereinigten Königreichs ergeben hätten, insbesondere durch die zusätzliche Körperschaftsteuer, die sie im Anschluss an die Entscheidung der Steuerverwaltung des Vereinigten Königreichs, keinen Abzug der gezahlten Zinsen von ihren steuerpflichtigen Gewinnen zuzulassen und/oder einen solchen Abzug zu beschränken, entrichtet hätten, und durch die zusätzlichen Steuern, die sich aus der Umwandlung von Darlehenskapital in Eigenkapital durch sie ergeben hätten.

22     Der High Court of Justice (England & Wales), Chancery Division, hat unter diesen Umständen beschlossen, das Verfahren auszusetzen und dem Gerichtshof folgende Fragen zur Vorabentscheidung vorzulegen:

1.      Verstößt es gegen die Artikel 43 EG, 49 EG oder 56 EG wenn ein Mitgliedstaat (im Folgenden: Staat der Darlehensnehmerin) Vorschriften wie Sections 209, 212 und Anhang 28AA ICTA (im Folgenden: nationale Vorschriften) beibehält und anwendet, die die Möglichkeit für eine in diesem Mitgliedstaat ansässige Gesellschaft (im Folgenden: Darlehensnehmerin) beschränken, die Zinsen auf ein von einer in einem anderen Mitgliedstaat ansässigen unmittelbaren oder mittelbaren Muttergesellschaft gewährtes Darlehen im Rahmen der Steuer abzuziehen, während die Darlehensnehmerin diesen Beschränkungen nicht unterworfen wäre, wenn die Muttergesellschaft im Staat der Darlehensnehmerin ansässig wäre?

2.      Macht es für die Beantwortung der Frage 1 einen Unterschied und, wenn ja, welchen,

a)      wenn das Finanzierungsdarlehen nicht von der Muttergesellschaft der Darlehensnehmerin, sondern von einer anderen Gesellschaft (im Folgenden: Darlehensgeberin) desselben Konzerns gewährt wurde, diese und die Darlehensnehmerin eine gemeinsame unmittelbare oder mittelbare Muttergesellschaft haben und sowohl die gemeinsame Muttergesellschaft als auch die Darlehensnehmerin in anderen Mitgliedstaaten als dem der Darlehensnehmerin ansässig sind;

b)      wenn die Darlehensgeberin in einem anderen Mitgliedstaat ansässig ist als die Darlehensnehmerin, aber alle gemeinsamen unmittelbaren oder mittelbaren Muttergesellschaften der Darlehensnehmerin und der Darlehensgeberin in einem Drittstaat ansässig sind;

c)      wenn alle gemeinsamen unmittelbaren oder mittelbaren Muttergesellschaften der Darlehensgeberin und der Darlehensnehmerin in Drittstaaten ansässig sind und die Darlehensgeberin in einem anderen Mitgliedstaat als die Darlehensnehmerin ansässig ist, der Darlehensnehmerin das Finanzierungsdarlehen jedoch durch eine in einem Drittstaat ansässige Niederlassung der Darlehensgeberin auszahlt;

d)      wenn die Darlehensgeberin sowie alle gemeinsamen unmittelbaren und mittelbaren Muttergesellschaften der Darlehensgeberin und der Darlehensnehmerin in Drittstaaten ansässig sind?

3.      Würde es für die Beantwortung der Fragen 1 und 2 einen Unterschied machen, wenn sich nachweisen ließe, dass das Darlehen rechtsmissbräuchlich oder Teil einer künstlichen Konstruktion war, mit der die Steuervorschriften des Mitgliedstaats der Darlehensnehmerin umgangen werden sollten? Wenn ja, welche zweckdienlichen Hinweise hält der Gerichtshof zu der Frage für angebracht, wie ein derartiger Missbrauch oder eine derartige künstliche Konstruktion in Fällen wie dem vorliegenden zu behandeln ist?

4.      Falls eine Beschränkung des freien Kapitalverkehrs zwischen Mitgliedstaaten und Drittstaaten im Sinne von Artikel 56 EG vorliegt, bestand diese dann für die Zwecke des Artikels 57 EG am 31. Dezember 1993?

5.      Wenn in dem Fall, dass einer der in den Fragen 1 und 2 angeführten Punkte gegen die Artikel 43 EG, 49 EG oder 56 EG verstößt, die Darlehensnehmerin oder andere Gesellschaften ihres Konzerns (im Folgenden: Klägerinnen) folgende Ansprüche erheben:

a)      einen Anspruch auf Rückzahlung der Körperschaftsteuer, die die Darlehensnehmerin infolge Verweigerung des Abzugs der an die Darlehensgeberin gezahlten Zinsen von ihren körperschaftsteuerpflichtigen Gewinnen zusätzlich gezahlt hat, während der Abzug dieser Zinszahlungen von den Gewinnen der Darlehensnehmerin zulässig gewesen wäre, wenn die Darlehensgeberin im selben Staat wie die Darlehensnehmerin ansässig gewesen wäre;

b)      einen Anspruch auf Rückzahlung der von der Darlehensnehmerin zusätzlich gezahlten Körperschaftsteuer, soweit die Darlehenszinsen tatsächlich in voller Höhe an die Darlehensgeberin gezahlt worden sind, der Anspruch auf Abzug dieser Zinsen jedoch aufgrund der nationalen Vorschriften oder der Anwendung dieser Vorschriften durch die Steuerbehörden gekürzt wurde;

c)      einen Anspruch auf Rückzahlung der von der Darlehensnehmerin zusätzlich gezahlten Körperschaftsteuer, soweit der auf Darlehen der Darlehensgeberin gezahlte Zinsbetrag, der von den Gewinnen der Darlehensnehmerin abgezogen werden durfte, aufgrund der nationalen Vorschriften oder deren Anwendung durch die Steuerbehörden gekürzt wurde, weil Eigenkapital statt Darlehenskapital eingebracht oder bestehendes Darlehenskapital durch Eigenkapital ersetzt worden war;

d)      einen Anspruch auf Rückzahlung der von der Darlehensnehmerin zusätzlich gezahlten Körperschaftsteuer, soweit die auf Darlehen der Darlehensgeberin gezahlten Zinsen, die von den Gewinnen der Darlehensnehmerin abgezogen werden durften, aufgrund der nationalen Vorschriften oder deren Anwendung durch die Steuerbehörden gekürzt wurden, indem der auf das Darlehen zu zahlende Zinssatz herabgesetzt (oder das Darlehen zinsfrei gestellt) wurde;

e)      einen Anspruch auf Erstattung oder Entschädigung für Verluste oder andere bei der Darlehensnehmerin vorliegende (oder von anderen im selben Staat ansässigen Gesellschaften ihres Konzerns an sie übertragene) Steuerfreibeträge und -gutschriften, die diese zur Verrechnung mit den unter den Buchstaben a, b und c genannten zusätzlichen Körperschaftsteuerverbindlichkeiten verwendet hat, während diese Verluste, Freibeträge und Gutschriften sonst hätten anderweitig verwendet oder auf die folgenden Jahre übertragen werden können.

f)      einen Anspruch auf Rückzahlung der von der Darlehensnehmerin geleisteten Körperschaftsteuervorauszahlungen, die nicht für die als Ausschüttungen umqualifizierten Zinszahlungen an die Darlehensgeberin verwendet wurden;

g)      einen Anspruch auf Erstattung oder Entschädigung für die Beträge, die unter den unter Buchstabe f angeführten Umständen als Körperschaftsteuervorauszahlungen abgeführt, anschließend jedoch mit den Körperschaftsteuerverbindlichkeiten der Darlehensnehmerin verrechnet wurden;

h)      einen Anspruch auf Entschädigung für die Kosten und Auslagen, die den Klägerinnen durch die Befolgung der nationalen Vorschriften und deren Anwendung durch die Steuerbehörde entstanden sind;

i)      einen Anspruch auf Erstattung oder Entschädigung für den entgangenen Gewinn auf das unter den unter Buchstabe c angeführten Umständen als Eigenkapital angelegte (oder in solches umgewandelte) Darlehenskapital;

j)      einen Anspruch auf Erstattung oder Entschädigung für alle Steuerverbindlichkeiten, die der Darlehensgeberin in ihrem Niederlassungsstaat aufgrund des angenommenen oder ihr zugerechneten Empfangs von durch die Darlehensnehmerin gezahlten Zinsen entstanden sind, die nach den in Frage 1 angeführten nationalen Vorschriften als Ausschüttungen umqualifiziert wurden;

sind diese Ansprüche dann für die Zwecke des Gemeinschaftsrechts anzusehen als:

–       Ansprüche auf Erstattung oder Rückzahlung von rechtswidrig erhobenen Beträgen, die sich aus dem Verstoß gegen die vorgenannten Gemeinschaftsbestimmungen ergeben und mit diesem zusammenhängen,

–       Ansprüche auf Entschädigung oder Schadensersatz oder

–       Ansprüche auf Zahlung eines Betrags, der einer rechtswidrig abgelehnten Vergünstigung entspricht?

6.      Für den Fall, dass die Antwort auf irgendeinen Teil von Frage 5 lautet, dass es sich bei den Ansprüchen um solche auf Zahlung eines Betrags handelt, der einer rechtswidrig abgelehnten Vergünstigung entspricht,

a)      ergeben sich diese Ansprüche dann aus dem durch die vorgenannten Gemeinschaftsbestimmungen verliehenen Recht und hängen mit diesem zusammen;

b)      müssen alle oder einige der im Urteil vom 5. März 1996, Brasserie du pêcheur und Factortame (verbundene Rechtssachen C-46/93 und C-48/93, Slg. 1996, I-1029), festgelegten Voraussetzungen erfüllt sein, oder

c)      müssen andere Voraussetzungen erfüllt sein?

7.      Macht es einen Unterschied, ob die in Frage 6 angeführten Ansprüche nach innerstaatlichem Recht als Erstattungsansprüche geltend gemacht werden oder ob sie als Schadensersatzansprüche geltend gemacht werden oder werden müssen?

8.      Welche zweckdienlichen Hinweise hält der Gerichtshof in den vorliegenden Fällen gegebenenfalls zu den Umständen für angebracht, die das nationale Gericht bei der Beurteilung berücksichtigen muss, ob ein hinreichend qualifizierter Verstoß im Sinne des Urteils Brasserie du pêcheur und Factortame vorliegt, vor allem, ob der Verstoß in Anbetracht der Rechtsprechung zur Auslegung der einschlägigen gemeinschaftsrechtlichen Vorschriften entschuldbar war?

9.      Kann grundsätzlich ein unmittelbarer Kausalzusammenhang (im Sinne des Urteils Brasserie du pêcheur und Factortame) zwischen einem Verstoß gegen die Artikel 43 EG, 49 EG und 56 EG und Verlusten der in Frage 5 Buchstaben a bis h genannten Kategorien bestehen, die sich nach Ansicht der Klägerinnen aus diesem Verstoß ergeben? Falls ja, welche zweckdienlichen Hinweise hält der Gerichtshof gegebenenfalls zu den Umständen für angebracht, die das nationale Gericht bei der Feststellung berücksichtigen muss, ob ein derartiger unmittelbarer Kausalzusammenhang besteht?

10.      Steht es dem nationalen Gericht bei der Feststellung des gegebenenfalls entschädigungsfähigen Verlustes oder Schadens frei, die Frage zu berücksichtigen, ob sich die Geschädigten in angemessener Form, insbesondere durch Inanspruchnahme von Rechtsbehelfen, mit denen sich möglicherweise hätte nachweisen lassen, dass die nationalen Vorschriften (aufgrund der Anwendung von Doppelbesteuerungsabkommen) nicht die in Frage 1 angeführten Beschränkungen auferlegten, um die Verhinderung oder Begrenzung des Verlustes bemüht haben? Spielt es für die Antwort auf diese Frage eine Rolle, was die Parteien zu den maßgeblichen Zeitpunkten hinsichtlich der Wirkung der Doppelbesteuerungsabkommen dachten?

 Zu den Vorlagefragen

 Zu den Fragen 1 und 3

23     Mit seiner ersten Frage möchte das vorlegende Gericht wissen, ob die Art. 43 EG, 49 EG oder 56 EG Rechtsvorschriften eines Mitgliedstaats entgegenstehen, die die Möglichkeit für eine gebietsansässige Gesellschaft beschränken, Zinsen auf ein Darlehen im Rahmen der Steuer abzuziehen, das von einer in einem anderen Mitgliedstaat ansässigen unmittelbaren oder mittelbaren Muttergesellschaft gewährt worden ist, während die gebietsansässige Gesellschaft dieser Beschränkung nicht unterworfen wäre, wenn die Zinsen auf ein Darlehen gezahlt worden wären, das von einer im erstgenannten Mitgliedstaat ansässigen Muttergesellschaft gewährt worden wäre.

