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Affaire C-138/07

Belgische Staat

contre

Cobelfret NV

(demande de décision préjudicielle, introduite par

le hof van beroep te Antwerpen)

«Directive 90/435/CEE — Article 4, paragraphe 1 — Effet direct — Réglementation nationale visant à supprimer la double imposition des bénéfices distribués — Déduction du montant des dividendes perçus de la base imposable de la société mère uniquement dans la mesure où celle-ci a réalisé des bénéfices imposables»

Sommaire de l'arrêt

1.        Rapprochement des législations — Régime fiscal commun applicable aux sociétés mères et filiales d'États membres différents — Directive 90/435

(Directive du Conseil 90/435, art. 4, § 1, 1er tiret)

2.        Rapprochement des législations — Régime fiscal commun applicable aux sociétés mères et filiales d’États membres différents — Directive 90/435

(Directive du Conseil 90/435, art. 4, § 1, 1er tiret)

1.        L'article 4, paragraphe 1, premier tiret, de la directive 90/435, concernant le régime fiscal commun applicable aux sociétés mères et filiales d’États membres différents, doit être interprété en ce sens qu'il s'oppose à la réglementation d'un État membre qui prévoit que les dividendes perçus par une société mère sont inclus dans la base imposable de celle-ci, pour en être par la suite déduits à hauteur de 95 % dans la mesure où, pour la période d'imposition concernée, un solde bénéficiaire positif subsiste après déduction des autres bénéfices exonérés.

En effet, l'obligation de l’État membre ayant choisi le système prévu à l’article 4, paragraphe 1, premier tiret, de la directive 90/435 de s’abstenir d'imposer les bénéfices que la société mère reçoit, à titre d'associée, de sa société filiale n'est assortie d'aucune condition et est exprimée sous la seule réserve des paragraphes 2 et 3 du même article ainsi que de celle prévue à l’article 1er, paragraphe 2, de cette directive. Aucune condition n'est notamment prévue à l’article 4, paragraphe 1, premier tiret, de ladite directive en ce qui concerne l'existence d'autres bénéfices imposables pour que les dividendes perçus par la société mère ne soient pas soumis à l'imposition. Ainsi, les États membres ne sauraient instaurer unilatéralement des mesures restrictives, telles que l’exigence de l'existence de bénéfices imposables dans le chef de la société mère, et soumettre ainsi à des conditions la possibilité de bénéficier des avantages prévus par la directive 90/435.

En outre, lorsque la société mère ne réalise pas d’autres bénéfices imposables au titre de la période d’imposition concernée, une telle réglementation a pour effet de réduire les pertes de la société mère à hauteur des dividendes perçus. Dès lors que, en principe, cette réglementation fiscale admet le report des pertes sur des exercices fiscaux ultérieurs, la réduction des pertes de la société mère susceptibles de bénéficier d’un tel report à hauteur des dividendes perçus a un effet sur la base imposable de cette société lors de l’exercice fiscal qui suit celui durant lequel ces dividendes sont perçus, dans la mesure où ses bénéfices sont supérieurs aux pertes reportables. Il s’ensuit que, même si les dividendes perçus par la société mère ne sont pas soumis à l’impôt sur les sociétés au titre de l’exercice fiscal au cours duquel ces dividendes ont été distribués, ladite réduction des pertes de la société mère est susceptible d’avoir pour effet que cette dernière subit indirectement une imposition sur ces dividendes lors des exercices fiscaux ultérieurs, lorsque son résultat est positif, une telle limitation de la déduction des dividendes perçus n’étant pas compatible avec la directive 90/435.

Quand bien même, en appliquant ce même régime aux dividendes distribués tant par les filiales résidentes que par celles établies dans d’autres États membres, un État membre chercherait à éliminer toute pénalisation de la coopération entre sociétés d’États membres différents par rapport à la coopération entre sociétés d’un même État membre, cela ne justifie pas l’application d’un régime qui n’est pas compatible avec le système de prévention de la double imposition économique prévu à l’article 4, paragraphe 1, premier tiret, de la même directive.

(cf. points 33-34, 36-37, 39-41, 46 et disp.)

2.        L'article 4, paragraphe 1, premier tiret, de la directive 90/435, concernant le régime fiscal commun applicable aux sociétés mères et filiales d'États membres différents, est inconditionnel et suffisamment précis pour pouvoir être invoqué devant les juridictions nationales. En effet, l'obligation de s’abstenir d’imposer les bénéfices distribués par une filiale à sa société mère prévue à l'article 4, paragraphe 1, premier tiret, de la directive 90/435 est formulée en des termes non équivoques et n’est assortie d’aucune condition ni subordonnée dans son exécution ou dans ses effets à l'intervention d’aucun autre acte, émanant soit des institutions communautaires, soit des États membres.

(cf. points 64-65 et disp.)







