Available languages

Taxonomy tags

Info

References in this case

References to this case

Share

Highlight in text

Go

Дело C-27/07

Banque Fédérative du Crédit Mutuel

срещу

Ministre de l’Économie, des Finances et de l’Industrie

(Преюдициално запитване, отправено от Conseil d’État (Франция)

„Корпоративен данък — Директива 90/435/ЕИО — Облагаема печалба на дружеството майка — Неподлежащи на приспадане разходи и разноски, свързани с дяловете в дъщерното дружество — Определяне на въпросните разходи като фиксирана сума — Таван от 5 % от печалбата, разпределена от дъщерното дружество — Включване на данъчни кредити“

Резюме на решението

Сближаване на законодателствата — Обща система за данъчно облагане на дружества майки и дъщерни дружества от различни държави-членки — Директива 90/435

(член 4, параграф 2 от Директива 90/435 на Съвета)

Понятието „печалба, разпределяна от дъщерното дружество“, по смисъла на член 4, параграф 2, последно изречение от Директива 90/435 относно общата система за данъчно облагане на дружества майки и дъщерни дружества от различни държави-членки трябва да се тълкува в смисъл, че допуска наличието на правна уредба на държава-членка, която включва във въпросната печалба данъчните кредити, предоставени с цел да се компенсира данък, удържан при източника, с който държавата-членка на дъщерното дружество облага дружеството майка.

На първо място, текстът на член 4, параграф 2 от Директивата допуска включването на данъчните кредити във фиксираната сума за разходите по управлението, свързани с дяловете на дружеството майка в дъщерното дружество. Всъщност включването на данъчните кредити във фиксираната сума на разходите по управлението, свързани с дяловете, по смисъла на член 4, параграф 2 от Директивата, гарантира, че на практика цялата сума на разпределената печалба по смисъла на тази разпоредба се получава от дружеството майка и към нея ще бъде приложена ставка от 5 %. На второ място, въпросните кредити целят да се избегне двойното данъчно облагане на печалбата, разпределена от дъщерното дружество на дружеството майка в юридически смисъл. Следователно вземането предвид на данъчните кредити, предоставени на дружеството майка, за изчисляване на пропорционалната част разходи и разноски, свързани с дяловете в дъщерното дружество, позволява да се отрази размерът на разпределената от дъщерното дружество печалба и размерът, който съответства на сумите, с които в крайна сметка и на практика разполага дружеството майка на това основание, като се неутрализира въздействието на данъка, удържан при източника, с който се облага дружеството майка в държавата-членка на дъщерното дружество. В този смисъл включването на данъчните кредити във фиксираната сума на разходите по управление, свързани с дяловете, по смисъла на член 4, параграф 2 от Директивата съответства на целта за неутралитет в данъчен смисъл на трансграничното разпределение на печалбата на дъщерно дружество към дружеството майка, установено в друга държава-членка.

В рамките на установената от Директивата система, когато дружество майка притежава дял, възлизащ най-малко на 25 % от капитала на дъщерното дружество, установено в друга държава-членка, данъците, удържани при източника в последната държава, са по принцип забранени по силата на член 5, параграф 1 от Директивата. Такива данъци, удържани при източника, все пак са могли да се приложат от някои държави-членки през преходен период, от който те се ползват в съответствие с член 5, параграфи от 2 до 4 от Директивата. Директивата обаче не задължава държава-членка да предвиди приспадане на такива данъци, удържани при източника, когато тази държава-членка в съответствие с член 4, параграф 1 от Директивата е избрала система на освобождаване. В този контекст не може държава-членка, която е избрала системата на освобождаване, да се упрекне в това, че компенсира данък, удържан при източника в държавата-членка на дъщерното дружество, чрез предоставяне на данъчен кредит, ограничавайки приспадането на въпросния данъчен кредит до случаите, в които дружеството майка получател преразпределя получените дивиденти в срок от пет години на собствените си акционери. Освен това член 4, параграф 2 от Директивата позволява на държава-членка да определи разходите по управлението, които не се приспадат, като фиксирана сума, която не надвишава 5 % от печалбата, разпределена от дъщерното дружество, без да се прави разграничение между това дали държавата-членка е избрала система на освобождаване или е избрала система на приспадане. От това следва, че що се отнася до понятието разпределена печалба, разпоредбата не прави разграничение дали въпросната държава е задължена или не да предвиди приспадането на данъците, удържани при източника в държавата-членка на дъщерното дружество. Следователно когато държава-членка е избрала да приложи предвидената в член 4, параграф 2 от Директивата възможност, включвайки данъчните кредити в размера на разпределената печалба, към която се прилага коефициентът от 5 %, тя не може да се упрекне, че не прави разграничение между това дали става въпрос или не за данъчни кредити, които могат да бъдат приспаднати от дължимия данък.