24     Diese Frage ist zusammen mit der dritten Frage zu behandeln, mit der das vorlegende Gericht um Klärung ersucht, ob die Antwort auf die erste Frage anders ausfällt, wenn sich nachweisen lässt, dass das Darlehen rechtsmissbräuchlich oder Teil einer künstlichen Konstruktion ist, mit der die Steuervorschriften des Mitgliedstaats der Darlehensnehmerin umgangen werden sollen.

25     Zunächst ist darauf hinzuweisen, dass die direkten Steuern zwar in die Zuständigkeit der Mitgliedstaaten fallen, dass diese ihre Befugnisse jedoch unter Wahrung des Gemeinschaftsrechts ausüben müssen (vgl. u. a. Urteile des Gerichtshofs vom 8. März 2001, Metallgesellschaft u. a., C-397/98 und C-410/98, Slg. 2001, I-1727, Randnr. 37, vom 13. Dezember 2005, Marks & Spencer, C-446/03, Slg. 2005, I-10837, Randnr. 29, und vom 12. Dezember 2006, Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, C-374/04, Slg. 2006, I-0000, Randnr. 36).

 Zu den einschlägigen Grundfreiheiten

26     Da das vorlegende Gericht den Gerichtshof um Auslegung sowohl der Art. 43 EG über die Niederlassungsfreiheit und 49 EG über den freien Dienstleistungsverkehr als auch des Art. 56 über den freien Kapitalverkehr ersucht, ist zu prüfen, ob nationale Rechtsvorschriften wie die im Ausgangsverfahren fraglichen unter diese Freiheiten fallen können.

27     Nach ständiger Rechtsprechung fallen in den sachlichen Geltungsbereich der Bestimmungen des EG-Vertrags über die Niederlassungsfreiheit nationale Vorschriften, die anzuwenden sind, wenn ein Angehöriger des betreffenden Mitgliedstaats am Kapital einer Gesellschaft mit Sitz in einem anderen Mitgliedstaat eine Beteiligung hält, die es ihm ermöglicht, einen bestimmenden Einfluss auf die Entscheidungen dieser Gesellschaft auszuüben und deren Tätigkeiten zu bestimmen (vgl. in diesem Sinne Urteile vom 13. April 2000, Baars, C-251/98, Slg. 2000, I-2787, Randnr. 22, vom 21. November 2002, X und Y, C-436/00, Slg. 2002, I-10829, Randnr. 37, sowie vom 12. September 2006, Cadbury Schweppes und Cadbury Schweppes Overseas, C-196/04, Slg. 2006, I-0000, Randnr. 31).

28     Wie der Generalanwalt in den Nrn. 33 und 34 seiner Schlussanträge ausgeführt hat, finden im vorliegenden Fall die fraglichen nationalen Vorschriften, nach denen die von einer gebietsansässigen Gesellschaft auf ein von einer gebietsfremden Gesellschaft gewährtes Darlehen gezahlten Zinsen in ausgeschüttete Gewinne umzuqualifizieren sind, nur auf die Fälle Anwendung, in denen die Darlehensgeberin einen bestimmenden Einfluss auf die Darlehensnehmerin hat oder ihrerseits von einer Gesellschaft kontrolliert wird, die einen solchen Einfluss hat.

29     Die vor den Änderungen von 1998 einschlägigen Bestimmungen des ICTA fanden Anwendung auf Darlehen, die von einer gebietsfremden an eine gebietsansässige Tochtergesellschaft gewährt worden waren, wenn die Darlehensgeberin 75 % des Kapitals der Darlehensnehmerin hielt oder beide Gesellschaften 75%ige Tochtergesellschaften einer dritten Gesellschaft waren.

30     Die aus den Änderungen von 1998 hervorgegangenen fraglichen Rechtsvorschriften sind nur anwendbar, wenn die beiden betroffenen Gesellschaften einer gemeinsamen Kontrolle in dem Sinne unterworfen sind, dass die eine unmittelbar oder mittelbar an der Leitung, der Kontrolle oder dem Kapital der anderen betroffenen Gesellschaft oder ein Dritter unmittelbar oder mittelbar an der Leitung, der Kontrolle oder dem Kapital der beiden anderen betroffenen Gesellschaften beteiligt ist.

31     Wie die Kommission der Europäischen Gemeinschaften hervorgehoben hat, betreffen nämlich Rechtsvorschriften, die wie die im Ausgangsverfahren in Rede stehenden der Unterkapitalisierung („thin capitalisation“) gebietsansässiger Gesellschaften, die durch eine gebietsfremde verbundene Gesellschaft fremdfinanziert werden, entgegenwirken sollen, nur die Fälle, in denen Letztere über einen Grad der Kontrolle anderer Gesellschaften derselben Unternehmensgruppe verfügt, der es ihr ermöglicht, einen Einfluss auf die Wahl der Finanzierung dieser anderen Gesellschaften auszuüben, insbesondere darauf, ob diese Gesellschaften durch Darlehen oder Kapitaleinlage finanziert werden sollen.

32     Außerdem ergibt sich aus der Vorlageentscheidung, dass sich die im Rahmen der beim vorlegenden Gericht anhängigen Rechtsstreitigkeiten als Musterverfahren ausgewählten Verfahren auf im Vereinigten Königreich ansässige Tochtergesellschaften beziehen, deren Kapital unmittelbar oder mittelbar zu mindestens 75 % von einer gebietsfremden Muttergesellschaft gehalten wird oder von einer weiteren gebietsfremden Gesellschaft, deren Kapital ebenfalls unmittelbar oder mittelbar zu mindestens 75 % von dieser Muttergesellschaft gehalten wird.

33     Rechtsvorschriften wie die im Ausgangsverfahren streitigen, die nur die Beziehungen innerhalb einer Unternehmensgruppe regeln, berühren vorwiegend die Niederlassungsfreiheit und sind daher im Hinblick auf Art. 43 EG zu prüfen (vgl. in diesem Sinne Urteile Cadbury Schweppes und Cadbury Schweppes Overseas, Randnr. 32, sowie vom 12. Dezember 2006, Test Claimants in the FII Group Litigation, C-446/04, Slg. 2006, I-0000, Randnr. 118).

34     Sollten diese Rechtsvorschriften, wie von den Klägerinnen vorgetragen, zu Beschränkungen des freien Dienstleistungsverkehrs und des freien Kapitalverkehrs führen, wären derartige Auswirkungen die unvermeidliche Konsequenz einer eventuellen Beschränkung der Niederlassungsfreiheit und rechtfertigten keine Prüfung dieser Rechtsvorschriften im Hinblick auf die Art. 49 EG und 56 EG (vgl. in diesem Sinne Urteile vom 14. Oktober 2004, Omega, C-36/02, Slg. 2004, I-9609, Randnr. 27, Cadbury Schweppes und Cadbury Schweppes Overseas, Randnr. 33, sowie vom 3. Oktober 2006, Fidium Finanz, C-452/04, Slg. 2006, I-0000, Randnrn. 48 und 49).

35     Die Vorlagefragen sind daher nur im Hinblick auf Art. 43 EG zu beantworten.

 Zum Vorliegen einer Beschränkung der Niederlassungsfreiheit

36     Mit der Niederlassungsfreiheit, die Art. 43 EG den Gemeinschaftsangehörigen zuerkennt und die ihnen die Aufnahme und Ausübung selbständiger Erwerbstätigkeiten sowie die Gründung und Leitung von Unternehmen unter den gleichen Bedingungen wie den im Mitgliedstaat der Niederlassung für dessen eigene Angehörige festgelegten erlaubt, ist gemäß Art. 48 EG für die nach den Rechtsvorschriften eines Mitgliedstaats gegründeten Gesellschaften, die ihren satzungsmäßigen Sitz, ihre Hauptverwaltung oder ihre Hauptniederlassung innerhalb der Gemeinschaft haben, das Recht verbunden, ihre Tätigkeit in dem betreffenden Mitgliedstaat durch eine Tochtergesellschaft, Zweigniederlassung oder Agentur auszuüben (vgl. u. a. Urteile vom 21. September 1999, Saint-Gobain ZN, C-307/97, Slg. 1999, I-6161, Randnr. 35, Marks & Spencer, Randnr. 30, sowie Cadbury Schweppes und Cadbury Schweppes Overseas, Randnr. 41).

37     Bei Gesellschaften dient der Sitz im Sinne von Art. 48 EG, ebenso wie die Staatsangehörigkeit bei natürlichen Personen, dazu, ihre Zugehörigkeit zur Rechtsordnung eines Staates zu bestimmen. Könnte der Mitgliedstaat der Niederlassung einer Tochtergesellschaft diese nach seinem Belieben allein deshalb ungleich behandeln, weil sich der Sitz der Muttergesellschaft in einem anderen Mitgliedstaat befindet, so würde Art. 43 EG ausgehöhlt (vgl. in diesem Sinne Urteile vom 28. Januar 1986, Kommission/Frankreich, 270/83, Slg. 1986, 273, Randnr. 18, vom 13. Juli 1993, Commerzbank, C-330/91, Slg. 1993, I-4017, Randnr. 13, Metallgesellschaft u. a., Randnr. 42, sowie Marks & Spencer, Randnr. 37). Die Niederlassungsfreiheit soll somit die Inländerbehandlung im Aufnahmestaat gewährleisten, indem sie jede Diskriminierung aufgrund des Ortes des Sitzes einer Gesellschaft untersagt (vgl. in diesem Sinne Urteile Kommission/Frankreich, Randnr. 14, und Saint-Gobain ZN, Randnr. 35).

38     Im vorliegenden Fall sehen die nationalen Rechtsvorschriften über die Unterkapitalisierung vor, dass Zinsen, die eine Gesellschaft an eine andere Gesellschaft derselben Unternehmensgruppe auf ein von dieser Gesellschaft gewährtes Darlehen zahlt, als ausgeschüttete Gewinne qualifiziert werden, und schließen es damit aus, dass die Darlehensnehmerin die gezahlten Zinsen vom steuerpflichtigen Gewinn abzieht.

39     Nach den Akten ist die Qualifizierung der an eine verbundene Gesellschaft gezahlten Zinsen als ausgeschüttete Gewinne geeignet, die steuerliche Belastung der Darlehensnehmerin nicht nur dadurch zu erhöhen, dass ihr steuerpflichtiger Gewinn nicht um den Betrag der gezahlten Zinsen gemindert werden kann, sondern auch dadurch, dass die Darlehensnehmerin durch die Qualifizierung dieser Zinsen als ausgeschüttete Gewinne auf diesen Geschäftsvorgang möglicherweise Körperschaftsteuervorauszahlungen zu leisten hat.

40     Mit den nationalen Unterkapitalisierungsbestimmungen wird allerdings eine unterschiedliche Behandlung gebietsansässiger Darlehensnehmerinnen eingeführt je nachdem, ob die verbundene Gesellschaft, die das Darlehen gewährt, im Vereinigten Königreich niedergelassen ist oder nicht.

41     Nach den bis 1995 geltenden nationalen Rechtsvorschriften wurden zwar die von einer gebietsansässigen Gesellschaft gezahlten Zinsen grundsätzlich als ausgeschüttete Gewinne angesehen, soweit sie – unabhängig davon, ob die Darlehensgeberin im Inland oder im Ausland ansässig war – den Betrag eines angemessenen wirtschaftlichen Ertrags aus dem betreffenden Darlehen überstiegen. Zahlte jedoch eine gebietsansässige Gesellschaft – soweit nicht ein die Anwendung der innerstaatlichen Rechtsvorschriften ausschließendes Doppelbesteuerungsabkommen anwendbar war – Zinsen an eine gebietsfremde verbundene Gesellschaft, so wurden diese Zinsen auch dann als ausgeschüttete Gewinne behandelt, wenn sie einem angemessenen wirtschaftlichen Ertrag aus diesem Darlehen entsprachen.