ARRÊT DE LA COUR (première chambre)

12 février 2009 (*)

«Directive 90/435/CEE – Article 4, paragraphe 1 – Effet direct – Réglementation nationale visant à supprimer la double imposition des bénéfices distribués – Déduction du montant des dividendes perçus de la base imposable de la société mère uniquement dans la mesure où celle-ci a réalisé des bénéfices imposables»

Dans l’affaire C-138/07,

ayant pour objet une demande de décision préjudicielle au titre de l’article 234 CE, introduite par le hof van beroep te Antwerpen (Belgique), par décision du 27 février 2007, parvenue à la Cour le 9 mars 2007, dans la procédure

Belgische Staat

contre

Cobelfret NV,

LA COUR (première chambre),

composée de M. P. Jann, président de chambre, MM. M. Ilešič, A. Tizzano, E. Levits (rapporteur) et J.-J. Kasel, juges,

avocat général: Mme E. Sharpston,

greffier: Mme M. Ferreira, administrateur principal,

vu la procédure écrite et à la suite de l’audience du 5 mars 2008,

considérant les observations présentées:

–        pour Cobelfret NV, par Mes A. Huyghe et M. Isenbaert, advocaten,

–        pour le gouvernement belge, par Mme C. Pochet, en qualité d’agent, assistée de Me J. Werbrouck, advocaat,

–        pour la Commission des Communautés européennes, par MM. R. Lyal, W. Wils et W. Roels, en qualité d’agents,

ayant entendu l’avocat général en ses conclusions à l’audience du 8 mai 2008,

rend le présent

Arrêt

1        La demande de décision préjudicielle porte sur l’interprétation de l’article 4, paragraphe 1, de la directive 90/435/CEE du Conseil, du 23 juillet 1990, concernant le régime fiscal commun applicable aux sociétés mères et filiales d’États membres différents (JO L 225, p. 6).

2        Cette demande a été présentée dans le cadre d’un litige opposant le Belgische Staat à la société Cobelfret NV (ci-après «Cobelfret») au sujet de la détermination du résultat imposable de celle-ci au titre de l’impôt sur les sociétés pour les exercices d’imposition 1992 à 1998.

 Le cadre juridique

 La réglementation communautaire

3        Aux termes de son troisième considérant, la directive 90/435 entend, en particulier, éliminer les désavantages fiscaux subis par les groupes de sociétés d’États membres différents par rapport aux groupes de sociétés d’un même État membre.

4        En vertu de l’article 3, paragraphe 1, sous a), de la directive 90/435, la qualité de société mère est reconnue à toute société d’un État membre qui remplit certaines conditions, énoncées à l’article 2 de cette directive, et qui détient, dans le capital d’une société d’un autre État membre remplissant les mêmes conditions, une participation minimale de 25 %.

5        L’article 4, paragraphes 1 et 2, de ladite directive prévoit:

«1.      Lorsqu’une société mère reçoit, à titre d’associée de sa société filiale, des bénéfices distribués autrement qu’à l’occasion de la liquidation de celle-ci, l’État de la société mère:

–        soit s’abstient d’imposer ces bénéfices,

–        soit les impose, tout en autorisant cette société à déduire du montant de son impôt la fraction de l’impôt de la filiale afférente à ces bénéfices et, le cas échéant, le montant de la retenue à la source perçue par l’État membre de résidence de la filiale en application des dispositions dérogatoires de l’article 5, dans la limite du montant de l’impôt national correspondant.

2.      Toutefois, tout État membre garde la faculté de prévoir que des charges se rapportant à la participation et des moins-values résultant de la distribution des bénéfices de la société filiale ne sont pas déductibles du bénéfice imposable de la société mère. Si, dans ce cas, les frais de gestion se rapportant à la participation sont fixés forfaitairement, le montant forfaitaire ne peut excéder 5 % des bénéfices distribués par la société filiale.»

 La réglementation nationale

6        La directive 90/435 a fait l’objet d’une transposition dans le droit belge par la loi du 23 octobre 1991 (Belgisch Staatsblad, du 15 novembre 1991, p. 25619), qui a modifié le régime des revenus définitivement taxés (ci-après le «régime RDT») existant et a fixé à 95 % le montant des dividendes perçus pouvant être déduits de la base imposable de la société mère.

7        À la suite de la codification intervenue en 1992, les dispositions pertinentes relatives au régime RDT ont été réunies dans les articles 202, 204 et 205 du code des impôts sur les revenus, coordonné par l’arrêté royal du 10 avril 1992 et confirmé par la loi du 12 juin 1992 (supplément au Belgisch Staatsblad, du 30 juillet 1992, ci-après le «CIR 1992»), tels que mis en œuvre par l’arrêté royal d’exécution du code des impôts sur les revenus de 1992 (Belgisch Staatsblad, du 13 septembre 1993, ci-après l’«arrêté royal d’exécution du CIR 1992»).