(вж. точки 36—40, 42—46 и 50 и диспозитива)







РЕШЕНИЕ НА СЪДА (четвърти състав)

3 април 2008 година(*)

„Корпоративен данък — Директива 90/435/ЕИО — Облагаема печалба на дружеството майка — Неподлежащи на приспадане разходи и разноски, свързани с дяловете в дъщерното дружество — Определяне на въпросните разходи като фиксирана сума — Таван от 5 % от печалбата, разпределена от дъщерното дружество — Включване на данъчни кредити“

По дело C-27/07

с предмет преюдициално запитване, отправено на основание член 234 ЕО от Conseil d’Etat (Франция) с акт от 17 януари 2007 г., постъпил в Съда на 26 януари 2007 г. в рамките на производство по дело

Banque Fédérative du Crédit Mutuel

срещу

Ministre de l’Économie, des Finances et de l’Industrie,

СЪДЪТ (четвърти състав),

състоящ се от: г-н K. Lenaerts (докладчик), председател на състав, г-н G. Arestis, г-жа R. Silva de Lapuerta, г-н E. Juhász и г-н J. Malenovský, съдии,

генерален адвокат: г-жа E. Sharpston,

секретар: г-н B. Fülöp, администратор,

предвид изложеното в писмената фаза на производството и в съдебното заседание от 21 ноември 2007 г.,

като има предвид становищата, представени:

–        за Banque Fédérative du Crédit Mutuel, от адв. Y. Mercier и адв. A. Gerardin, avocats,

–        за френското правителство, от г-н G. de Bergues и г-н J.-Ch. Gracia, в качеството на представители,

–        за германското правителство, от г-н M. Lumma и г-н C. Blaschke, в качеството на представители,

–        за Комисията на Европейските общности, от г-н R. Lyal и г-н J.-P. Keppenne, в качеството на представители,

след като изслуша заключението на генералния адвокат, представено в съдебното заседание от 24 януари 2008 г.

постанови настоящото

Решение

1        Преюдициалното запитване се отнася до тълкуването на член 4, параграф 2 и на член 7, параграф 2 от Директива 90/435/ЕИО на Съвета от 23 юли 1990 година относно общата система за данъчно облагане на дружества майки и дъщерни дружества от различни държави-членки (ОВ L 225, стр. 6; Специално издание на български език, 2007 г., глава 9, том 1, стр. 97, наричана по-нататък „директивата“).

2        Запитването е отправено в рамките на спор между Banque Fédérative du Crédit Mutuel (наричана по-нататък „BFCM“) и ministre de l’Économie, des Finances et de l’Industrie.

 Правна уредба

 Общностна правна уредба

3        Член 4 от директивата предвижда:

„1.      В случаите когато едно дружество майка по силата на асоциирането си със своите дъщерни дружества получава разпределена печалба, държавата по регистрация на дружеството майка, освен когато дъщерното дружество е ликвидирано, трябва:

–        или да се въздържа от облагане на такава печалба,

–        или да облага такава печалба като разреши на дружеството майка да приспада от размера на дължимия данък частта от корпоративния данък, платена от дъщерното дружество, която е свързана с тази печалба и, в дадени случаи, сумата на данъка, удържан при източника, начислен от държавата членка по регистрация на дъщерното дружество, съгласно изключенията, предвидени в член 5, до размера на сумата на съответния данък в държавата.