42     Im Rahmen der zwischen 1995 und 1998 anwendbaren nationalen Rechtsvorschriften war die Bestimmung, die die von einer Gesellschaft an eine andere Gesellschaft derselben Unternehmensgruppe gezahlten Zinsen ausgeschütteten Gewinnen gleichstellte, wenn sie den Betrag überstiegen, der ohne eine besondere Beziehung zwischen dem Schuldner dieser Zinsen und deren Empfänger oder zwischen diesen Vertragsparteien und einem Dritten vereinbart worden wäre, dann nicht anwendbar, wenn sowohl die Darlehensnehmerin als auch die Darlehensgeberin im Vereinigten Königreich steuerpflichtig waren.

43     Entsprechend galt nach den zwischen 1998 und 2004 anwendbaren Rechtsvorschriften, dass die zwischen Gesellschaften ein und derselben Unternehmensgruppe gezahlten Zinsen unter die Transferpreisvorschriften fielen, wenn sie sich auf einen geschäftlichen Vorgang bezogen, für den die Bedingungen andere gewesen wären, wenn diese Gesellschaften nicht derselben Unternehmensgruppe angehört hätten, und wenn die im Rahmen dieses geschäftlichen Vorgangs vereinbarten Bedingungen einem der Beteiligten einen potenziellen steuerlichen Vorteil im Vereinigten Königreich verschafften. Nach diesen Rechtsvorschriften galt ein solcher Vorteil als nicht vorhanden, wenn bestimmte Voraussetzungen erfüllt waren, insbesondere wenn der andere am geschäftlichen Vorgang Beteiligte ebenfalls im Vereinigten Königreich steuerpflichtig war.

44     Da eine Gesellschaft im Vereinigten Königreich steuerpflichtig ist, wenn sie in diesem Mitgliedstaat ansässig ist oder dort durch eine Zweigniederlassung oder Agentur eine wirtschaftliche Tätigkeit ausübt, enthielten die zwischen 1995 und 2004 anwendbaren Bestimmungen Beschränkungen vor allem für Darlehen, die von gebietsfremden Muttergesellschaften gewährt wurden.

45     Folglich war auch schon vor 1995 und jedenfalls zwischen 1995 und 2004 die Situation einer gebietsansässigen Gesellschaft, die Zinsen auf ein von einer gebietsfremden verbundenen Gesellschaft gewährtes Darlehen zahlte, in steuerlicher Hinsicht weniger günstig als die einer gebietsansässigen Darlehensnehmerin, der ein Darlehen von einer gebietsansässigen verbundenen Gesellschaft gewährt worden war.

46     Zur Vereinbarkeit dieser unterschiedlichen Behandlung mit den Vorschriften des Vertrags über die Niederlassungsfreiheit tragen die deutsche Regierung und die Regierung des Vereinigten Königreichs erstens vor, diese Bestimmungen seien nicht auf eine nationale Regelung anwendbar, mit der nur die Besteuerungsbefugnis ausgeübt werde, wie sie in den vom Vereinigten Königreich geschlossenen Doppelbesteuerungsabkommen nach international anerkannten Grundsätzen aufgeteilt worden sei.

47     Dazu verweisen diese Regierungen auf den Grundsatz, nach dem die Staaten die Gewinne von Gesellschaften derselben Unternehmensgruppe unter Zugrundelegung der Regel des „freien Wettbewerbs“ oder des „Fremdvergleichs“ aufteilen könnten, die insbesondere in Art. 9 des Musterabkommens der Organisation für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung (OECD) niedergelegt sei. Die deutsche Regierung fügt hinzu, nach dieser Regel sei im Fall der Fremdüblichkeit des Darlehensgeschäfts der Staat des Sitzes der Darlehensgeberin zur Besteuerung der erhaltenen Zinsen befugt, während bei nicht fremdüblichen Zinszahlungen der Staat des Sitzes der Darlehensnehmerin hierzu befugt sei.

48     Zur Durchführung dieses Grundsatzes führt die Regierung des Vereinigten Königreichs aus, die meisten Doppelbesteuerungsabkommen, die von diesem Mitgliedstaat geschlossen worden seien, enthielten eine Bestimmung, die es den jeweiligen zuständigen Behörden erlaube, im Wege der Anpassung einen Ausgleich vorzunehmen, indem bei jeder Erhöhung der im Staat der Darlehensnehmerin zu versteuernden Gewinne eine entsprechende Herabsetzung derjenigen Gewinne vorgenommen werde, die im Staat des Sitzes der Darlehensgeberin zu versteuern seien.

49     Es ist daran zu erinnern, dass die Mitgliedstaaten in Ermangelung gemeinschaftsrechtlicher Vereinheitlichungs- oder Harmonisierungsmaßnahmen befugt bleiben, insbesondere zur Beseitigung der Doppelbesteuerung die Kriterien für die Aufteilung ihrer Steuerhoheit vertraglich oder einseitig festzulegen (Urteile vom 12. Mai 1998, Gilly, C-336/96, Slg. 1998, I-2793, Randnrn. 24 und 30, vom 7. September 2006, N, C-470/04, Slg. 2006, I-0000, Randnr. 44, sowie vom 14. November 2006, Kerckhaert und Morres, C-513/04, Slg. 2006, I-0000, Randnrn. 22 und 23). In diesem Zusammenhang ist es Sache der Mitgliedstaaten, die zur Vermeidung von Doppelbesteuerungen erforderlichen Maßnahmen zu treffen und dabei auch die in der internationalen Besteuerungspraxis befolgten Verteilungskriterien einschließlich der OECD-Musterabkommen heranzuziehen (vgl. in diesem Sinne Urteile Gilly, Randnr. 31, N, Randnr. 45, sowie Kerckhaert und Morres, Randnr. 23).

50     Bei den im Ausgangsverfahren fraglichen nationalen Bestimmungen handelt es sich jedoch nicht einfach um eine Aufteilung von Befugnissen zwischen dem Vereinigten Königreich und den Ländern, mit denen es Doppelbesteuerungsabkommen geschlossen hat.

51     Indem diese nationalen Bestimmungen – vor den Gesetzesänderungen von 1995 –die Zinsen, die von einer gebietsansässigen Gesellschaft auf ein von einer gebietsfremden verbundenen Gesellschaft gewährtes Darlehen gezahlt wurden, als ausgeschüttete Gewinne behandelten, sofern in einem Doppelbesteuerungsabkommen nichts anderes vereinbart war, brachten sie nämlich eine einseitige Entscheidung des Gesetzgebers des Vereinigten Königreichs zum Ausdruck. Gleiches galt vor den Änderungen von 1998 für die unter solchen Umständen gezahlten Zinsen, wenn sie den Betrag überstiegen, der unter Bedingungen des freien Wettbewerbs gezahlt worden wäre, sowie nach den Gesetzesänderungen von 1998 für diejenigen Geschäfte, die von zwei unter gemeinsamer Kontrolle stehenden Gesellschaften zu Bedingungen, die andere gewesen wären, wenn die Gesellschaften nicht unter gemeinsamer Kontrolle gestanden hätten, vereinbart worden waren, insbesondere wenn diese Bedingungen einem der Geschäftspartner einen potenziellen steuerlichen Vorteil im Vereinigten Königreich verschafften.

52     Diese Bestimmungen sollten nicht eine Doppelbesteuerung der im Vereinigten Königreich erzielten Gewinne vermeiden, sondern waren Ausdruck der Entscheidung dieses Mitgliedstaats, sein Steuersystem so auszugestalten, dass diese Gewinne nicht durch ein System der Unterkapitalisierung der gebietsansässigen Tochtergesellschaften, die von gebietsfremden verbundenen Gesellschaften fremdfinanziert wurden, der Besteuerung im Vereinigten Königreich entzogen werden konnten. Wie der Generalanwalt in den Nrn. 55 und 56 seiner Schlussanträge ausgeführt hat, wird die Einseitigkeit der Bestimmungen, nach denen bestimmte an gebietsfremde Gesellschaften gezahlte Zinsen als ausgeschüttete Gewinne qualifiziert werden, nicht dadurch widerlegt, dass sich dieser Mitgliedstaat bei dieser Qualifizierung der Zinsen von international anerkannten Grundsätzen leiten ließ, und nicht einmal dadurch, dass er im Fall von Darlehensgeberinnen, die in bestimmten anderen Staaten ansässig waren, bestrebt war, die Anwendung seiner innerstaatlichen Rechtsvorschriften mit einem Doppelbesteuerungsabkommen zu verknüpfen, das Bestimmungen zur Vermeidung oder Abschwächung einer Doppelbesteuerung enthielt, die sich aus einer solchen Qualifizierung ergeben konnte.

53     Wenn auch in bestimmten Fällen die Anwendung der im Ausgangsverfahren fraglichen Bestimmungen nur die Durchsetzung der in den Doppelbesteuerungsabkommen festgelegten Kriterien darstellte, waren die Mitgliedstaaten bei der Ausübung der in dieser Weise aufgeteilten Steuerhoheit doch zur Einhaltung der Vorschriften des Gemeinschaftsrechts (vgl. in diesem Sinne Urteile Saint Gobain ZN, Randnrn. 58 und 59, und vom 12. Dezember 2002, De Groot, C-385/00, Slg. 2002, I-11819, Randnr. 94), insbesondere der über die Niederlassungsfreiheit, wie sie in Art. 43 EG garantiert ist, verpflichtet.

54     Was schließlich die aufgrund eines Doppelbesteuerungsabkommens bestehende Möglichkeit angeht, die aus einer Umqualifizierung der Zinsen folgende Erhöhung der steuerpflichtigen Gewinne durch eine entsprechende Minderung der im Staat des Sitzes der Darlehensgeberin steuerpflichtigen Gewinne auszugleichen, so ist die sich aus einem Doppelbesteuerungsabkommen ergebende steuerliche Regelung als Teil des rechtlichen Rahmens des Ausgangsverfahrens, die vom vorlegenden Gericht auch so dargestellt worden ist, vom Gerichtshof zu berücksichtigen, um das Gemeinschaftsrecht in einer für das nationale Gericht nutzbringenden Weise auszulegen (vgl. in diesem Sinne Urteile vom 7. September 2004, Manninen, C-319/02, Slg. 2004, I-7477, Randnr. 21, vom 19. Januar 2006, Bouanich, C-265/04, Slg. 2006, I-923, Randnrn. 51 bis 55, Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, Randnr. 71, sowie vom 14. Dezember 2006, Denkavit Internationaal und Denkavit France, C-170/05, Slg. 2006, I-0000, Randnr. 45).

55     Aus den Akten geht jedoch nicht hervor, dass die Anwendung der im Vereinigten Königreich geltenden Rechtsvorschriften, soweit sie die von einer gebietsansässigen an eine gebietsfremde verbundene Gesellschaft gezahlten Zinsen als ausgeschüttete Gewinne behandeln, es in Verbindung mit den anwendbaren Bestimmungen eines Doppelbesteuerungsabkommens generell ermöglichen, die Erhöhung der steuerlichen Belastung auszugleichen, die sich aus der Berichtigung der steuerpflichtigen Gewinne der Darlehensnehmerin ergibt. Insoweit teilen die Klägerinnen nicht die Ansicht der Regierung des Vereinigten Königreichs, dass aufgrund der vom Vereinigten Königreich mit anderen Mitgliedstaaten geschlossenen Doppelbesteuerungsabkommen in Verbindung mit der Anwendung des Übereinkommens 90/436/EWG über die Beseitigung der Doppelbesteuerung im Fall von Gewinnberichtigungen zwischen verbundenen Unternehmen (ABl. L 225, S. 10) der einer Unternehmensgruppe durch die innerstaatlichen Unterkapitalisierungsbestimmungen entstandene steuerliche Nachteil stets durch einen entsprechenden Vorteil ausgeglichen werde.

56     Selbst wenn ein im Staat des Sitzes der Darlehensgeberin gewährter steuerlicher Vorteil die steuerliche Belastung ausgleichen könnte, die sich für die Darlehensnehmerin aus der Anwendung der Rechtsvorschriften des Staates ihrer Niederlassung ergibt, geht aus den Akten jedenfalls nicht hervor, dass nach den im Vereinigten Königreich geltenden Rechtsvorschriften in Verbindung mit seinen Doppelbesteuerungsabkommen jede Erhöhung der steuerpflichtigen Gewinne der Darlehensnehmerin, zu der die Umqualifizierung der an eine gebietsfremde verbundene Gesellschaft gezahlten Zinsen führt, dadurch ausgeglichen wird, dass der Letztgenannten im Staat ihrer Niederlassung ein steuerlicher Vorteil gewährt wird.