8        Conformément auxdites dispositions, une société peut déduire de son résultat 95 % des dividendes reçus de ses filiales au sens de la directive 90/435, au titre des revenus définitivement taxés (ci-après la «déduction RDT»).

9        Le fonctionnement du régime RDT peut être succinctement décrit comme suit. Dans un premier temps, le dividende distribué par la filiale doit être inclus dans la base imposable de la société mère. Dans un second temps, ce dividende est déduit de cette base imposable, mais seulement dans la mesure où, pour la période d’imposition concernée, un solde bénéficiaire positif subsiste après déduction des autres bénéfices exonérés.

10      Ainsi, l’article 202 du CIR 1992 énonce:

«1.      Des bénéfices de la période imposable sont également déduits, dans la mesure où ils s’y retrouvent:

1°      les dividendes, à l’exception des revenus qui sont obtenus à l’occasion de la cession à une société de ses propres actions ou parts ou lors du partage total ou partiel de l’avoir social d’une société;

[…]»

11      L’article 204, premier alinéa, du CIR 1992 est libellé comme suit:

«Les revenus déductibles conformément à l’article 202, paragraphe 1, 1° […] sont censés se retrouver dans les bénéfices de la période imposable à concurrence de 95 [%] du montant encaissé ou recueilli éventuellement majoré des précomptes mobiliers réels ou fictifs […]»

12      L’article 205, paragraphe 2, du CIR 1992 dispose:

«La déduction prévue à l’article 202 est limitée au montant des bénéfices de la période imposable, tel qu’il subsiste après application de l’article 199 […]

[…]»

13      L’article 77 de l’arrêté royal d’exécution du CIR 1992 prévoit:

«Les montants visés aux articles 202 à 205 du [CIR] 1992 déductibles à titre de revenus définitivement taxés […] sont déduits à concurrence des bénéfices restant après application de l’article 76; cette déduction s’opère eu égard à la provenance des bénéfices, par priorité sur ceux dans lesquels lesdits montants sont compris.»

 Le litige au principal et la question préjudicielle

14      Cobelfret, une société ayant son siège en Belgique, a perçu, au cours des exercices d’imposition 1992 à 1998, des dividendes sur ses participations dans des sociétés établies sur le territoire communautaire, tout en subissant, au cours de plusieurs de ces exercices, des pertes.

15      En vertu de la réglementation belge, Cobelfret n’a pu ni bénéficier de la déduction RDT au titre des exercices au cours desquels elle a subi des pertes ni reporter à l’exercice ultérieur la partie non utilisée de cette déduction, lorsque la déduction RDT à laquelle Cobelfret pouvait prétendre était supérieure à ses bénéfices imposables.

16      Estimant, par conséquent, que les dividendes perçus n’étaient pas entièrement exonérés d’impôt, Cobelfret a introduit des réclamations relatives aux avis d’imposition au titre de l’impôt sur les sociétés pour les exercices d’imposition 1992 à 1998.

17      Ces réclamations ayant été rejetées, Cobelfret a saisi le rechtbank van eerste aanleg te Antwerpen (tribunal de première instance d’Anvers), qui, dans son jugement du 16 décembre 2005, a estimé, notamment, que le fait de limiter la déduction RDT au montant des bénéfices réalisés au cours de la période imposable et qui subsistent après application de l’article 199 du CIR 1992 conduit à l’imposition partielle des bénéfices distribués dans le chef de Cobelfret, ce qui est incompatible avec l’article 4, paragraphe 1, de la directive 90/435.

18      Le Belgische Staat a interjeté appel dudit jugement devant le hof van beroep te Antwerpen (cour d’appel d’Anvers). Cette juridiction a considéré que, afin de déterminer la réalité des résultats imposables de Cobelfret en ce qui concerne les exercices litigieux, il est nécessaire de se prononcer sur la question de l’effet direct de la directive 90/435 ainsi que sur celle de l’incompatibilité éventuelle de l’article 205, paragraphe 2, du CIR 1992 avec cette directive.

19      Dans ces conditions, le hof van beroep te Antwerpen a décidé de surseoir à statuer et de poser à la Cour la question préjudicielle suivante:

«Une réglementation telle que le [régime RDT], selon laquelle, dans un premier temps, les dividendes pertinents sont ajoutés à la base imposable de la société mère et, par la suite, le montant des dividendes perçus n’est […] déduit de la base imposable de la société mère (jusqu’à 95 %) en vertu de l’article 205, paragraphe 2, du [CIR 1992] que dans la mesure où il existe des bénéfices imposables auprès de la société mère, est-elle conforme à l’article 4 de la directive 90/435 […], dans la mesure où une telle limitation de la déduction RDT a pour effet qu’une société mère sera imposée au cours d’une période imposable ultérieure sur les dividendes perçus lorsqu’elle n’avait pas ou pas suffisamment de bénéfices imposables au cours de la période imposable dans laquelle les dividendes ont été perçus ou, à tout le moins, que les pertes fiscales de la période imposable seront épuisées à tort et que, partant, elles ne pourront plus être reportées à concurrence du montant des dividendes perçus qui, de toute manière, en cas d’absence de pertes fiscales, auraient été exemptés à 95 %?»