2.      Всяка държава-членка обаче си запазва възможността да предвиди, че разноските, свързани, с дяловете и загубите, произтичащи от разпределението на печалбата на дъщерното дружество, няма да могат да се приспадат от облагаемата печалба на дружеството майка. В случаите, когато разходите по управлението на дяловете, представляват фиксирана сума, тя не може да надвишава 5 % от печалбата, разпределена от дъщерното дружество.

[…]“.

4        Член 5 от директивата гласи, както следва:

1.      Печалбата, която едно дъщерно дружество разпределя на своето дружество майка, поне в случаите когато последното притежава дял, възлизащ на най-малко 25 % от капитала на първото, се счита за освободена от удържане на данък при източника.

2.      Независимо от параграф 1 Република Гърция има право дотогава докато не начислява корпоративен данък върху разпределената печалба, да начислява данък, удържан при източника, върху печалбата, разпределена на дружества майки от други държави-членки. […]

3.      Независимо от параграф 1 Федерална република Германия има право дотогава докато начислява корпоративен данък върху разпределената печалба в размер на поне 11 пункта по-нисък от размера, приложим спрямо неразпределената печалба и най-късно до средата на 1996 г. да наложи компенсаторен данък, удържан при източника, от 5 % върху печалбата, разпределена от дъщерните дружества, регистрирани там.

4.      Независимо от параграф 1 Република Португалия има право да начислява данък, удържан при източника, върху печалбата, разпределена от дъщерните дружества, регистрирани там на дружествата майки в други държави-членки до не по-късно от края на осмата година след датата на влизане в сила на настоящата директива.

[…]“.

5        Член 7 от директивата уточнява:

„1.      Както е използван в настоящата директива терминът „данък, удържан при източника“, не обхваща авансовото плащане или предварително плащане на корпоративен данък на държавата членка на дъщерното дружество, извършено във връзка с разпределението на печалбата към неговото дружество майка.

2.      Настоящата директива не засяга прилагането на национални разпоредби или на разпоредби, основаващи се на споразумения, предназначени да премахнат или да намалят двойното данъчно облагане [другаде в текста: „икономическото двойно данъчно облагане“] на дивидентите, в частност на разпоредбите, свързани с плащането на данъчни кредити на получателите на дивидент“.

 Национална правна уредба

6        Данъчният режим на дивидентите, които се изплащат на установените във Франция дружества майки, е уредена в член 216 от code général des impôts [Общ данъчен кодекс] (наричан по-нататък „CGI“), който в редакцията му, приложима към фактите по главното производство, предвижда:

„1.      Нетните приходи от посочените в член 145 дялове, даващи право да се приложи системата за облагане на дружествата майки, които са получени от дружеството майка в хода на една финансова година, могат да се извадят от общата му нетна печалба след приспадане на пропорционална част разходи и разноски.

Посочената в първа алинея пропорционална част разходи и разноски се определя твърдо на 5 % от общия приход от дяловете, включващ и данъчните кредити. Въпреки това пропорционалната част не може да надвишава за всеки облагаем период общия размер на разходите и разноските от всякакво естество, направени от дружеството — притежател на дяловете, в хода на същия този период“.

7        Член 145 от CGI уточнява в редакцията му, приложима към фактите по главното производство, че данъчният режим на дружествата майки е приложим по-специално спрямо дружествата, които се облагат със стандартната ставка на корпоративния данък и които притежават дялове, възлизащи най-малко на 5 % от капитала на емитиращото дружество.

8        Инструкция № 4H1-00 на ministère de l’Économie, des Finances et de l’Industrie [Министерството на икономиката, финансите и промишлеността] от 31 януари 2000 г. (Bulletin officiel des impôts от 16 февруари 2000 г.) уточнява, като препраща към Инструкция № 4H4-99 на същото министерство от 25 юни 1999 г. (Bulletin officiel des impôts от 5 юли 1999 г.), условията за прилагане на пропорционалната част разходи и разноски, посочена в член 216 от CGI. В нея е посочено също така, че данъчните кредити, за които става въпрос, „съответстват или на местния данъчния кредит [avoir fiscal] за приходи с френски произход […], или на чуждестранните данъчни кредити, получени за приходи от дъщерни дружества със седалище в държава, с която Франция има подписана данъчна спогодба“.