57     Zweitens macht die Regierung des Vereinigten Königreichs geltend, die unterschiedliche Behandlung durch die im Ausgangsverfahren in Rede stehenden Rechtsvorschriften stelle kein unmittelbares und sicheres Hindernis für die Ausübung der Niederlassungsfreiheit dar, da sie weder bezwecke, die Ausübung der Niederlassungsfreiheit im Vereinigten Königreich für in anderen Mitgliedstaaten niedergelassene Gesellschaften weniger attraktiv zu machen, noch dies bewirke.

58     Nach Auffassung der genannten sowie der deutschen Regierung schaffen die im Vereinigten Königreich geltenden Rechtsvorschriften keine Diskriminierung, sondern unterscheiden lediglich zwischen Situationen, die nicht vergleichbar seien. Denn nur in einem grenzüberschreitenden Kontext könne eine Unternehmensgruppe dadurch, dass sie eine im Vereinigten Königreich ansässige Tochtergesellschaft durch Darlehen statt durch Eigenmittel finanziere, Gewinne in einen anderen Staat „verschieben“, in dem diese Gewinne einem niedrigeren Zinssatz unterlägen, so dass die Gewinne der gebietsansässigen Tochtergesellschaft einer Besteuerung im Vereinigten Königreich entgingen. Außerdem habe nur eine ausländische Muttergesellschaft die Wahl, sich in dem Staat niederzulassen, in dem die Zinsen zu einem besonders niedrigen Satz besteuert würden oder sogar ganz steuerfrei seien.

59     Dazu ist zum einen festzustellen, dass durch die unterschiedliche Behandlung, der im Rahmen von Rechtsvorschriften wie den im Ausgangsverfahren streitigen die Tochtergesellschaften gebietsfremder Muttergesellschaften im Verhältnis zu Tochtergesellschaften gebietsansässiger Muttergesellschaft unterworfen sind, die Niederlassungsfreiheit beschränkt werden kann, auch wenn die Stellung einer grenzüberschreitenden Unternehmensgruppe in steuerlicher Hinsicht nicht mit derjenigen einer Unternehmensgruppe vergleichbar ist, deren Gesellschaften sämtlich in ein und demselben Mitgliedstaat ansässig sind.

60     Zwar besteht innerhalb einer Unternehmensgruppe die Gefahr, dass die Finanzierung einer Tochtergesellschaft so ausgestaltet wird, dass Gewinne in einen Staat transferiert werden, wo sie einer niedrigeren Steuer unterliegen, normalerweise nicht, wenn alle betroffenen Gesellschaften in ein und demselben Staat demselben Steuersatz unterliegen. Das schließt aber nicht aus, dass Vorschriften, die ein Mitgliedstaat speziell zur Regelung der Situation grenzüberschreitender Unternehmensgruppen erlässt, in bestimmten Fällen eine Beschränkung der Niederlassungsfreiheit der betroffenen Gesellschaften darstellen können.

61     Zum anderen ist festzustellen, dass eine unterschiedliche Behandlung gebietsansässiger Tochtergesellschaften je nach dem Ort des Sitzes ihrer Muttergesellschaft eine Beschränkung der Niederlassungsfreiheit darstellt, da sie die Ausübung der Niederlassungsfreiheit für in anderen Mitgliedstaaten ansässige Gesellschaften weniger attraktiv macht, so dass diese Gesellschaften auf den Erwerb, die Gründung oder die Aufrechterhaltung einer Tochtergesellschaft in dem Mitgliedstaat, der diese Maßnahme erlässt, verzichten könnten (vgl. Urteil Lankhorst-Hohorst, Randnr. 32).

62     Entgegen der Ansicht der Regierung des Vereinigten Königreichs sind solche Rechtsvorschriften bereits dann als eine Beschränkung der Niederlassungsfreiheit anzusehen, wenn sie geeignet sind, die Ausübung der Niederlassungsfreiheit in einem Mitgliedstaat durch in einem anderen Mitgliedstaat ansässige Gesellschaften zu beschränken, ohne dass es des Nachweises bedürfte, dass die Rechtsvorschriften tatsächlich die Wirkung haben, bestimmte dieser Gesellschaften zum Verzicht auf den Erwerb, die Gründung oder die Aufrechterhaltung einer Tochtergesellschaft im erstgenannten Mitgliedstaat zu bewegen.

63     Es stellt daher eine Beschränkung der Niederlassungsfreiheit dar, dass gebietsansässige Darlehensnehmerinnen im Rahmen der in den Ausgangsverfahren fraglichen nationalen Unterkapitalisierungsbestimmungen je nach dem Ort des Sitzes der verbundenen Gesellschaft, die das Darlehen gewährt, unterschiedlich behandelt werden.

 Zur Rechtfertigung der Beschränkung der Niederlassungsfreiheit

64     Eine solche Beschränkung ist nur statthaft, wenn sie durch zwingende Gründe des öffentlichen Interesses gerechtfertigt ist. In einem solchen Fall muss aber die Beschränkung außerdem geeignet sein, die Erreichung des fraglichen Zieles zu gewährleisten, und darf nicht über das hinausgehen, was hierzu erforderlich ist (Urteile Marks & Spencer, Randnr. 35, sowie Cadbury Schweppes und Cadbury Schweppes Overseas, Randnr. 47).

65     Die Regierung des Vereinigten Königreichs, unterstützt durch die deutsche Regierung, macht geltend, die im Ausgangsverfahren in Rede stehenden nationalen Bestimmungen seien sowohl durch die Notwendigkeit, die Kohärenz des innerstaatlichen Steuersystems zu gewährleisten, als auch durch die Notwendigkeit einer Bekämpfung der Steuerumgehung gerechtfertigt. Die Regierung des Vereinigten Königreichs meint, tatsächlich handele es sich um zwei Facetten ein und desselben Zieles, das darin bestehe, für eine gerechte und kohärente steuerliche Behandlung Sorge zu tragen.

–       Zur Notwendigkeit, die Kohärenz des innerstaatlichen Steuersystems zu gewährleisten

66     Das Vereinigte Königreich trägt zunächst zur Notwendigkeit, die Kohärenz des innerstaatlichen Steuersystems zu gewährleisten, vor, die innerstaatlichen Rechtsvorschriften garantierten, dass verdeckte Dividendenausschüttungen ein einziges Mal, und zwar in dem hierfür richtigen Steuergebiet, besteuert würden, und stellten damit über die Doppelbesteuerungsabkommen sicher, dass eine etwaige Erhöhung der im Vereinigten Königreich zu versteuernden Gewinne durch eine entsprechende Minderung der Gewinne des Darlehensgebers, die im Staat seiner Niederlassung zu versteuern seien, ausgeglichen werde. Hingegen habe in der Rechtssache Lankhorst-Hohorst keine gleichwertige Bestimmung im Doppelbesteuerungsabkommen zwischen der Bundesrepublik Deutschland und dem Königreich der Niederlande bestanden.

67     Die deutsche Regierung fügt hinzu, der steuerliche Vorteil aus der Zinszahlung, nämlich der Abzug dieser Zinsen von den steuerpflichtigen Gewinnen der Darlehensnehmerin, werde, wenn die Darlehensnehmerin und die Darlehensgeberin in ein und demselben Mitgliedstaat ansässig seien, stets durch einen entsprechenden steuerlichen Nachteil bei der Darlehensgeberin in Form der Besteuerung der Zinseinnahmen ausgeglichen. Da ein solcher Ausgleich in einer Situation, in der die Darlehensgeberin in einem anderen Mitgliedstaat ansässig sei, nicht gewährleistet sei, sähen sich die Mitgliedstaaten veranlasst, ihre Steuerhoheit danach aufzuteilen, ob der betreffende geschäftliche Vorgang fremdüblichen Bedingungen entspreche.

68     Der Gerichtshof hat in den Randnrn. 28 bzw. 21 der Urteile vom 28. Januar 1992, Bachmann (C-204/90, Slg. 1992, I-249), und Kommission/Belgien (C-300/90, Slg. 1992, I-305), anerkannt, dass die Notwendigkeit der Wahrung der Kohärenz einer Steuerregelung eine Beschränkung der Ausübung der vom Vertrag gewährleisteten Grundfreiheiten rechtfertigen kann. Ein auf diesen Rechtfertigungsgrund gestütztes Argument kann aber nur Erfolg haben, wenn ein unmittelbarer Zusammenhang zwischen dem betreffenden steuerlichen Vorteil und dem Ausgleich dieses Vorteils durch eine bestimmte steuerliche Belastung nachgewiesen ist (vgl. in diesem Sinne Urteil vom 14. November 1995, Svensson und Gustavsson, C-484/93, Slg. 1995, I-3955, Randnr. 18, Urteile Manninen, Randnr. 42, und vom 23. Februar 2006, Keller Holding, C-471/04, Slg. 2006, I-2107, Randnr. 40).

69     Selbst wenn, wie in den Randnrn. 55 und 56 des vorliegenden Urteils ausgeführt worden ist, ein im Staat des Sitzes der Darlehensgeberin gewährter steuerlicher Vorteil die steuerliche Belastung ausgleichen könnte, die sich für die Darlehensnehmerin aus der Anwendung der Rechtsvorschriften des Staates ihrer Niederlassung ergibt, haben die Regierungen, die Erklärungen abgegeben haben, jedenfalls nicht dargetan, dass nach den im Vereinigten Königreich geltenden Rechtsvorschriften in Verbindung mit seinen Doppelbesteuerungsabkommen jede Erhöhung der steuerpflichtigen Gewinne der Darlehensnehmerin, zu der die Umqualifizierung der an eine gebietsfremde verbundene Gesellschaft gezahlten Zinsen führt, dadurch ausgeglichen wird, dass der Letztgenannten im Staat ihrer Niederlassung ein steuerlicher Vorteil gewährt wird.

70     Somit kann die Beschränkung der Niederlassungsfreiheit, die durch die im Ausgangsverfahren streitigen nationalen Bestimmungen bewirkt wird, nicht mit der Notwendigkeit gerechtfertigt werden, die Kohärenz des innerstaatlichen Steuersystems zu gewährleisten.

–       Zu den Gründen der Bekämpfung missbräuchlicher Praktiken

71     Zweitens trägt die Regierung des Vereinigten Königreichs zur Bekämpfung der Steuerumgehung vor, dass die britischen Unterkapitalisierungsbestimmungen anders als die deutschen Rechtsvorschriften, um die es in der Rechtssache Lankhorst-Hohorst gegangen sei, sich gegen eine besondere Form der Steuerumgehung richteten, nämlich gegen die Errichtung künstlicher Konstruktionen zur Umgehung des Steuerrechts im Staat des Sitzes der Darlehensnehmerin. Die im Vereinigten Königreich geltenden Bestimmungen gingen nicht über das hinaus, was zur Erreichung dieses Zieles erforderlich sei, da sie auf dem international anerkannten Grundsatz des freien Wettbewerbs beruhten, Zinsen nur insoweit als ausgeschüttete Gewinne behandelten, als sie den Betrag überstiegen, der im Rahmen eines unter den Bedingungen des freien Wettbewerbs vereinbarten Geschäfts gezahlt worden wäre, und flexibel anwendbar seien, u. a. deshalb, weil sie ein Verfahren der vorherigen Prüfung vorsähen.

72     Nach ständiger Rechtsprechung kann eine nationale Maßnahme, die die Niederlassungsfreiheit beschränkt, gerechtfertigt sein, wenn sie sich speziell auf rein künstliche Konstruktionen bezieht, die darauf ausgerichtet sind, der Anwendung der Rechtsvorschriften des betreffenden Mitgliedstaats zu entgehen (vgl. in diesem Sinne Urteile vom 16. Juli 1998, ICI, C-264/96, Slg. 1998, I-4695, Randnr. 26, Lankhorst-Hohorst, Randnr. 37, Marks & Spencer, Randnr. 57, sowie Cadbury Schweppes und Cadbury Schweppes Overseas, Randnr. 51).

73     Der Umstand allein, dass einer gebietsansässigen Gesellschaft ein Darlehen von einer in einem anderen Mitgliedstaat ansässigen verbundenen Gesellschaft gewährt wird, kann keine allgemeine Vermutung für missbräuchliche Praktiken begründen und keine Maßnahme rechtfertigen, die die Ausübung einer vom Vertrag garantierten Grundfreiheit beeinträchtigt (vgl. in diesem Sinne Urteile vom 26. September 2000, Kommission/Belgien, C-478/98, Slg. 2000, I-7587, Randnr. 45, X und Y, Randnr. 62, vom 4. März 2004, Kommission/Frankreich, C-334/02, Slg. 2004, I-2229, Randnr. 27, sowie Cadbury Schweppes und Cadbury Schweppes Overseas, Randnr. 50).