 Sur la question préjudicielle

 Sur la recevabilité

20      Ainsi qu’il résulte de son article 1er, la directive 90/435 vise les distributions de bénéfices reçues par des sociétés d’un État membre et provenant de leurs filiales d’autres États membres. En outre, l’article 2 de la même directive définit le champ d’application de celle-ci en fonction des types de sociétés tels qu’énumérés à l’annexe de ladite directive, tandis que l’article 3, paragraphe 1, de cette dernière prévoit la participation minimale à partir de laquelle une société peut être considérée comme une société mère et une autre comme sa filiale au sens de la directive 90/435.

21      Il importe de relever à cet égard que la juridiction de renvoi a omis d’indiquer la provenance des dividendes perçus par Cobelfret et le pourcentage des participations détenues par cette dernière dans les sociétés distributrices.

22      Cobelfret soutient devant la Cour, sans être contredite à cet égard par le gouvernement belge, qu’elle a perçu des dividendes de ses filiales établies au Royaume-Uni et que ses participations dans celles-ci remplissent les conditions établies à l’article 3 de la directive 90/435.

23      Si la vérification de l’exactitude de ces faits échappe à l’appréciation de la Cour et relève du juge national (arrêt du 16 mars 1978, Oehlschläger, 104/77, Rec. p. 791, point 4), il appartient également au seul juge national, dans le cadre de la coopération entre la Cour et les juridictions nationales, instituée par l’article 234 CE, d’apprécier, au regard des particularités de chaque affaire, tant la nécessité d’une décision préjudicielle pour être en mesure de rendre son jugement que la pertinence des questions qu’il pose à la Cour (voir, en ce sens, arrêt du 7 juin 2005, VEMW e.a., C-17/03, Rec. p I-4983, point 34 et jurisprudence citée).

24      En effet, la présomption de pertinence qui s’attache aux questions posées à titre préjudiciel par les juridictions nationales ne peut être écartée que dans des cas exceptionnels, notamment lorsqu’il apparaît de manière manifeste que l’interprétation sollicitée du droit communautaire n’a aucun rapport avec la réalité ou l’objet du litige au principal (voir arrêt du 17 juillet 2008, Corporación Dermoestética, C-500/06, non encore publié au Recueil, point 23 et jurisprudence citée).

25      Or, dans la présente affaire, il n’apparaît pas de manière manifeste que l’interprétation du droit communautaire sollicitée par la juridiction de renvoi soit dépourvue de pertinence pour cette dernière, la recevabilité de la demande de décision préjudicielle n’ayant d’ailleurs été contestée ni par Cobelfret ni par le gouvernement belge non plus que par la Commission des Communautés européennes.

 Sur le fond

26      La demande de décision préjudicielle porte, d’une part, sur l’interprétation de l’article 4, paragraphe 1, de la directive 90/435. D’autre part, la juridiction de renvoi estime nécessaire de savoir si cette disposition est susceptible d’avoir un effet direct. Il convient d’examiner séparément ces deux aspects.

 Sur la portée de l’article 4, paragraphe 1, de la directive 90/435

27      Par sa question, la juridiction de renvoi demande en substance si l’article 4, paragraphe 1, de la directive 90/435 doit être interprété en ce sens qu’il s’oppose à la réglementation d’un État membre qui prévoit que les dividendes perçus par une société mère sont inclus dans la base imposable de celle-ci, pour en être par la suite déduits à hauteur de 95 % dans la mesure où, pour la période d’imposition concernée, un solde bénéficiaire positif subsiste après déduction des autres bénéfices exonérés.

28      Ainsi qu’il ressort notamment de son troisième considérant, la directive 90/435 vise à éliminer, par l’instauration d’un régime fiscal commun, toute pénalisation de la coopération entre sociétés d’États membres différents par rapport à la coopération entre sociétés d’un même État membre et à faciliter ainsi le regroupement de sociétés à l’échelle communautaire (voir arrêt du 3 avril 2008, Banque Fédérative du Crédit Mutuel, C-27/07, non encore publié au Recueil, point 23 et jurisprudence citée).

29      Afin d’atteindre l’objectif de la neutralité, sur le plan fiscal, de la distribution de bénéfices par une société filiale sise dans un État membre à sa société mère établie dans un autre État membre, la directive 90/435 entend éviter une double imposition de ces bénéfices, en termes économiques, c’est-à-dire éviter que les bénéfices distribués ne soient frappés, une première fois, dans le chef de la société filiale et, une seconde fois, dans celui de la société mère (voir, en ce sens, arrêt Banque Fédérative du Crédit Mutuel, précité, points 24 et 27).