9        Според Conseil d’Etat по силата на данъчни спогодби, подписани между Френската република и други държави-членки, данъчен кредит се предоставя на установено във Франция дружеството майка при разпределянето на печалба от дъщерно дружество, установено в друга държава-членка, когато разпределението на печалбата е било обложено с данък, удържан при източника, от другата държава-членка. Този данъчен кредит е равен на размера на данъка, удържан вече при източника.

10      По силата на член 146, параграф 2 от CGI в редакцията му, приложима към фактите по главното производство, когато разпределянето от дружеството майка на получените дивиденти на собствените му акционери води до прилагането на précompte mobilier (данък при източника, за който се прилага данъчен кредит), предвиден в член 223 sexies от CGI, данъчните кредити, свързани с дивидентите, получени най-много от пет години, се приспадат от précompte mobilier. Освен това според Държавния съвет в приложение на инструкция на ministère de l’Économie, des Finances et de l’Industrie тези данъчни кредити се приспадат също така от данъка, удържан при източника, изискуем при преразпределението на дивидентите от дружеството майка на лица, които не са регистрирани за данъчни цели или нямат седалище във Франция.

 Спорът по главното производство и преюдициалният въпрос

11      От акта за преюдициално запитване е видно, че в приложение на системата за данъчно облагане за дружествата майки, предвидено в член 216 от CGI, BFCM изважда от общата си нетна печалба дивидентите, които са ѝ разпределени от дъщерните ѝ дружества, но е трябвало повторно да включи в данъчната основа пропорционална част разходи и разноски, определена в съответствие с въпросния член.

12      По главното производство BFCM иска от Държавния съвет да отмени посочените по-горе инструкции № 4H1-00 и № 4H4-99.

13      В това отношение тя поддържа, че въпросните инструкции противоречат на член 4 от директивата, доколкото размерът на пропорционалната част разходи и разноски, определен като фиксирана сума на 5 % от общия приход от дяловете, включващи данъчните кредити, предоставени съгласно подписаните от Френската република и други държави-членки данъчни спогодби, докато директивата предвижда размерът на разходите, които не подлежат на приспадане от облагаемия финансов резултат на дружеството майка, когато е определен като фиксирана сума, да не надвишава 5 % единствено от разпределената от дъщерното дружество печалба.

14      В това отношение Държавният съвет иска да се установи дали възстановяването в облагаемия финансов резултат на дружеството майка на фиксирана пропорционална част разходи и разноски в размер на 5 % от приходите от дяловете, включващи и данъчните кредити, представлява данък, надвишаващ разрешената в член 4, параграф 2 от директивата граница от 5 % от разпределената печалба и дали може да засегне неутралитета на трансграничното разпределение на печалба или пък представлява данък, който има за единствен резултат частичното намаляване на данъчния кредит, предоставен на дружеството майка по повод на разпределението на дивидентите, и следователно може да се смята за принадлежащ към набор от разпоредби, свързани с изплащането на данъчни кредити на получателите на дивиденти и предназначени поради това да намалят двойното данъчно облагане.

15      В този смисъл Държавният съвет се позовава, от една страна, на Решение от 25 септември 2003 г. по дело Océ Van der Grinten (C-58/01, Recueil, стр. I-9809), в което Съдът е приел, че данъчният кредит представлява данъчен инструмент, целящ избягването на икономическото двойно данъчно облагане на разпределената печалба под формата на дивиденти, а не доход от ценни книжа.

16      Държавният съвет уточнява, от друга страна, че повторното включване на 5 % от нетната разпределена печалба и от данъчния кредит в облагаемия доход на дружеството майка като пропорционална част разходи и разноски поставя дружеството майка в същото положение, както ако липсваше всякакъв данък, удържан при източника, поради повторното включване на пропорционална част разходи и разноски в размер на 5 % от разпределената печалба. Все пак това е така само при условие че данъчният кредит може изцяло да се приспадне от дължимия от дружеството майка данък.