74     Eine Beschränkung der Niederlassungsfreiheit lässt sich nur dann mit Gründen der Bekämpfung missbräuchlicher Praktiken rechtfertigen, wenn das spezifische Ziel der Beschränkung die Verhinderung von Verhaltensweisen ist, die darin bestehen, rein künstliche, jeder wirtschaftlichen Realität bare Konstruktionen zu dem Zweck zu errichten, die Steuer zu umgehen, die normalerweise auf die durch Tätigkeiten im Inland erzielten Gewinne zu zahlen ist (Urteil Cadbury Schweppes und Cadbury Schweppes Overseas, Randnr. 55).

75     Verhaltensweisen wie die in der vorstehenden Randnummer beschriebenen können ebenso wie die in Randnr. 49 des Urteils Marks & Spencer genannten Praktiken, die darin bestanden, Verluste innerhalb einer Unternehmensgruppe auf diejenigen Gesellschaften zu übertragen, die in den Mitgliedstaaten ansässig waren, in denen die höchsten Steuersätze galten und folglich der steuerliche Wert dieser Verluste am höchsten war, das Recht der Mitgliedstaaten in Gefahr bringen, ihre Steuerzuständigkeit in Bezug auf die in ihrem Hoheitsgebiet durchgeführten Tätigkeiten auszuüben, und so die Ausgewogenheit der Aufteilung der Besteuerungsbefugnis zwischen den Mitgliedstaaten beeinträchtigen (Urteil Cadbury Schweppes und Cadbury Schweppes Overseas, Randnr. 56).

76     Wie die Regierung des Vereinigten Königreichs hervorhebt, sind nationale Rechtsvorschriften wie die, um die es im Ausgangsverfahren geht, auf eine Unterkapitalisierungspraxis gerichtet, bei der eine Unternehmensgruppe dadurch eine niedrigere Besteuerung der von einer ihrer Tochtergesellschaften erzielten Gewinne zu erreichen sucht, dass sie sich für eine Finanzierung dieser Tochtergesellschaft durch Darlehen und nicht durch Eigenmittel entscheidet. Dadurch ermöglicht sie es der Tochtergesellschaft, Gewinne in Form von Zinsen, die bei der Berechnung ihrer steuerpflichtigen Gewinne abzugsfähig sind, und nicht in Form nicht abzugsfähiger Dividenden auf die Muttergesellschaft zu übertragen. Ist die Muttergesellschaft in einem Staat ansässig, in dem ein niedrigerer Steuersatz als im Staat des Sitzes der Tochtergesellschaft gilt, so kann die Steuerschuld auf diese Weise in einen Staat mit niedrigerer Steuer verlagert werden.

77     Indem diese Rechtsvorschriften die genannten Zinsen als ausgeschüttete Gewinne behandeln, vermögen sie Praktiken zu verhindern, deren einziges Ziel die Umgehung der Steuer ist, die normalerweise auf die durch Tätigkeiten im Inland erzielten Gewinne zu zahlen ist. Diese Vorschriften sind daher geeignet, das mit ihrem Erlass angestrebte Ziel zu erreichen.

78     Zu prüfen ist jedoch weiter, ob diese Rechtsvorschriften nicht über das hinausgehen, was zur Erreichung dieses Ziels erforderlich ist.

79     Wie der Gerichtshof in Randnr. 37 des Urteils Lankhorst-Hohorst ausgeführt hat, erfüllen nationale Rechtsvorschriften diese Voraussetzung nur, wenn sie speziell bezwecken, rein künstliche Konstruktionen, die darauf ausgerichtet sind, der Anwendung dieser Rechtsvorschriften zu entgehen, von einem Steuervorteil auszuschließen, und nicht generell jede Situation erfassen, in der die Muttergesellschaft – aus welchem Grund auch immer – ihren Sitz in einem anderen Mitgliedstaat hat.

80     Dagegen können die Rechtsvorschriften eines Mitgliedstaats durch Gründe der Bekämpfung missbräuchlicher Praktiken gerechtfertigt sein, wenn sie vorsehen, dass die von einer gebietsansässigen Tochtergesellschaft an eine gebietsfremde Muttergesellschaft gezahlten Zinsen nur insoweit als ausgeschüttete Gewinne behandelt werden, als sie den Betrag übersteigen, den diese Gesellschaften unter Bedingungen des freien Wettbewerbs vereinbart hätten, d. h. wirtschaftlichen Bedingungen, über die sich solche Gesellschaften hätten einigen können, wenn sie nicht derselben Unternehmensgruppe angehört hätten.

81     Der Umstand, dass einer gebietsansässigen Gesellschaft von einer gebietsfremden Gesellschaft ein Darlehen zu Bedingungen gewährt worden ist, die die betreffenden Gesellschaften unter Bedingungen des freien Wettbewerbs nicht vereinbart hätten, ist nämlich für den Mitgliedstaat des Sitzes der Darlehensnehmerin ein objektives, für Dritte nachprüfbares Kriterium, um feststellen zu können, ob der fragliche geschäftliche Vorgang ganz oder teilweise eine rein künstliche Konstruktion darstellt, die im Wesentlichen darauf ausgerichtet ist, der Anwendung des Steuerrechts dieses Mitgliedstaats zu entgehen. Dabei geht es um die Frage, ob das Darlehen ohne eine besondere Beziehung zwischen den betreffenden Gesellschaften nicht oder aber in anderer Höhe oder zu einem anderen Zinssatz gewährt worden wäre.

82     Wie der Generalanwalt in Nr. 67 seiner Schlussanträge ausgeführt hat, gehen nationale Rechtsvorschriften, die eine Prüfung objektiver und nachprüfbarer Umstände vorsehen, um feststellen zu können, ob ein geschäftlicher Vorgang eine rein künstliche Konstruktion zu ausschließlich steuerlichen Zwecken darstellt, nicht über das hinaus, was zur Verhinderung missbräuchlicher Praktiken erforderlich ist, wenn erstens in jedem Fall, in dem eine solche Konstruktion nicht auszuschließen ist, dem Steuerpflichtigen, ohne ihn übermäßigen Verwaltungszwängen zu unterwerfen, die Möglichkeit eingeräumt wird, Beweise für etwaige wirtschaftliche Gründe für den Abschluss dieses Geschäfts beizubringen.

83     Für die Vereinbarkeit solcher Rechtsvorschriften mit dem Grundsatz der Verhältnismäßigkeit ist zweitens erforderlich, dass die gezahlten Zinsen, falls sich der betreffende geschäftliche Vorgang nach einer Prüfung solcher Umstände als eine rein künstliche Konstruktion erweisen sollte, für die es keine realen wirtschaftlichen Gründe gibt, nur insoweit in ausgeschüttete Gewinne umqualifiziert werden dürfen, als sie den Betrag übersteigen, der ohne eine besondere Beziehung zwischen den Vertragspartnern oder zwischen diesen und einem Dritten vereinbart worden wäre.

84     Im vorliegenden Fall ergibt sich aus den Akten, dass nach den Rechtsvorschriften, die im Vereinigten Königreich bis zu den Änderungen von 1995 galten, die Zinsen, die von einer gebietsansässigen Tochtergesellschaft auf ein von einer gebietsfremden Muttergesellschaft gewährtes Darlehen gezahlt wurden, insgesamt als ausgeschüttete Gewinne behandelt wurden, ohne dass das Darlehen anhand eines relevanten Kriteriums wie des des freien Wettbewerbs beurteilt wurde und ohne dass für die Tochtergesellschaft die Möglichkeit bestand, Beweise für die realen wirtschaftlichen Gründe für die Gewährung dieses Darlehens beizubringen.

85     Aus den Akten geht jedoch auch hervor, dass diese Rechtsvorschriften nicht auf die Fälle anwendbar waren, in denen ein Doppelbesteuerungsabkommen ihre Anwendung ausschloss und die steuerliche Abzugsfähigkeit der fraglichen Zinsen gewährleistete, sofern der Zinssatz nicht den Satz überstieg, der unter Bedingungen des freien Wettbewerbs vereinbart worden wäre. Nach einem solchen Doppelbesteuerungsabkommen wurden Zinsen nur insoweit als ausgeschütteter Gewinn behandelt, als sie den Betrag überstiegen, der unter Bedingungen des freien Wettbewerbs gezahlt worden wäre.

86     Zwar sieht eine Steuerregelung wie diejenige, die sich aus den vom Vereinigten Königreich geschlossenen Doppelbesteuerungsabkommen für die von ihnen erfassten Fälle ergibt, dem ersten Anschein nach eine Prüfung objektiver, nachprüfbarer Umstände vor, die die Feststellung erlaubt, ob eine rein künstliche Konstruktion zu ausschließlich steuerlichen Zwecken vorliegt, doch hat das vorlegende Gericht, wenn die Klägerinnen erwiesenermaßen in den Genuss einer solchen Regelung kamen, zu prüfen, ob diese Regelung den Klägerinnen – falls deren Geschäfte nicht die im Doppelbesteuerungsabkommen festgelegten Voraussetzungen erfüllten, um ihre Vereinbarkeit mit dem Kriterium des freien Wettbewerbs festzustellen – die Möglichkeit bot – ohne sie übermäßigen Verwaltungszwängen zu unterwerfen –, Beweise für etwaige wirtschaftliche Gründe für diese Geschäfte beizubringen.

87     Gleiches gilt für die nationalen Bestimmungen, die aufgrund der Gesetzesänderungen von 1995 und 1998 anwendbar waren. Danach erfasst die Umqualifizierung in ausgeschüttete Gewinne unstreitig die Zinsen nur insoweit, als sie den Betrag übersteigen, der unter Bedingungen des freien Wettbewerbs gezahlt worden wäre. Zwar erfordern dem ersten Anschein nach die in diesen Bestimmungen festgelegten Kriterien eine Prüfung objektiver, nachprüfbarer Umstände, um auf eine rein künstliche Konstruktion zu ausschließlich steuerlichen Zwecken schließen zu können, doch hat das vorlegende Gericht zu prüfen, ob diese Bestimmungen dem Steuerpflichtigen – falls das Geschäft das Kriterium des freien Wettbewerbs nicht erfüllt – die Möglichkeit bieten, unter den in der vorigen Randnummer dargestellten Voraussetzungen etwaige Beweise für die wirtschaftlichen Gründe für dieses Geschäft beizubringen.

88     Sieht ein Mitgliedstaat die von einer gebietsansässigen Gesellschaft an eine gebietsfremde Gesellschaft derselben Unternehmensgruppe gezahlten Zinsen ganz oder teilweise als ausgeschüttete Gewinne an, nachdem er festgestellt hat, dass es sich hierbei um eine rein künstliche Konstruktion handelt, deren Zweck es ist, der Anwendung seines Steuerrechts zu entgehen, kann entgegen der Auffassung der Kommission von diesem Mitgliedstaat in diesem Fall nicht verlangt werden, dafür zu sorgen, dass der Staat des Sitzes der zweiten Gesellschaft die erforderlichen Schritte unternimmt, um zu verhindern, dass auf der Ebene dieser Unternehmensgruppe die als Dividende eingestufte Zahlung sowohl im Mitgliedstaat des Sitzes der ersten Gesellschaft als auch in demjenigen der zweiten Gesellschaft als solche besteuert wird.

89     Da in einem solchen Fall nämlich der Mitgliedstaat des Sitzes der ersten Gesellschaft die von dieser Gesellschaft gezahlten Zinsen zu Recht als Gewinnausschüttung behandeln kann, ist es grundsätzlich nicht Sache dieses Staates, zu gewährleisten, dass die an eine gebietsfremde Gesellschaft als Anteilseigner ausgeschütteten Gewinne nicht einer mehrfachen Belastung unterworfen werden (vgl. in diesem Sinne Urteil Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, Randnrn. 59 und 60).