30      À cet effet, l’article 4, paragraphe 1, de la directive 90/435 prévoit que, lorsqu’une société mère reçoit, à titre d’associée de sa société filiale, des bénéfices distribués, l’État membre dans lequel est établie la société mère soit s’abstient d’imposer ces bénéfices, soit autorise cette société mère à déduire du montant de son impôt la fraction de l’impôt de la filiale afférente à ces bénéfices et, le cas échéant, le montant de la retenue à la source perçue par l’État membre de résidence de la filiale, dans la limite du montant de l’impôt national correspondant (arrêt Banque Fédérative du Crédit Mutuel, précité, point 25).

31      La Cour a déjà jugé que l’article 4, paragraphe 1, de la directive 90/435 laisse ainsi explicitement le choix aux États membres entre le système de l’exonération et le système de l’imputation, qui, dans le chef de l’actionnaire bénéficiaire des dividendes, ne conduisent pas nécessairement au même résultat (voir, en ce sens, arrêt du 12 décembre 2006, Test Claimants in the FII Group Litigation, C-446/04, Rec. p. I-11753, points 43 et 44).

32      Il résulte des observations soumises à la Cour par le gouvernement belge que le système pour lequel a opté le Royaume de Belgique est celui prévu à l’article 4, paragraphe 1, premier tiret, de la directive 90/435. Selon ce gouvernement, la déduction RDT garantit qu’aucun impôt n’est prélevé dans le chef de la société mère sur les dividendes perçus par cette dernière au titre de sa participation dans sa filiale.

33      Il y a lieu de relever que l’obligation de l’État membre ayant choisi le système prévu à l’article 4, paragraphe 1, premier tiret, de la directive 90/435 de s’abstenir d’imposer les bénéfices que la société mère reçoit, à titre d’associée, de sa société filiale n’est assortie d’aucune condition et est exprimée sous la seule réserve des paragraphes 2 et 3 du même article ainsi que de celle prévue à l’article 1er, paragraphe 2, de cette directive.

34      Aucune condition n’est notamment prévue à l’article 4, paragraphe 1, premier tiret, de ladite directive en ce qui concerne l’existence d’autres bénéfices imposables pour que les dividendes perçus par la société mère ne soient pas soumis à l’imposition.

35      Cependant, le régime RDT, qui prévoit que les dividendes perçus par la société mère sont ajoutés à la base imposable de celle-ci et que, par la suite, un montant correspondant à 95 % de ces dividendes n’est déduit de cette base que dans la mesure où existent des bénéfices imposables dans le chef de la société mère, a pour effet que cette dernière ne peut entièrement bénéficier de cet avantage qu’à la condition de ne pas avoir subi, s’agissant de ses autres revenus imposables, un résultat négatif au titre de la même période.

36      Or, ainsi que l’a relevé Mme l’avocat général au point 23 de ses conclusions, les États membres ne sauraient instaurer unilatéralement des mesures restrictives, telles que l’exigence de l’existence de bénéfices imposables dans le chef de la société mère, et soumettre ainsi à des conditions la possibilité de bénéficier des avantages prévus par la directive 90/435.

37      En outre, lorsque la société mère ne réalise pas d’autres bénéfices imposables au titre de la période d’imposition concernée, une réglementation telle que celle en cause au principal a pour effet de réduire les pertes de la société mère à hauteur des dividendes perçus.

38      À cet égard, le gouvernement belge admet que la limitation de la déduction RDT produit des effets sur les pertes de la société mère. Toutefois, selon ce gouvernement, l’article 4, paragraphe 1, premier tiret, de la directive 90/435 n’implique pas l’interdiction de tels effets sur les pertes.

39      Or, il y a lieu de relever qu’il résulte du dossier soumis à la Cour que, en principe, la réglementation fiscale belge admet le report des pertes sur des exercices fiscaux ultérieurs. Par conséquent, la réduction des pertes de la société mère susceptibles de bénéficier d’un tel report à hauteur des dividendes perçus a un effet sur la base imposable de cette société lors de l’exercice fiscal qui suit celui durant lequel ces dividendes sont perçus, dans la mesure où ses bénéfices sont supérieurs aux pertes reportables. En effet, à la suite de la réduction des pertes reportables, ladite base imposable se trouve plus élevée.

40      Il s’ensuit que, même si les dividendes perçus par la société mère ne sont pas soumis à l’impôt sur les sociétés au titre de l’exercice fiscal au cours duquel ces dividendes ont été distribués, ladite réduction des pertes de la société mère est susceptible d’avoir pour effet que cette dernière subit indirectement une imposition sur ces dividendes lors des exercices fiscaux ultérieurs, lorsque son résultat est positif.