17      Според Държавния съвет обаче от член 146, параграф 2 от CGI в редакцията му, приложима към фактите по главното производство, както и от административната практика, както тя е изяснена в инструкция № 4K-1121, следвало, че данъчните кредити, предоставени във връзка с разпределянето на дивиденти на дружество майка от дъщерното му дружество, установено в друга държава-членка, могат да бъдат приспаднати от дължимия от дружеството майка данък единствено в случая, когато тези дивиденти са предмет на преразпределяне в следващите пет години. В този случай повторното включване на 5 % от данъчните кредити в облагаемия финансов резултат на дружеството майка като пропорционална част разходи и разноски не засягало данъчния неутралитет на трансграничното разпределение на печалбата.

18      За разлика от това според Държавния съвет, когато дружеството майка решава да не преразпределя дивидентите в този срок, повторното включване в неговия облагаем финансов резултат като пропорционалната част разходи и разноски на 5 % от данъчните кредити, които няма да бъдат приспаднати от дължимия от него данък, има за резултат последващо увеличаване на облагаемия му финансов резултат над границата от 5 % от действително получената разпределена печалба, определена в член 4, параграф 2 от директивата, както и засягане в същата степен на данъчния неутралитет на трансграничното разпределение на печалбата.

19      В тази хипотеза, отново според Държавния съвет, се поставя въпросът дали увеличаването на платения от дружеството майка корпоративен данък пропорционално на увеличаването на облагаемия ѝ финансов резултат като последица от повторното включване в този доход на 5 % от данъчните кредити представлява данък, който предвид ниския си размер и обстоятелството, че е създаден в пряка връзка с изплащането на данъчни кредити, установени с цел намаляване на икономическото двойно данъчно облагане на дивидентите, може да се счита, че тъй като не е определен в размер, който да унищожи последиците от намаляването на икономическото двойно данъчно облагане на дивидентите, то следователно е разрешен по член 7, параграф 2 от директивата.

20      Следователно Държавният съвет решава да спре производството и да постави на Съда следния преюдициален въпрос:

„Повторното включване в облагаемата печалба на установено във Франция дружество майка на 5 % от данъчните кредити, предоставени във връзка с разпределението на печалба от дъщерно дружество, установено в друга държава-членка […], когато печалбата е била обложена с данък, удържан при източника, в другата държава-членка, е без значение за размера на облагането на дружеството майка, доколкото то има право да приспадне целия размер на тези данъчни кредити от дължимия данък. Когато дружеството майка не може да се възползва от данъчните предимства на този данъчен кредит, тъй като е пропуснало да вземе решение за преразпределянето на печалбата между своите акционери в срок от пет години, може ли да се приеме, че разпоредбата на член 7, параграф 2 от [директивата] разрешава допълнителното облагане с корпоративен данък, резултат от повторното включване на 5 % от данъчния кредит в облагаемия финансов резултат поради ниския размер на този данък и обстоятелството, че той е установен в пряка връзка с изплащането на данъчния кредит, въведен с цел да намали икономическото двойно данъчно облагане на дивидентите, или пък трябва да се приеме, че това допълнително облагане противоречи на целите, произтичащи от член 4 от [директивата]?“

 По преюдициалния въпрос

21      Със своя преюдициален въпрос преращащата юрисдикция иска по същество от Съда да установи дали тълкуването на понятието „печалба, разпределена от дъщерното дружество,“ по смисъла на член 4, параграф 2, последно изречение от директивата се противопоставя на наличието на правна уредба на държава-членка, която включва данъчни кредити във въпросната печалба и ако е така, дали това включване попада в приложното поле на член 7, параграф 2 от директивата.

22      За да се отговори на този въпрос, е необходимо да се държи сметка за текста на разпоредбата, чието тълкуване се иска, както и за целите и системата на директивата (вж. в този смисъл Решение от 17 октомври 1996 г. по дело Denkavit и др., C-283/94, C-291/94 и C-292/94, Recueil, стр. I-5063, точки 24 и 26, както и Решение от 8 юни 2000 г. по дело Epson Europe, C-375/98, Recueil, стр. I-4243, точки 22 и 24).