90     Nur wenn ein Mitgliedstaat beschließt, seine Steuerhoheit nicht nur im Hinblick auf die in ihm erzielten Gewinne der gebietsansässigen Tochtergesellschaft, sondern auch im Hinblick auf diejenigen Einkünfte auszuüben, die die gebietsfremde Empfängergesellschaft von dieser Tochtergesellschaft bezieht, hat dieser Mitgliedstaat dafür zu sorgen, dass die gebietsfremde Empfängergesellschaft im Rahmen des in seinem nationalen Recht vorgesehenen Mechanismus zur Vermeidung oder Abschwächung einer mehrfachen Belastung eine Behandlung erfährt, die derjenigen einer gebietsansässigen Empfängergesellschaft gleichwertig ist, damit sie sich nicht einer – nach Artikel 43 EG grundsätzlich verbotenen – Beschränkung der Niederlassungsfreiheit gegenübersieht (vgl. in diesem Sinne Urteile Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, Randnr. 70, sowie Denkavit Internationaal und Denkavit France, Randnr. 37).

91     Im Übrigen ist festzustellen, dass die Mitgliedstaaten, wie in Randnr. 49 des vorliegenden Urteils in Erinnerung gerufen worden ist, in Ermangelung gemeinschaftsrechtlicher Vereinheitlichungs- oder Harmonisierungsmaßnahmen befugt bleiben, insbesondere zur Beseitigung der Doppelbesteuerung die Kriterien für die Aufteilung ihrer Steuerhoheit vertraglich oder einseitig festzulegen.

92     Auf die erste und die dritte Frage ist somit zu antworten, dass Art. 43 EG Rechtsvorschriften eines Mitgliedstaats entgegensteht, die die Möglichkeit für eine gebietsansässige Gesellschaft beschränken, Zinsen auf ein Darlehen im Rahmen der Steuer abzuziehen, das von einer in einem anderen Mitgliedstaat ansässigen unmittelbaren oder mittelbaren Muttergesellschaft oder einer in einem anderen Mitgliedstaat ansässigen, von einer solchen Muttergesellschaft kontrollierten Gesellschaft gewährt worden war, während sie eine gebietsansässige Gesellschaft, die von einer ebenfalls gebietsansässigen Gesellschaft ein Darlehen erhalten hat, nicht dieser Beschränkung unterwerfen; die genannte Bestimmung steht aber diesen Rechtsvorschriften dann nicht entgegen, wenn sie eine Prüfung objektiver und nachprüfbarer Umstände vorsehen, die die Feststellung erlaubt, ob eine rein künstliche Konstruktion zu ausschließlich steuerlichen Zwecken vorliegt, und dabei dem Steuerpflichtigen die Möglichkeit bieten – ohne ihn übermäßigen Verwaltungszwängen zu unterwerfen –, gegebenenfalls Beweise für die wirtschaftlichen Gründe für das Geschäft beizubringen, und wenn die genannten Rechtsvorschriften im Fall des Nachweises einer solchen Konstruktion diese Zinsen nur insoweit als ausgeschüttete Gewinne behandeln, als sie den Betrag übersteigen, der unter Bedingungen des freien Wettbewerbs vereinbart worden wäre.

 Zu Frage 2

93     Mit seiner zweiten Frage möchte das vorlegende Gericht wissen, ob es für die Beantwortung der ersten Frage einen Unterschied macht, wenn das einer gebietsansässigen Gesellschaft gewährte Finanzierungsdarlehen nicht von einer in einem anderen Mitgliedstaat ansässigen Muttergesellschaft gewährt wurde, sondern

–       von einer anderen Gesellschaft derselben Unternehmensgruppe, die wie die Muttergesellschaft dieser Unternehmensgruppe in einem anderen Mitgliedstaat ansässig ist,

–       von einer in einem anderen Mitgliedstaat ansässigen anderen Gesellschaft derselben Unternehmensgruppe, während die Gesellschaften, die mit der Darlehensnehmerin und der Darlehensgeberin gemeinsam verbunden sind, in einem Drittstaat ansässig sind, oder

–       von einer in einem anderen Mitgliedstaat ansässigen anderen Gesellschaft derselben Unternehmensgruppe, die das Darlehen jedoch durch Einschaltung einer in einem Drittstaat ansässigen Niederlassung gewährt, während die Gesellschaften, die mit der Darlehensnehmerin und der Darlehensgeberin gemeinsam verbunden sind, in einem Drittstaat ansässig sind, oder

–       von einer anderen Gesellschaft derselben Unternehmensgruppe, die, wie die Gesellschaften, die mit der Darlehensnehmerin und der Darlehensgeberin gemeinsam verbunden sind, in einem Drittstaat ansässig ist.

94     Wie in Randnr. 61 des vorliegenden Urteils festgestellt worden ist, beschränken nationale Rechtsvorschriften wie die im Ausgangsverfahren streitigen, die gebietsansässige Tochtergesellschaften bei der Frage, ob die von diesen an eine Muttergesellschaft gezahlten Zinsen als ausgeschüttete Gewinne zu qualifizieren sind, je nach dem Ort des Sitzes ihrer Muttergesellschaft unterschiedlich behandeln, die Niederlassungsfreiheit, da sie die Ausübung dieser Freiheit für in anderen Mitgliedstaaten ansässige Gesellschaften weniger attraktiv machen, so dass diese auf den Erwerb, die Gründung oder die Aufrechterhaltung einer Tochtergesellschaft in dem Mitgliedstaat, der diese Maßnahme ergreift, verzichten könnten.

95     Folglich stellen solche Rechtsvorschriften sowohl dann eine nach Art. 43 EG grundsätzlich verbotene Beschränkung der Niederlassungsfreiheit dar, wenn der gebietsansässigen Gesellschaft ein Darlehen von einer in einem anderen Mitgliedstaat ansässigen Gesellschaft gewährt wird, die am Kapital der Darlehensnehmerin unmittelbar oder mittelbar eine Beteiligung hält, die es ihr ermöglicht, einen bestimmenden Einfluss auf die Entscheidungen dieser Gesellschaft auszuüben und deren Tätigkeiten zu bestimmen, als auch dann, wenn der Gesellschaft ein Darlehen von einer anderen gebietsfremden Gesellschaft gewährt wird, die ungeachtet des Ortes ihres Sitzes selbst von einer in einem anderen Mitgliedstaat ansässigen Gesellschaft kontrolliert wird und unmittelbar oder mittelbar eine solche Beteiligung am Kapital der Darlehensnehmerin hält.

96     Die Antwort auf die erste Vorlagefrage gilt also auch für den im ersten Gedankenstrich der zweiten Vorlagefrage bezeichneten Fall.

97     Zu den im zweiten, im dritten und im vierten Gedankenstrich angesprochenen Fällen ist zu bemerken, dass entsprechend den Ausführungen in Randnr. 36 des vorliegenden Urteils Art. 43 EG in Verbindung mit Art. 48 EG für die nach den Rechtsvorschriften eines Mitgliedstaats gegründeten Gesellschaften, die ihren satzungsmäßigen Sitz, ihre Hauptverwaltung oder ihre Hauptniederlassung innerhalb der Gemeinschaft haben, das Recht begründet, ihre Tätigkeit in einem anderen Mitgliedstaat durch eine Tochtergesellschaft, Zweigniederlassung oder Agentur auszuüben.

98     Daher kann die Anwendung nationaler Rechtsvorschriften wie der im Ausgangsverfahren streitigen auf einen Fall, in dem einer gebietsansässigen Gesellschaft ein Darlehen von einer in einem anderen Mitgliedstaat ansässigen Gesellschaft gewährt wird, die selbst keine Kontrollbeteiligung am Kapital der Darlehensnehmerin hält, nicht unter Art. 43 EG fallen, wenn diese beiden Gesellschaften unmittelbar oder mittelbar von einer gemeinsamen verbundenen Gesellschaft kontrolliert werden, die selbst in einem Drittstaat ansässig ist.

99     Sieht nämlich in einem solchen Fall der Mitgliedstaat, der diese Rechtsvorschriften erlassen hat, die von der Darlehensnehmerin gezahlten Zinsen als ausgeschüttete Gewinne an, so berührt diese Maßnahme nicht die Niederlassungsfreiheit der Darlehensgeberin, sondern nur diejenige der verbundenen Gesellschaft, die über einen Grad der Kontrolle über die beiden anderen betroffenen Gesellschaften verfügt, der es ihr ermöglicht, einen Einfluss auf die Wahl der Finanzierung dieser Gesellschaften auszuüben. Da aber diese verbundene Gesellschaft nicht im Sinne von Art. 48 EG in einem Mitgliedstaat ansässig ist, ist Art. 43 EG nicht anwendbar.

100   Aus den gleichen Gründen ist Art. 43 EG auch nicht einschlägig, wenn diese Rechtsvorschriften auf einen Fall, in dem sowohl die Darlehensgeberin als auch die gemeinsame verbundene Gesellschaft in einem Drittstaat ansässig sind, oder aber auf einen Fall angewendet werden, in dem die Darlehensgeberin, die in einem anderen Mitgliedstaat ansässig ist und nicht selbst die Darlehensnehmerin kontrolliert, das Darlehen durch eine in einem Drittstaat ansässige Niederlassung gewährt und die gemeinsame verbundene Gesellschaft ebenfalls in einem Drittstaat ansässig ist.

101   Zu den übrigen von den Klägerinnen angeführten Bestimmungen des Vertrages ist gemäß den Feststellungen in den Randnrn. 32 und 34 des vorliegenden Urteils zu sagen, dass Rechtsvorschriften wie die im Ausgangsverfahren fraglichen, die nur die Beziehungen innerhalb einer Unternehmensgruppe regeln, vorwiegend die Niederlassungsfreiheit berühren. Selbst wenn diese Rechtsvorschriften beschränkende Auswirkungen auf den freien Dienstleistungsverkehr und den freien Kapitalverkehr hätten, wären derartige Auswirkungen die unvermeidliche Konsequenz einer eventuellen Beschränkung der Niederlassungsfreiheit und rechtfertigten keine Prüfung dieser Rechtsvorschriften im Hinblick auf die Art. 49 EG und 56 EG.

102   Auf die zweite Frage ist daher zu antworten, dass Rechtsvorschriften eines Mitgliedstaats, wie sie in der ersten Frage beschrieben worden sind, dann nicht unter Art. 43 EG fallen, wenn sie auf einen Fall angewendet werden, in dem einer gebietsansässigen Gesellschaft ein Darlehen von einer in einem anderen Mitgliedstaat oder einem Drittstaat ansässigen Gesellschaft gewährt wird, die selbst nicht die Darlehensnehmerin kontrolliert, sofern diese beiden Gesellschaften unmittelbar oder mittelbar von einer gemeinsamen verbundenen Gesellschaft kontrolliert werden, die in einem Drittstaat ansässig ist.

 Zu Frage 4

103   Mit seiner vierten Frage möchte das vorlegende Gericht wissen, ob im Fall einer Beschränkung des freien Kapitalverkehrs zwischen Mitgliedstaaten und Drittstaaten im Sinne von Artikel 56 EG durch Rechtsvorschriften wie die im Ausgangsverfahren fraglichen davon auszugehen ist, dass diese Beschränkung für die Zwecke des Artikels 57 Abs. 1 EG am 31. Dezember 1993 bestand?

104   Aus den Ausführungen in den Randnrn. 33, 34 und 101 des vorliegenden Urteils folgt ohne weiteres, dass Rechtsvorschriften, wie sie im Ausgangsverfahren in Rede stehen, im Hinblick auf Art. 43 EG und nicht auf Art. 56 EG zu prüfen sind.

105   Infolgedessen ist die vierte Frage nicht zu beantworten.

 Zu den Fragen 5 bis 10

106   Mit seinen Fragen 5 bis 10, die zusammen zu behandeln sind, begehrt das vorlegende Gericht Aufschluss darüber, ob im Fall der Unvereinbarkeit der in den vorigen Fragen bezeichneten nationalen Maßnahmen mit dem Gemeinschaftsrecht die Klagen, wie sie von den Klägerinnen zur Behebung dieser Gemeinschaftsrechtswidrigkeit erhoben worden sind, als Klagen auf Erstattung rechtswidrig erhobener Beträge oder auf Gewährung rechtswidrig abgelehnter Vergünstigungen oder vielmehr als Klagen auf Schadensersatz zu qualifizieren sind. Für den Fall, dass Letzteres zutrifft, fragt es, ob die im Urteil Brasserie du Pêcheur und Factortame festgelegten Voraussetzungen erfüllt sein müssen und ob es insoweit auf die Form ankommt, in der diese Ansprüche nach innerstaatlichem Recht geltend gemacht werden müssen.