41      Or, un tel effet de la limitation de la déduction RDT n’est compatible ni avec le libellé ni avec les objectifs et le système de la directive 90/435.

42      En premier lieu, contrairement à ce qu’affirme le gouvernement belge, il ne saurait être déduit de l’emploi, à l’article 4, paragraphe 1, premier tiret, de la directive 90/435, des termes «s’abstient d’imposer» au lieu du verbe «exonère» que celle-ci admet un tel effet de la limitation de la déduction RDT sur les pertes de la société mère.

43      Ainsi que l’a relevé Mme l’avocat général au point 28 de ses conclusions, rien dans l’économie ou dans la finalité de la directive 90/435 ne permet de conclure à l’existence d’une différence substantielle entre le fait de «s’abstenir d’imposer» et celui d’«exonérer» les bénéfices perçus par la société mère, la Cour se référant tantôt à l’«exonération», tantôt à l’obligation de «s’abstenir d’imposer» au sens dudit article 4, paragraphe 1 (voir, notamment, arrêt du 12 décembre 2006, Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, C-374/04, Rec. p. I-11673, point 53; arrêts précités Test Claimants in the FII Group Litigation, points 44 et 102, ainsi que Banque Fédérative du Crédit Mutuel, point 44).

44      En deuxième lieu, le gouvernement belge fait valoir que le régime RDT est compatible avec la directive 90/435, puisque, en soumettant au même traitement fiscal les dividendes perçus des filiales établies en Belgique et ceux des filiales ayant leur siège dans d’autres États membres, ce régime parviendrait à atteindre l’objectif énoncé au troisième considérant de cette directive, qui est d’éliminer toute pénalisation de la coopération entre sociétés relevant d’États membres différents par rapport à la coopération entre sociétés résidentes d’un même État membre.

45      Or, ainsi qu’il découle des points 39 et 40 du présent arrêt, lorsque la société mère n’a pas réalisé d’autres bénéfices imposables au cours de la période au titre de laquelle les dividendes sont perçus, le régime RDT ne permet pas d’entièrement atteindre l’objectif de prévention de la double imposition économique, tel que prévu à l’article 4, paragraphe 1, premier tiret, de la directive 90/435.

46      Dès lors, quand bien même, en appliquant ledit régime aux dividendes distribués tant par les filiales résidentes que par celles établies dans d’autres États membres, le Royaume de Belgique chercherait à éliminer toute pénalisation de la coopération entre sociétés d’États membres différents par rapport à la coopération entre sociétés d’un même État membre, cela ne justifie pas l’application d’un régime qui n’est pas compatible avec le système de prévention de la double imposition économique prévu à l’article 4, paragraphe 1, premier tiret, de la même directive.

47      En troisième lieu, le gouvernement belge ne prétendant pas que le système choisi est celui de l’imputation prévu à l’article 4, paragraphe 1, second tiret, de ladite directive, il ne saurait invoquer le fait que la limitation de la déduction RDT aboutit au minimum au même résultat que celui de ce système d’imputation et que rien n’indiquerait que l’autre système, figurant au premier tiret du même paragraphe 1, doit aboutir à un résultat plus favorable que celui prévu audit second tiret.

48      Or, d’une part, ainsi qu’il a été rappelé au point 31 du présent arrêt, le choix entre le système de l’exonération et le système de l’imputation ne conduit pas nécessairement au même résultat dans le chef de la société bénéficiaire des dividendes.

49      D’autre part, il résulte de la jurisprudence de la Cour qu’un État membre qui n’a pas transposé dans son ordre juridique national les dispositions d’une directive ne peut opposer aux citoyens communautaires les limitations qu’il aurait pu imposer en vertu de ces dispositions (voir arrêt du 30 mars 2006, Uudenkaupungin kaupunki, C-184/04, Rec. p. I-3039, point 28 et jurisprudence citée).

50      De même, un État membre ayant opté, lors de la transposition d’une directive, pour l’un des systèmes alternatifs prévus par celle-ci ne saurait invoquer les effets ou les limitations qui auraient pu découler de la mise en œuvre de l’autre système.

51      En quatrième lieu, il convient de relever que les références faites par le gouvernement belge à la directive 90/434/CEE du Conseil, du 23 juillet 1990, concernant le régime fiscal commun applicable aux fusions, scissions, apports d’actifs et échanges d’actions intéressant des sociétés d’États membres différents (JO L 225, p. 1), ainsi qu’au modèle de convention élaboré par l’Organisation de coopération et de développement économiques (OCDE) sont dénuées de pertinence pour les besoins de l’interprétation de l’article 4, paragraphe 1, premier tiret, de la directive 90/435.