23      В това отношение следва да се напомни, че директивата, както по-конкретно личи от третото ѝ съображение, цели да премахне чрез въвеждането на обща данъчна система всяко неблагоприятно третиране на сътрудничеството между дружествата от различни държави-членки в сравнение със сътрудничеството между дружества от една и съща държава-членка и по този начин да улесни групирането на дружества на общностно равнище (Решение по дело Denkavit и др., посочено по-горе, точка 22, Решение по дело Epson Europe, посочено по-горе, точка 20, Решение от 4 октомври 2001 г. по дело Athinaïki Zythopoiia, C-294/99, Recueil, стр. I-6797, точка 25, Решение по дело Océ Van der Grinten, посочено по-горе, точка 45 и Решение от 12 декември 2006 г. по дело Test Claimants in the FII Group Litigation, C-446/04, Recueil, стр. I-11753, точка 103).

24      По този начин директивата има за цел да гарантира неутралитет в данъчен смисъл на печалбата, която дъщерно дружество от една държава-членка разпределя на дружеството майка, установено в друга държава-членка.

25      За да постигне тези цели, член 4, параграф 1 от директивата предвижда с цел избягване на двойно данъчно облагане в случаите, когато дружество майка по силата на асоциирането си със своите дъщерни дружества получава разпределена печалба, държавата на дружеството майка да се въздържа от облагане на такава печалба или да разреши на дружеството майка да приспадне от размера на дължимия данък частта от корпоративния данък, платена от дъщерното дружество, която е свързана с тази печалба, и в дадени случаи сумата на данъка, удържан при източника, начислен от държавата-членка по регистрация на дъщерното дружество, до размера на сумата на съответния данък в държавата (Решение по дело Test Claimants in the FII Group Litigation, посочено по-горе, точка 102).

26      Освен това с цел избягване на двойно данъчно облагане член 5, параграф 1 от директивата предвижда освобождаване от удържане на данък при източника в държавата-членка на дъщерното дружество, когато то разпределя печалба на своето дружество майка, поне в случаите когато последното притежава дял, възлизащ най-малко на 25 % от капитала на дъщерното дружество (посочени по-горе Решение по дело Denkavit и др., точка 22, Решение по дело Epson Europe, точка 20, Решение по дело Athinaïki Zythopoiia, точка 25 и Решение по дело Océ Van der Grinten, точка 45).

27      По този начин в икономически смисъл директивата цели да избегне двойното данъчно облагане на печалбата, разпределена от дъщерното дружество от една държава-членка на неговото дружество майка, установено в друга държава-членка, с други думи да избегне разпределената печалба да бъде обложена веднъж при дъщерното дружество и втори път при дружеството майка (вж. в този смисъл Решение по дело Athinaïki Zythopoiia, посочено по-горе, точка 5).

28      Все пак по силата на член 4, параграф 2 от директивата всяка държава-членка си запазва възможността да предвиди, че разноските, свързани с дялове в дъщерното дружество, няма да могат да се приспадат от облагаемата печалба на дружеството майка, като се уточнява, че тогава, ако разходите по управлението на въпросния дял, представляват фиксирана сума, тя не може да надвишава 5 % от печалбата, разпределена от дъщерното дружество.

29      Още повече че по силата на член 5, параграфи 2—4 от директивата някои държави-членки имат право през преходен период да облагат с данък, удържан при източника, печалбата, разпределена от местни дъщерни дружества на техните дружества майки, установени в друга държава-членка.

30      Според националната правна уредба, приложима към делото по главното производство, фиксираната сума на разходите и разноските, които не могат да се приспаднат и към които се отнася член 4, параграф 2 от директивата, е определена на 5 % от разпределената печалба, включително данъчните кредити.

31      Що се отнася до понятието „данъчен кредит“, необходимо е да се отбележи, че както преращащата юрисдикция в мотивите към акта си, така и BFCM и Комисията на Европейските общности в представените на Съда становища, се позовават на Решение по дело Océ Van der Grinten, посочено по-горе, в което Съдът приема, че данъчният кредит, по-специално местният данъчен кредит [avoir fiscal], предмет на спора по това дело, представлява данъчен инструмент, целящ избягване на икономическо двойно данъчно облагане на разпределената печалба под формата на дивиденти, а не доход от ценни книжа (вж. Решение по дело Océ Van der Grinten, посочено по-горе, точка 56).

32      Въпреки това, както посочва генералният адвокат в точка 33 от заключението си, посоченото по-горе Решение по дело Océ Van der Grinten се отнася до данък, начислен върху местния данъчен кредит [avoir fiscal], който няма характеристиките на данък, удържан при източника, върху разпределената печалба (вж. Решение по дело Océ Van der Grinten, посочено по-горе, точка 55).