107   Zur Anwendung der Voraussetzungen, unter denen ein Mitgliedstaat Schäden, die dem Einzelnen durch einen Verstoß gegen das Gemeinschaftsrecht entstanden sind, zu ersetzen hat, fragt das vorlegende Gericht, ob der Gerichtshof Hinweise zum Erfordernis eines hinreichend qualifizierten Verstoßes gegen das Gemeinschaftsrecht sowie eines Kausalzusammenhangs zwischen dem Verstoß gegen die dem Mitgliedstaat obliegende Verpflichtung und dem den Betroffenen entstandenen Schaden geben kann.

108   Schließlich möchte das vorlegende Gericht wissen, ob bei der Bestimmung der zu erstattenden oder zu entschädigenden Verluste die Frage zu berücksichtigen ist, ob sich die Geschädigten in angemessener Form, etwa durch Erhebung gerichtlicher Klagen, um die Verhinderung ihrer Verluste bemüht haben.

109   Dazu ist festzustellen, dass es nicht Sache des Gerichtshofs ist, die Klagen, die die Betroffenen beim vorlegenden Gericht erhoben haben, rechtlich einzuordnen. Im vorliegenden Fall obliegt es den Klägerinnen, Wesen und Grundlage ihrer Klagen (Erstattungsklage oder Schadensersatzklage) unter Kontrolle des vorlegenden Gerichts näher darzulegen (vgl. Urteile Metallgesellschaft u. a., Randnr. 81, und Test Claimants in the FII Group Litigation, Randnr. 201).

110   Nach gefestigter Rechtsprechung stellt jedoch der Anspruch auf Erstattung von Abgaben, die ein Mitgliedstaat unter Verstoß gegen das Gemeinschaftsrecht erhoben hat, eine Folge und eine Ergänzung der Rechte dar, die den Einzelnen aus dem Gemeinschaftsrecht in seiner Auslegung durch den Gerichtshof erwachsen. Der Mitgliedstaat ist also grundsätzlich verpflichtet, unter Verstoß gegen das Gemeinschaftsrecht erhobene Abgaben zu erstatten (Urteil Test Claimants in the FII Group Litigation, Randnr. 202 und die dort angeführte Rechtsprechung).

111   Mangels einer Gemeinschaftsregelung über die Erstattung zu Unrecht erhobener inländischer Abgaben ist es Aufgabe des innerstaatlichen Rechts der einzelnen Mitgliedstaaten, die zuständigen Gerichte zu bestimmen und die Verfahrensmodalitäten der Klagen zu regeln, die den Schutz der dem Bürger aus dem Gemeinschaftsrecht erwachsenden Rechte gewährleisten sollen, sofern diese Modalitäten nicht weniger günstig ausgestaltet sind als die entsprechender innerstaatlicher Klagen (Äquivalenzgrundsatz) und die Ausübung der durch die Gemeinschaftsrechtsordnung verliehenen Rechte nicht praktisch unmöglich machen oder übermäßig erschweren (Effektivitätsgrundsatz) (Urteil Test Claimants in the FII Group Litigation, Randnr. 203 und die dort angeführte Rechtsprechung).

112   Außerdem haben die Einzelnen, wenn ein Mitgliedstaat unter Verstoß gegen die Vorschriften des Gemeinschaftsrechts Steuern erhoben hat, Anspruch auf Erstattung nicht nur der zu Unrecht erhobenen Steuer, sondern auch der Beträge, die im unmittelbaren Zusammenhang mit dieser Steuer an diesen Staat gezahlt oder von diesem einbehalten worden sind. Wie der Gerichtshof in den Randnrn. 87 und 88 des Urteils Metallgesellschaft u. a. festgestellt hat, fallen darunter auch die Einbußen aufgrund der mangelnden Verfügbarkeit von Geldbeträgen infolge der vorzeitigen Fälligkeit der Steuer (Urteil Test Claimants in the FII Group Litigation, Randnr. 205 und die dort angeführte Rechtsprechung).

113   Entgegen der Ansicht der Klägerinnen können jedoch weder die Entlastungen oder anderen steuerlichen Vorteile, auf die eine gebietsansässige Gesellschaft verzichtet hat, um eine zu Unrecht erhobene Steuer in voller Höhe auf eine andere Steuerschuld anrechnen zu können, noch der Schaden, der einer solchen Gesellschaft dadurch entstanden ist, dass die Unternehmensgruppe, der sie angehört, es zur Minderung ihrer gesamten steuerlichen Belastung für notwendig gehalten hat, eine Finanzierung durch Eigenmittel durch eine solche durch Darlehenskapital zu ersetzen, noch die Ausgaben, die den Gesellschaften dieser Unternehmensgruppe bei der Anpassung an die fraglichen innerstaatlichen Rechtvorschriften entstanden sind, durch eine auf das Gemeinschaftsrecht gestützte Klage ausgeglichen werden, die auf Erstattung der zu Unrecht erhobenen Steuer oder der in unmittelbarem Zusammenhang mit dieser Steuer an den betreffenden Mitgliedstaat gezahlten oder von diesem einbehaltenen Beträge gerichtet ist. Solche Kosten beruhen nämlich auf Entscheidungen der Gesellschaften dieser Unternehmensgruppe und können sich daher nicht zwangsläufig aus der Entscheidung des Vereinigten Königreichs ergeben, bestimmte an gebietsfremde Gesellschaften gezahlte Zinsen als ausgeschüttete Gewinne zu behandeln.

114   Es ist daher Sache des nationalen Gerichts, zu bestimmen, ob die in der vorstehenden Randnummer aufgezählten Kosten für die betroffenen Gesellschaften finanzielle Einbußen darstellen, die aufgrund eines dem betreffenden Mitgliedstaat zuzurechnenden Verstoßes gegen das Gemeinschaftsrecht entstanden sind.

115   Ohne auszuschließen, dass die Haftung des Staates auf der Grundlage des nationalen Rechts unter weniger strengen Voraussetzungen ausgelöst werden kann, hat der Gerichtshof festgestellt, dass ein Mitgliedstaat Schäden, die einem Einzelnen durch dem Staat zuzurechnende Verstöße gegen das Gemeinschaftsrecht entstanden sind, ersetzen muss, wenn drei Voraussetzungen erfüllt sind: Die verletzte Rechtsnorm bezweckt, dem Einzelnen Rechte zu verleihen, der Verstoß ist hinreichend qualifiziert, und zwischen dem Verstoß gegen die dem Staat obliegende Verpflichtung und dem den Betroffenen entstandenen Schaden besteht ein unmittelbarer Kausalzusammenhang (vgl. Urteile Brasserie du Pêcheur und Factortame, Randnrn. 51 und 66, vom 30. September 2003, Köbler, C-224/01, Slg. 2003, I-10239, Randnrn. 51 und 57, sowie Test Claimants in the FII Group Litigation, Randnr. 209).

116   Die konkrete Anwendung der Voraussetzungen für die Haftung der Mitgliedstaaten für Schäden, die Einzelnen durch Verstöße gegen das Gemeinschaftsrecht entstanden sind, obliegt entsprechend den vom Gerichtshof hierfür entwickelten Leitlinien grundsätzlich den nationalen Gerichten (Urteil Test Claimants in the FII Group Litigation, Randnr. 210 und die dort angeführte Rechtsprechung).

117   Im Ausgangsverfahren ist die erste Voraussetzung in Bezug auf Art. 43 EG offensichtlich erfüllt. Diese Bestimmung verleiht nämlich dem Einzelnen Rechte (vgl. Urteile Brasserie du Pêcheur und Factortame, Randnrn. 23 und 54, sowie Test Claimants in the FII Group Litigation, Randnr. 211).

118   Zur zweiten Voraussetzung ist darauf hinzuweisen, dass ein Verstoß gegen das Gemeinschaftsrecht hinreichend qualifiziert ist, wenn der betreffende Mitgliedstaat bei der Wahrnehmung seiner Rechtsetzungsbefugnis die Grenzen offenkundig und erheblich überschritten hat, die der Ausübung seiner Befugnisse gesetzt sind. Wenn der betreffende Mitgliedstaat zum Zeitpunkt der Rechtsverletzung nur über einen erheblich verringerten oder gar auf Null reduzierten Gestaltungsspielraum verfügte, kann die bloße Verletzung des Gemeinschaftsrechts ausreichen, um einen hinreichend qualifizierten Verstoß anzunehmen (Urteil Test Claimants in the FII Group Litigation, Randnr. 212 und die dort angeführte Rechtsprechung).

119   Um festzustellen, ob ein hinreichend qualifizierter Verstoß vorliegt, sind alle Gesichtspunkte zu berücksichtigen, die für den dem nationalen Gericht vorgelegten Sachverhalt kennzeichnend sind. Zu diesen Gesichtspunkten gehören u. a. das Maß an Klarheit und Genauigkeit der verletzten Vorschrift, die Frage, ob der Verstoß oder der Schaden vorsätzlich begangen bzw. zugefügt wurde oder nicht, die Entschuldbarkeit oder Unentschuldbarkeit eines etwaigen Rechtsirrtums und der Umstand, dass das Verhalten eines Gemeinschaftsorgans möglicherweise dazu beigetragen hat, dass nationale Maßnahmen oder Praktiken in gemeinschaftsrechtswidriger Weise eingeführt oder aufrechterhalten wurden (Urteil Test Claimants in the FII Group Litigation, Randnr. 213 und die dort angeführte Rechtsprechung).

120   Jedenfalls ist ein Verstoß gegen das Gemeinschaftsrecht offenkundig qualifiziert, wenn er trotz des Erlasses eines Urteils, in dem der zur Last gelegte Verstoß festgestellt wird, eines Urteils im Vorabentscheidungsverfahren oder einer gefestigten einschlägigen Rechtsprechung des Gerichtshofs, woraus sich die Pflichtwidrigkeit des fraglichen Verhaltens ergibt, fortbestanden hat (Urteil Test Claimants in the FII Group Litigation, Randnr. 214 und die dort angeführte Rechtsprechung).

121   Im vorliegenden Fall muss das nationale Gericht bei der Beurteilung, ob ein vom betroffenen Mitgliedstaat begangener Verstoß gegen Art. 43 EG hinreichend qualifiziert ist, berücksichtigen, dass die Folgen, die sich aus den durch den EG-Vertrag gewährleisteten Verkehrsfreiheiten ergeben, in einem Bereich wie der direkten Besteuerung erst nach und nach deutlich geworden sind, u. a. durch die vom Gerichtshof seit seinem Urteil vom 28. Januar 1986, Kommission/Frankreich, entwickelten Grundsätze. Die mit dem vorliegenden Vorabentscheidungsersuchen aufgeworfene Problematik war nämlich in der Rechtsprechung des Gerichtshofs bis zum Urteil Lankhorst-Hohorst noch nicht als solche behandelt worden.

122   In Bezug auf die dritte Voraussetzung, nämlich das Erfordernis eines unmittelbaren Kausalzusammenhangs zwischen dem Verstoß gegen die dem Staat obliegende Verpflichtung und dem den Betroffenen entstandenen Schaden, hat das vorlegende Gericht zu prüfen, ob sich der behauptete Schaden mit hinreichender Unmittelbarkeit aus dem Verstoß gegen das Gemeinschaftsrecht ergibt, um den Staat zu dessen Ersatz zu verpflichten (Urteil Test Claimants in the FII Group Litigation, Randnr. 218 und die dort angeführte Rechtsprechung).

123   Vorbehaltlich des Anspruchs auf Entschädigung, der seine Grundlage unmittelbar im Gemeinschaftsrecht hat, wenn diese Voraussetzungen erfüllt sind, hat der Staat die Folgen des entstandenen Schadens im Rahmen des nationalen Haftungsrechts zu beheben, wobei die im nationalen Schadensersatzrecht festgelegten Voraussetzungen nicht weniger günstig sein dürfen als bei ähnlichen Rechtsbehelfen, die nur nationales Recht betreffen, und nicht so ausgestaltet sein dürfen, dass sie die Erlangung der Entschädigung praktisch unmöglich machen oder übermäßig erschweren (Urteil Test Claimants in the FII Group Litigation, Randnr. 219 und die dort angeführte Rechtsprechung).

124   Zu beachten ist, dass das nationale Gericht bei der Bestimmung des ersatzfähigen Schadens prüfen kann, ob sich der Geschädigte in angemessener Form um die Verhinderung des Schadenseintritts oder die Begrenzung des Schadensumfangs bemüht hat und ob er insbesondere rechtzeitig von allen ihm zur Verfügung stehenden Rechtsschutzmöglichkeiten Gebrauch gemacht hat (Urteil Brasserie du Pêcheur und Factortame, Randnr. 84).