52      Contrairement à ce que soutient le gouvernement belge, il ne saurait être déduit de la directive 90/434 et, notamment, de son article 6 que l’article 4, paragraphe 1, premier tiret, de la directive 90/435 exigerait uniquement que les dividendes perçus par une société mère ayant son siège en Belgique de ses filiales établies dans d’autres États membres soient traités de la même manière que les dividendes payés par les filiales de cette société établies en Belgique, sans interdire les effets sur les pertes produits par la limitation de la déduction RDT.

53      En effet, l’article 6 de la directive 90/434 prévoit que, dans la mesure où les États membres appliquent, lorsque les opérations de fusion, de scission, d’apport d’actifs et d’échange d’actions interviennent entre sociétés de l’État de la société apporteuse, des dispositions permettant la reprise, par la société bénéficiaire, des pertes de la société apporteuse non encore amorties du point de vue fiscal, ils doivent étendre le bénéfice de ces dispositions à la reprise, par les établissements stables de la société bénéficiaire situés sur leur territoire, de ces mêmes pertes de la société apporteuse. Un tel article a donc un contenu matériel différent de celui de l’article 4, paragraphe 1, premier tiret, de la directive 90/435. De surcroît, il ne fait aucunement référence à cette dernière disposition.

54      Le gouvernement belge ne saurait non plus se prévaloir de l’absence, dans le modèle de convention élaboré par l’OCDE, de règles précises en ce qui concerne les modalités selon lesquelles le système de l’exonération doit être mis en œuvre, de sorte qu’il revient aux États membres de les déterminer.

55      Il suffit d’indiquer à cet égard qu’un acte communautaire, tel que la directive 90/435, doit, sauf indication expresse contraire, être interprété dans le cadre des sources et de l’ordre juridique communautaires (voir, en ce sens, arrêt du 9 octobre 1973, Muras, 12/73, Rec. p. 963, point 7).

56      Ce n’est qu’en l’absence de mesures d’unification ou d’harmonisation communautaires qu’il appartient aux États membres, qui demeurent compétents pour définir, par voie conventionnelle ou unilatérale, les critères de répartition de leur pouvoir de taxation, en vue, notamment, d’éliminer les doubles impositions, de prendre les mesures nécessaires à cet effet, en utilisant, notamment, les critères de répartition suivis dans la pratique fiscale internationale, y compris les modèles de convention élaborés par l’OCDE (voir, en ce sens, arrêt du 13 mars 2007, Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, C-524/04, Rec. p. I-2107, point 49 et jurisprudence citée). Or, en l’occurrence tel n’est pas le cas.

57      Au vu de ce qui précède, il convient de répondre à la question posée que l’article 4, paragraphe 1, premier tiret, de la directive 90/435 doit être interprété en ce sens qu’il s’oppose à la réglementation d’un État membre, telle que celle en cause au principal, qui prévoit que les dividendes perçus par une société mère sont inclus dans la base imposable de celle-ci, pour en être par la suite déduits à hauteur de 95 % dans la mesure où, pour la période d’imposition concernée, un solde bénéficiaire positif subsiste après déduction des autres bénéfices exonérés.

 Sur l’effet direct de l’article 4, paragraphe 1, de la directive 90/435

58      Il y a lieu de rappeler que, conformément à une jurisprudence constante de la Cour, dans tous les cas où les dispositions d’une directive apparaissent, du point de vue de leur contenu, inconditionnelles et suffisamment précises, les particuliers sont fondés à les invoquer devant les juridictions nationales à l’encontre de l’État, soit lorsque celui-ci s’est abstenu de transposer dans les délais la directive en droit national, soit lorsqu’il en a fait une transposition incorrecte (voir, notamment, arrêts du 19 novembre 1991, Francovich e.a., C-6/90 et C-9/90, Rec. p. I-5357, point 11; du 11 juillet 2002, Marks & Spencer, C-62/00, Rec. p. I-6325, point 25, ainsi que du 5 octobre 2004, Pfeiffer e.a., C-397/01 à C-403/01, Rec. p. I-8835, point 103).

59      Le gouvernement belge soutient que le choix laissé aux États membres par l’article 4, paragraphe 1, de la directive 90/435, en ce qui concerne les modalités du traitement fiscal des bénéfices distribués à une société mère par sa filiale, ainsi que le manque de précision relatif à ces modalités et à leur portée ont pour conséquence que cette disposition n’est pas inconditionnelle ou, à tout le moins, n’est pas suffisamment précise pour pouvoir produire un effet direct.

60      Tout au plus, selon le gouvernement belge, ladite disposition peut-elle être considérée comme inconditionnelle et suffisamment précise s’agissant du résultat minimal qui est garanti par la mise en œuvre de chacune des modalités qu’elle autorise.

