Available languages

Taxonomy tags

Info

References in this case

References to this case

Share

Highlight in text

Go

Lieta C-407/07

Stichting Centraal Begeleidingsorgaan voor de Intercollegiale Toetsing

pret

Staatssecretaris van Financiën

(Hoge Raad der Nederlanden lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu)

Sestā PVN direktīva – 13. panta A daļas 1. punkta f) apakšpunkts – Atbrīvojumi no nodokļa – Nosacījumi – Pakalpojumi, ko sniedz neatkarīgas grupas – Pakalpojumi, kas sniegti vienam vai vairākiem grupas locekļiem

Sprieduma kopsavilkums

Noteikumi par nodokļiem – Tiesību aktu saskaņošana – Apgrozījuma nodokļi – Kopēja pievienotās vērtības nodokļu sistēma – Sestajā direktīvā paredzētie atbrīvojumi no nodokļa

(Padomes Direktīvas 77/388 13. panta A daļas 1. punkta f) apakšpunkts)

Sestās direktīvas 77/388 par to, kā saskaņojami dalībvalstu tiesību akti par apgrozījuma nodokļiem, 13. panta A daļas 1. punkta f) apakšpunkts ir interpretējams tādējādi, ka, ja ir ievēroti citi šajā normā paredzētie nosacījumi, pakalpojumi, ko saviem locekļiem sniedz neatkarīgas grupas, ir atbrīvoti no nodokļa saskaņā ar minēto normu pat tad, ja šie pakalpojumi ir sniegti tikai vienam vai dažiem no minētajiem locekļiem.

Šīs normas piemērošanas jomas ierobežojumu, neiekļaujot atbrīvojumos no pievienotās vērtības nodokļa pakalpojumus, kurus neatkarīgas grupas sniedz saviem locekļiem gadījumos, kad minēto locekļu vajadzības atšķiras, neapstiprina tās mērķis – radīt atbrīvojumu no pievienotās vērtības nodokļa, lai izvairītos no tā, ka personai, kas piedāvā noteiktus pakalpojumus, ir jāmaksā minētais nodoklis, kad tai ir jāsadarbojas ar citiem profesionāļiem, izmantojot kopīgu struktūru, kas uzņemas veikt darbības, kuras ir vajadzīgas, lai īstenotu minētos pakalpojumus.

Turklāt vajadzība minēto normu interpretēt šauri nevar radīt situāciju, kad katram neatkarīgas grupas loceklim tiek piešķirtas tiesības atņemt citiem šīs grupas locekļiem iespēju izmantot atbrīvojumu no pievienotās vērtības nodokļa, jebkurā brīdī izlemjot neizmantot kādu pakalpojumu, ko sniedz grupa, kurā sākotnēji ir nolēmis piedalīties minētais loceklis. Šādas tiesības pastāvēšana katram neatkarīgas grupas loceklim neizriet ne no Sestās direktīvas 13. panta A daļas 1. punkta f) apakšpunkta redakcijas, ne mērķa.


(sal. ar 36., 37. un 41. punktu un rezolutīvo daļu)







TIESAS SPRIEDUMS (trešā palāta)

2008. gada 11. decembrī (*)

Sestā PVN direktīva – 13. panta A daļas 1. punkta f) apakšpunkts – Atbrīvojumi no nodokļa – Nosacījumi – Pakalpojumi, ko sniedz neatkarīgas grupas – Pakalpojumi, kas sniegti vienam vai vairākiem grupas locekļiem

Lieta C-407/07

par lūgumu sniegt prejudiciālu nolēmumu atbilstoši EKL 234. pantam, ko Hoge Raad der Nederlanden (Nīderlande) iesniedza ar lēmumu, kas pieņemts 2007. gada 10. augustā un kas Tiesā reģistrēts 2007. gada 5. septembrī, tiesvedībā

Stichting Centraal Begeleidingsorgaan voor de Intercollegiale Toetsing

pret

Staatssecretaris van Financiën.

TIESA (trešā palāta)

šādā sastāvā: palātas priekšsēdētājs A. Ross [A. Rosas], tiesneši A. O’Kīfs [A. Ó Caoimh], J. Klučka [J. Klučka] (referents), U. Lehmuss [U. Lõhmus] un P. Linda [P. Lindh],

ģenerāladvokāte E. Šarpstone [E. Sharpston],

sekretāre S. Stremholma [C. Strömholm], administratore,

ņemot vērā rakstveida procesu un 2008. gada 4. septembra tiesas sēdi,

ņemot vērā apsvērumus, ko sniedza:

–        Stichting Centraal Begeleidingsorgaan voor de Intercollegiale Toetsing vārdā – B. Zadelhofs [B. Zadelhoff], advocaat,

–        Nīderlandes valdības vārdā – K. Viselsa [C. Wissels], K. ten Dama [C. ten Dam] un M. de Hrāfe [M. de Grave], pārstāvji,

–        Eiropas Kopienu Komisijas vārdā – M. van Bēks [M. van Beek] un D. Triandafilu [D. Triantafyllou], pārstāvji,

noklausījusies ģenerāladvokāta secinājumus 2008. gada 9. oktobra tiesas sēdē,

pasludina šo spriedumu.

Spriedums

1        Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu attiecas uz Padomes 1977. gada 17. maija Sestās direktīvas 77/388/EEK par to, kā saskaņojami dalībvalstu tiesību akti par apgrozījuma nodokļiem – Kopēja pievienotās vērtības nodokļu sistēma: vienota aprēķinu bāze (OV L 145, 1. lpp.; turpmāk tekstā – “Sestā direktīva”), 13. panta A daļas 1. punkta f) apakšpunkta interpretāciju.