33      По това дело е ставало въпрос за местен данъчен кредит [avoir fiscal], целящ да компенсира данъка, платен от дружеството разпределител, а не за данъчен кредит, чиято цел е да компенсира данък, който вече е платен от акционера.

34      Както е видно от акта за преюдициално запитване обаче и от становищата на френското правителство и на BFCM, изложени в хода на съдебното заседание пред Съда, данъчните кредити, предмет на спора в главното производство по настоящото дело, са отпуснати, за да се компенсират данъците, удържани при източника, с които се облага дружеството майка в държавата-членка на дъщерното дружество.

35      Следователно въпросните данъчни кредити имат за цел да компенсират данък, който вече е платен от акционера, така че Решение по дело Océ Van der Grinten, посочено по-горе, не може да даде отговор на настоящия преюдициален въпрос.

36      След като се уточни това, на първо място следва да се посочи, че текстът на член 4, параграф 2 от директивата допуска включването на данъчните кредити във фиксираната сума за разходите по управлението, свързани с дяловете на дружеството майка в дъщерното дружество.

37      Всъщност, както посочва генералният адвокат в точка 34 от заключението си, включването на данъчните кредити във фиксираната сума на разходите по управлението, свързани с дяловете, по смисъла на член 4, параграф 2 от директивата, гарантира, че на практика цялата сума на разпределената печалба по смисъла на тази разпоредба се получава от дружеството майка и към нея ще бъде приложена ставка от 5 %.

38      На второ място следва да се има предвид, че въпросните кредити целят в юридически смисъл да се избегне двойното данъчно облагане на печалбата, разпределена от дъщерното дружество на дружеството майка, с други думи да се избегне печалбата да бъде облагана веднъж при дружеството майка с данъци, удържани при източника в държавата-членка на дъщерното дружество, и втори път в държавата-членка, където е установено дружеството майка.

39      Следователно вземането предвид на данъчните кредити, предоставени на дружеството майка, за изчисляване на пропорционалната част разходи и разноски, свързани с дяловете в дъщерното дружество, позволява да се отрази размерът на разпределената от дъщерното дружество печалба и размерът, който съответства на сумите, с които в крайна сметка и на практика разполага дружеството майка на това основание, като се неутрализира въздействието на данъка, удържан при източника, с който се облага дружеството майка в държавата-членка на дъщерното дружество.

40      Както правилно отбелязват френското и германското правителство в представените пред Съда становища, включването на данъчните кредити във фиксираната сума на разходите по управление, свързани с дяловете, по смисъла на член 4, параграф 2 от директивата, съответства по този начин на целта за неутралитет в данъчен смисъл на трансграничното разпределение на печалбата на дъщерно дружество към дружеството майка, установено в друга държава-членка.

41      В този контекст преращащата юрисдикция желае все пак да се установи дали не е засегнат данъчният неутралитет, поради факта че въпросните данъчни кредити не винаги се удържат от дължимия от дружеството майка данък, както става ясно от точка 17 от настоящото решение.

42      В това отношение следва да се напомни, от една страна, че в рамките на установената от директивата система, когато дружество майка притежава дял, възлизащ най-малко на 25 % от капитала на дъщерното дружество, установено в друга държава-членка, данъците, удържани при източника в последната държава, са по принцип забранени по силата на член 5, параграф 1 от директивата.

43      При обстоятелства, подобни на тези по делото в главното производство, такива данъци, удържани при източника, все пак са могли да се приложат от някои държави-членки през преходен период, от който те се ползват в съответствие с член 5, параграфи 2—4 от директивата.

44      Както посочва обаче генералният адвокат в точка 36 от заключението си, директивата не задължава държава-членка да предвиди приспадане на такива данъци, удържани при източника, когато в съответствие с член 4, параграф 1 от директивата е избрала система на освобождаване. В този контекст не може държава-членка, която е избрала системата на освобождаване, да се упрекне в това, че компенсира данък, удържан при източника в държавата-членка на дъщерното дружество чрез предоставяне на данъчен кредит, ограничавайки приспадането на въпросния данъчен кредит до случаите, в които дружеството майка получател преразпределя получените дивиденти в срок от пет години на собствените си акционери.