61      À cet égard, il ressort d’une jurisprudence constante de la Cour que la faculté, accordée aux États membres, de choisir parmi une multiplicité de moyens possibles en vue d’atteindre le résultat prescrit par une directive n’exclut pas la possibilité, pour les particuliers, de faire valoir devant les juridictions nationales les droits dont le contenu peut être déterminé avec une précision suffisante sur la base des seules dispositions de la directive (voir, notamment, arrêts Francovich e.a., précité, point 17, et du 17 juillet 2008, Flughafen Köln/Bonn, C-226/07, non encore publié au Recueil, point 30).

62      Toutefois, en l’occurrence, il ne convient pas de vérifier si, malgré le choix laissé aux États membres par l’article 4, paragraphe 1, de la directive 90/435, il est possible d’identifier les droits minimaux accordés aux particuliers en vertu de cette disposition.

63      En effet, dans la mesure où il ressort du dossier que le Royaume de Belgique a opté pour le système prévu à l’article 4, paragraphe 1, premier tiret, de la directive 90/435, il suffit de vérifier si cette disposition est inconditionnelle et suffisamment précise pour pouvoir être invoquée devant les juridictions nationales.

64      Or, l’obligation de s’abstenir d’imposer les bénéfices distribués par une filiale à sa société mère, prévue audit article 4, paragraphe 1, premier tiret, est formulée en des termes non équivoques et n’est assortie d’aucune condition ni subordonnée dans son exécution ou dans ses effets à l’intervention d’aucun autre acte, émanant soit des institutions communautaires, soit des États membres.

65      Il s’ensuit que l’article 4, paragraphe 1, premier tiret, de la directive 90/435 est inconditionnel et suffisamment précis pour pouvoir être invoqué devant les juridictions nationales.

 Sur la demande de la limitation des effets de l’arrêt dans le temps

66      Dans ses observations écrites, le gouvernement belge a demandé à la Cour, dans le cas où celle-ci interpréterait l’article 4, paragraphe 1, de la directive 90/435 en ce sens qu’il s’oppose à une réglementation nationale telle que le régime RDT, de limiter les effets de son arrêt dans le temps.

67      À l’appui de sa demande, ledit gouvernement a invoqué la confiance légitime que ce gouvernement pouvait avoir, car la Commission aurait approuvé implicitement le régime RDT, le champ d’application imprécis dudit article 4, paragraphe 1, l’absence de jurisprudence sur ce point ainsi que l’impact que l’arrêt aurait sur les finances publiques belges si ce régime était jugé incompatible avec la directive 90/435.

68      Il résulte d’une jurisprudence constante de la Cour que ce n’est qu’à titre tout à fait exceptionnel que cette dernière peut, par application d’un principe général de sécurité juridique inhérent à l’ordre juridique communautaire, être amenée à limiter la possibilité pour tout intéressé d’invoquer une disposition qu’elle a interprétée en vue de mettre en cause des relations juridiques établies de bonne foi. Pour qu’une telle limitation puisse être décidée, il est nécessaire que deux critères essentiels soient réunis, à savoir la bonne foi des milieux intéressés et le risque de troubles graves (voir arrêt du 18 janvier 2007, Brzeziński, C-313/05, Rec. p. I-513, point 56 et jurisprudence citée).

69      Or, sans qu’il soit nécessaire d’examiner les arguments du gouvernement belge relatifs à la confiance légitime, il suffit de constater que, ainsi que l’a relevé Mme l’avocat général au point 36 de ses conclusions, ledit gouvernement n’a nullement tenté, dans ses observations écrites ou lors de l’audience, de démontrer l’existence d’un risque de troubles économiques graves.

70      Il n’y a donc pas lieu de limiter les effets du présent arrêt dans le temps.

 Sur les dépens

71      La procédure revêtant, à l’égard des parties au principal, le caractère d’un incident soulevé devant la juridiction de renvoi, il appartient à celle-ci de statuer sur les dépens. Les frais exposés pour soumettre des observations à la Cour, autres que ceux desdites parties, ne peuvent faire l’objet d’un remboursement.

Par ces motifs, la Cour (première chambre) dit pour droit:

L’article 4, paragraphe 1, premier tiret, de la directive 90/435/CEE du Conseil, du 23 juillet 1990, concernant le régime fiscal commun applicable aux sociétés mères et filiales d’États membres différents, doit être interprété en ce sens qu’il s’oppose à la réglementation d’un État membre, telle que celle en cause au principal, qui prévoit que les dividendes perçus par une société mère sont inclus dans la base imposable de celle-ci, pour en être par la suite déduits à hauteur de 95 % dans la mesure où, pour la période d’imposition concernée, un solde bénéficiaire positif subsiste après déduction des autres bénéfices exonérés.

L’article 4, paragraphe 1, premier tiret, de la directive 90/435 est inconditionnel et suffisamment précis pour pouvoir être invoqué devant les juridictions nationales.

Signatures

* Langue de procédure: le néerlandais.