125   In diesem Zusammenhang hat der Gerichtshof in Randnr. 106 des Urteils Metallgesellschaft u. a. zu einer Steuerregelung, nach der es gebietsansässigen Tochtergesellschaften von gebietsfremden Muttergesellschaften verwehrt war, für eine Regelung der Besteuerung des Gruppeneinkommens zu optieren, festgestellt, dass die Ausübung der Rechte, die den Einzelnen aus den unmittelbar anwendbaren Vorschriften des Gemeinschaftsrechts erwachsen, unmöglich gemacht oder übermäßig erschwert würde, wenn ihre auf den Verstoß gegen das Gemeinschaftsrecht gestützten Erstattungs- oder Schadensersatzklagen bereits deswegen abgewiesen oder die erhobenen Ansprüche gekürzt werden müssten, weil die Betroffenen es unterlassen hatten, die Anwendung einer ihnen nach nationalem Recht nicht zustehenden Steuerregelung zu beantragen, um dann mittels der einschlägigen Rechtsbehelfe unter Berufung auf den Vorrang und die unmittelbare Wirkung des Gemeinschaftsrechts gegen die Ablehnung durch die Steuerbehörden vorzugehen.

126   Ebenso würde die Anwendung der Bestimmungen über die Niederlassungsfreiheit unmöglich gemacht oder übermäßig erschwert, wenn die auf den Verstoß gegen diese Bestimmungen gestützten Erstattungs- oder Schadensersatzklagen schon deshalb abgewiesen oder die erhobenen Ansprüche gekürzt werden müssten, weil die betroffenen Gesellschaften es unterlassen hatten, bei der Steuerverwaltung zu beantragen, auf ein von einer gebietsfremden verbundenen Gesellschaft gewährtes Darlehen Zinsen zahlen zu können, ohne dass diese Zinsen als ausgeschüttete Gewinne qualifiziert würden, obwohl unter den gegebenen Umständen eine solche Qualifikation nach dem nationalen Gesetz, gegebenenfalls in Verbindung mit den einschlägigen Bestimmungen der Doppelbesteuerungsabkommen, vorgesehen war.

127   Das vorlegende Gericht wird zu prüfen haben, ob die Anwendung der im Ausgangsverfahren fraglichen nationalen Vorschriften die Ansprüche der Klägerinnen gegen die Steuerverwaltung des Vereinigten Königreichs in jedem Fall zum Scheitern gebracht hätte, auch wenn sich herausstellt, dass diese, gegebenenfalls in Verbindung mit den einschlägigen Bestimmungen der Doppelbesteuerungsabkommen, nicht die in Randnr. 92 des vorliegenden Urteils niedergelegten Voraussetzungen erfüllten und daher eine nach Art. 43 EG verbotene Beschränkung der Niederlassungsfreiheit darstellten.

128   Demgemäß ist auf die Fragen 5 bis 10 zu antworten:

–       Die Bestimmung der zuständigen Gerichte und die Ausgestaltung von Gerichtsverfahren, die den Schutz der dem Bürger aus dem Gemeinschaftsrecht erwachsenden Rechte sicherstellen sollen, einschließlich der Qualifizierung der von den geschädigten Personen bei den nationalen Gerichten erhobenen Klagen sind mangels einer gemeinschaftsrechtlichen Regelung Aufgabe des innerstaatlichen Rechts der einzelnen Mitgliedstaaten. Die nationalen Gericht müssen jedoch gewährleisten, dass die Einzelnen über einen effektiven Rechtsbehelf verfügen, der es ihnen ermöglicht, die zu Unrecht erhobene Steuer und die in unmittelbarem Zusammenhang mit dieser Steuer an den betreffenden Mitgliedstaat gezahlten oder von diesem einbehaltenen Beträge zurückzuerlangen. Sonstige Schäden, die einer Person aufgrund eines einem Mitgliedstaat zuzurechnenden Verstoßes gegen das Gemeinschaftsrecht entstanden sind, muss dieser unter den in Randnr. 51 des Urteils Brasserie du Pêcheur und Factortame genannten Voraussetzungen ersetzen, was jedoch nicht ausschließt, dass die Haftung des Staates auf der Grundlage des nationalen Rechts unter weniger strengen Voraussetzungen ausgelöst werden kann.

–       Erweisen sich die Rechtsvorschriften eines Mitgliedstaats als eine nach Art. 43 EG verbotene Beschränkung der Niederlassungsfreiheit, so kann das vorlegende Gericht bei der Bestimmung der ersatzfähigen Schäden prüfen, ob sich die Geschädigten in angemessener Form um die Verhinderung des Schadenseintritts oder um die Begrenzung des Schadensumfangs bemüht haben und ob sie insbesondere rechtzeitig von allen ihnen zur Verfügung stehenden Rechtsschutzmöglichkeiten Gebrauch gemacht haben. Um jedoch zu verhindern, dass die Ausübung der Rechte, die den Einzelnen aus Art. 43 EG erwachsen, unmöglich gemacht oder übermäßig erschwert wird, kann das vorlegende Gericht prüfen, ob die Anwendung dieser Rechtsvorschriften, gegebenenfalls in Verbindung mit den einschlägigen Bestimmungen der Doppelbesteuerungsabkommen, in jedem Fall die Ansprüche der Klägerinnen gegen die Steuerverwaltung des betreffenden Mitgliedstaats zum Scheitern gebracht hätte.

 Zum Antrag auf zeitliche Begrenzung der Wirkungen des vorliegenden Urteils

129   In der mündlichen Verhandlung hat die Regierung des Vereinigten Königreichs beantragt, für den Fall, dass der Gerichtshof das Gemeinschaftsrecht dahin auslegt, dass es nationalen Rechtsvorschriften wie den im Ausgangsverfahren streitigen entgegensteht, die Wirkungen des Urteils zeitlich zu begrenzen, selbst in den Fällen, in denen vor Verkündung dieses Urteils gerichtlich Klage erhoben worden ist. Die Regierung veranschlagt die Kosten, die durch eine ihr ungünstige Auslegung des Gemeinschaftsrechts entstehen würden, auf 300 Millionen Euro.

130   Im vorliegenden Fall hat die Regierung des Vereinigten Königreichs nicht erläutert, auf welcher Grundlage sie zu der von ihr angegebenen Höhe der finanziellen Auswirkungen des vorliegenden Urteils gelangt ist, und nicht einmal dargelegt, ob dieser Betrag nur die finanziellen Folgen im Ausgangsverfahren betrifft oder auch diejenigen, die sich aus diesem Urteil für andere Fälle ergeben.

131   Außerdem geht die Regierung des Vereinigten Königreichs bei dem von ihr genannten Betrag von der Annahme aus, dass die Antworten des Gerichtshofs dazu führen würden, dass die Ansprüche der Klägerinnen in vollem Umfang begründet seien, was zu prüfen aber Sache des vorlegenden Gerichts ist.

132   Dem Gerichtshof liegen daher keine ausreichenden Angaben für eine Prüfung des Antrags des Vereinigten Königreichs vor.

133   Folglich besteht kein Anlass, die Wirkungen des vorliegenden Urteils zeitlich zu beschränken.

 Kosten

134   Für die Parteien des Ausgangsverfahrens ist das Verfahren ein Zwischenstreit in dem bei dem vorlegenden Gericht anhängigen Rechtsstreit; die Kostenentscheidung ist daher Sache dieses Gerichts. Die Auslagen anderer Beteiligter für die Abgabe von Erklärungen vor dem Gerichtshof sind nicht erstattungsfähig.

Aus diesen Gründen hat der Gerichtshof (Große Kammer) für Recht erkannt:

1.      Art. 43 EG steht Rechtsvorschriften eines Mitgliedstaats entgegen, die die Möglichkeit für eine gebietsansässige Gesellschaft beschränken, Zinsen auf ein Darlehen im Rahmen der Steuer abzuziehen, das von einer in einem anderen Mitgliedstaat ansässigen unmittelbaren oder mittelbaren Muttergesellschaft oder einer in einem anderen Mitgliedstaat ansässigen, von einer solchen Muttergesellschaft kontrollierten Gesellschaft gewährt worden war, während sie eine gebietsansässige Gesellschaft, die von einer ebenfalls gebietsansässigen Gesellschaft ein Darlehen erhalten hat, nicht dieser Beschränkung unterwerfen; die genannte Bestimmung steht aber diesen Rechtsvorschriften dann nicht entgegen, wenn sie eine Prüfung objektiver und nachprüfbarer Umstände vorsehen, die die Feststellung erlaubt, ob eine rein künstliche Konstruktion zu ausschließlich steuerlichen Zwecken vorliegt, und dabei dem Steuerpflichtigen die Möglichkeit bieten – ohne ihn übermäßigen Verwaltungszwängen zu unterwerfen –, gegebenenfalls Beweise für die wirtschaftlichen Gründe für das Geschäft beizubringen, und wenn die genannten Rechtsvorschriften im Fall des Nachweises einer solchen Konstruktion diese Zinsen nur insoweit als ausgeschüttete Gewinne behandeln, als sie den Betrag übersteigen, der unter Bedingungen des freien Wettbewerbs vereinbart worden wäre.

2.      Rechtsvorschriften eines Mitgliedstaats, wie sie in der ersten Frage beschrieben worden sind, fallen dann nicht unter Art. 43 EG, wenn sie auf einen Fall angewendet werden, in dem einer gebietsansässigen Gesellschaft ein Darlehen von einer in einem anderen Mitgliedstaat oder einem Drittstaat ansässigen Gesellschaft gewährt wird, die selbst nicht die Darlehensnehmerin kontrolliert, sofern diese beiden Gesellschaften unmittelbar oder mittelbar von einer gemeinsamen verbundenen Gesellschaft kontrolliert werden, die in einem Drittstaat ansässig ist.

3.      Die Bestimmung der zuständigen Gerichte und die Ausgestaltung von Gerichtsverfahren, die den Schutz der dem Bürger aus dem Gemeinschaftsrecht erwachsenden Rechte sicherstellen sollen, einschließlich der Qualifizierung der von den geschädigten Personen bei den nationalen Gerichten erhobenen Klagen sind mangels einer gemeinschaftsrechtlichen Regelung Aufgabe des innerstaatlichen Rechts der einzelnen Mitgliedstaaten. Die nationalen Gerichte müssen jedoch gewährleisten, dass die Einzelnen über einen effektiven Rechtsbehelf verfügen, der es ihnen ermöglicht, die zu Unrecht erhobene Steuer und die in unmittelbarem Zusammenhang mit dieser Steuer an den betreffenden Mitgliedstaat gezahlten oder von diesem einbehaltenen Beträge zurückzuerlangen. Sonstige Schäden, die einer Person aufgrund eines einem Mitgliedstaat zuzurechnenden Verstoßes gegen das Gemeinschaftsrecht entstanden sind, muss dieser unter den in Randnr. 51 des Urteils vom 5. März 1996, Brasserie du Pêcheur und Factortame (C-46/93 und C-48/93), genannten Voraussetzungen ersetzen, was jedoch nicht ausschließt, dass die Haftung des Staates auf der Grundlage des nationalen Rechts unter weniger strengen Voraussetzungen ausgelöst werden kann.

Erweisen sich die Rechtsvorschriften eines Mitgliedstaats als eine nach Art. 43 EG verbotene Beschränkung der Niederlassungsfreiheit, so kann das vorlegende Gericht bei der Bestimmung der ersatzfähigen Schäden prüfen, ob sich die Geschädigten in angemessener Form um die Verhinderung des Schadenseintritts oder um die Begrenzung des Schadensumfangs bemüht haben und ob sie insbesondere rechtzeitig von allen ihnen zur Verfügung stehenden Rechtsschutzmöglichkeiten Gebrauch gemacht haben. Um jedoch zu verhindern, dass die Ausübung der Rechte, die den Einzelnen aus Art. 43 EG erwachsen, unmöglich gemacht oder übermäßig erschwert wird, kann das vorlegende Gericht prüfen, ob die Anwendung dieser Rechtsvorschriften, gegebenenfalls in Verbindung mit den einschlägigen Bestimmungen der Doppelbesteuerungsabkommen, in jedem Fall die Ansprüche der Klägerinnen gegen die Steuerverwaltung des betreffenden Mitgliedstaats zum Scheitern gebracht hätte.

Unterschriften

* Verfahrenssprache: Englisch.