45      От друга страна, следва да се посочи, че член 4, параграф 2 от директивата позволява на държава-членка да определи разходите по управлението, които не се приспадат като фиксирана сума, която не надвишава 5 % от печалбата, разпределена от дъщерното дружество, без да се прави разграничение между това дали държавата-членка е избрала система на освобождаване или е избрала система на приспадане. От това следва, че що се отнася до понятието „разпределена печалба“, разпоредбата не прави разграничение дали въпросната държава е задължена или не да предвиди приспадането на данъците, удържани при източника в държавата-членка на дъщерното дружество.

46      Следователно, когато държава-членка е избрала да приложи предвидената в член 4, параграф 2 от директивата възможност, включвайки данъчните кредити в размера на разпределената печалба, към която се прилага коефициентът от 5 %, тя не може да се упрекне, че не прави разграничение между това дали става въпрос за данъчни кредити, които могат да бъдат приспаднати от дължимия данък.

47      Всъщност, ако в рамките на национална правна уредба като тази, която е предмет на спора по главното производство, включването на данъчните кредити във фиксираната сума на разходите по управление, свързани с дяловете, по смисъла на член 4, параграф 2 от директивата, при липса на преразпределение на получената от дружеството майка печалба на собствените му акционери в срок от пет години без съмнение допринася за утежняване на данъчната тежест върху дружеството майка в резултат на данъците, удържани при източника, които се събират от държавата-членка на дъщерното дружество в съответствие с член 5, параграфи 1 и 2—4 от директивата и за които член 4, параграф 1 от директивата не предвижда в рамките на система на освобождаване никакво задължение да се гарантира приспадането на въпросните данъци, удържани при източника, от размера на дължимия данък.

48      По този начин не толкова включването на данъчните кредити във фиксираната сума на разходите по управление, свързани с дяловете, по смисъла на член 4, параграф 2 от директивата, засяга данъчния неутралитет на трансграничното разпределение на печалбата на дъщерно дружество към дружеството му майка, установено в друга държава-членка, колкото оставената от директивата възможност да се обложи дружеството майка с данъци, удържани при източника в държавата-членка на дъщерното дружество.

49      Във всеки случай включването на данъчните кредити като механизъм, предназначен да избегне юридически двойното облагане, във фиксираната сума на разходите по управление, свързани с дяловете, по смисъла на член 4, параграф 2 от директивата, не може да попадне в приложното поле на член 7, параграф 2 от същата, който не засяга прилагането на национални разпоредби или на разпоредби, основаващи се на споразумения, предназначени да премахнат или да намалят икономическото двойно данъчно облагане на дивидентите.

50      Следователно на поставения въпрос следва да се отговори, че по смисъла на член 4, параграф 2, последно изречение от директивата понятието „печалба, разпределена от дъщерното дружество“ трябва да се тълкува в смисъл, че допуска наличието на правна уредба на държава-членка, която включва във въпросната печалба данъчните кредити, предоставени с цел да се компенсира данък, удържан при източника, с който държавата-членка на дъщерното дружество облага дружеството майка.

 По съдебните разноски

51      С оглед на обстоятелството, че за страните по главното производство настоящото дело представлява отклонение от обичайния ход на производството пред преращащата юрисдикция, последната следва да се произнесе по съдебните разноски. Разходите, направени за представяне на становища пред Съда, различни от тези на посочените страни, не подлежат на възстановяване.

По изложените съображения Съдът (четвърти състав) реши:

Понятието „печалба, разпределяна от дъщерното дружество,“ по смисъла на член 4, параграф 2, последно изречение от Директива 90/435/ЕИО на Съвета от 23 юли 1990 година относно общата система за данъчно облагане на дружества майки и дъщерни дружества от различни държави-членки трябва да се тълкува в смисъл, че допуска наличието на правна уредба на държава-членка, която включва във въпросната печалба данъчните кредити, предоставени с цел да се компенсира данък, удържан при източника, с който държавата-членка на дъщерното дружество облага дружеството майка.

Подписи

* Език на производството: френски.