2        Šis lūgums tika iesniegts tiesvedībā starp Stichting Centraal Begeleidingsorgaan voor de Intercollegiale Toetsing (turpmāk tekstā – “Stichting”) un Staatssecretaris van Financiën sakarā ar paziņojumu par pievienotās vērtības nodokļa (turpmāk tekstā – “PVN”) maksājumu par laika posmu no 1994. gada 1. janvāra līdz 1998. gada 31. decembrim.

 Atbilstošās tiesību normas

3        Sestās direktīvas devītajā un vienpadsmitajā apsvērumā ir paredzēts:

“tā kā jāsaskaņo nodokļu bāze, lai Kopienas likmes piemērošana darījumiem, par ko uzliek nodokļus, radītu līdzvērtīgas sekas visās dalībvalstīs;

[..]

tā kā jāsastāda kopējs atbrīvojumu saraksts, lai Kopienu pašu resursus visās dalībvalstīs varētu iekasēt vienādi.”

4        Sestās direktīvas 13. pantā ir noteikts:

“Atbrīvojumi valsts teritorijā

A.      Atbrīvojumi dažām darbībām sabiedrības interesēs.

1.      Ciktāl tas nav pretrunā ar citiem Kopienas noteikumiem, dalībvalstis atbrīvo turpmāk minētās darbības atbilstīgi noteikumiem, ko tās pieņem, lai nodrošinātu pareizu un godīgu šo atbrīvojumu piemērošanu un lai nepieļautu nekādu nodokļu nemaksāšanu, apiešanu vai ļaunprātīgu izmantošanu:

[..]

f)      pakalpojumus, ko sniedz neatkarīgas personu grupas, kuru darbība ir atbrīvota no pievienotās vērtības nodokļa vai uz kuru darbību pievienotās vērtības nodoklis neattiecas, lai sniegtu šo grupu locekļiem pakalpojumus, kas tieši nepieciešami to darbības veikšanai, ja šīs grupas patstāvīgi pieprasa no saviem locekļiem precīzi atlīdzināt savu daļu kopīgajos izdevumos, ar noteikumu, ka šāds atbrīvojums nevar radīt konkurences traucējumus;

[..].”

 Pamata prāva un prejudiciālais jautājums

5        Stichting ir slimnīcu un citu veselības aprūpes iestāžu apvienība, kuru starpā ir Orde van Medisch Specialisten (Ārstu speciālistu biedrība), Koninklijke Nederlandse Maatschappij tot Bevordering van de Geneeskunst (Nīderlandes Karaliskā ārstniecības veicināšanas sabiedrība), Nationale Ziekenhuisraad (Valsts slimnīcu padome), Vereniging van Nederlandse Ziekenfondsen (Nīderlandes Slimokasu savienība), Kontaktorgaan Landelijke Organisaties van Ziektekostenverzekeraars (Slimokasu organizāciju kontaktiestāde) un Nederlandse Vereniging voor Ziekenhuisdirecteuren (Nīderlandes Slimnīcu vadītāju apvienība).

6        No iesniedzējtiesas lēmuma izriet, ka Stichting par atlīdzību saviem biedriem, kuru darbība ir atbrīvota no pievienotās vērtības nodokļa vai uz kuru darbību pievienotās vērtības nodoklis neattiecas, sniedz pakalpojumus veselības aprūpes jomā, tostarp arī pakalpojumus attiecībā uz kvalitātes normām veselības aprūpē, kā arī kvalitātes politikas izveidošanai un atbalstam šajā jomā.

7        Daļa no Stichting sniegtajiem pakalpojumiem slimnīcām, kas ir tās biedri, tiek finansēta atbilstoši 1980. gada 20. novembra Likumam par tarifiem veselības aprūpē (Wet tarieven gezondheidszorg, Stb. 1980, n° 646). Šie pakalpojumi ir atbrīvoti no PVN saskaņā ar 1968. gada Likuma par apgrozījuma nodokli (Wet op de omzetbelasting 1968) 11. panta 1. punkta u) apakšpunktu, kas transponē Sestās direktīvas 13. panta A daļas 1. punkta f) apakšpunktu.

8        Stichting dažiem saviem biedriem, proti – slimnīcām, kā arī citām iestādēm un personām sniedz pakalpojumus, par kuriem tā saņem atsevišķu samaksu, un šo pakalpojumu saņēmējiem rēķini tiek izrakstīti individuāli.

9        Attiecībā uz pēdējiem minētajiem pakalpojumiem Stichting tika izsniegts paziņojums par maksājamā PVN apmēru par laika posmu no 1994. gada 1. janvāra līdz 1998. gada 31. decembrim, kuru pēc sūdzības izskatīšanas inspektors nolēma atstāt spēkā, jo minētie pakalpojumi neesot atbrīvoti no PVN.

10      Stichting pārsūdzēja šo lēmumu Gerechtshof te Amsterdam, kas to atcēla ar 2004. gada 1. jūnija spriedumu un samazināja maksājamā nodokļa summu līdz 182 460 NLG. Tomēr tā nosprieda, ka attiecībā uz pamata lietā aplūkotajiem pakalpojumiem Stichting ir izrakstījusi atsevišķus rēķinus un ka atbilstošā atlīdzība nesedza kopīgos izdevumus 1968. gada Likuma par apgrozījuma nodokli 11. panta 1. punkta u) apakšpunkta izpratnē. Līdz ar to atbrīvojums no PVN nevarēja tikt piešķirts.

11      Stichting iesniedza kasācijas sūdzību Hoge Raad der Nederlanden, kura norāda, ka nav strīda par to, ka pamata lietā aplūkotie pakalpojumi ir tieši nepieciešami šīs grupas locekļiem to darbības, kas ir atbrīvota no pievienotās vērtības nodokļa, veikšanai un ka nav konkurences traucējumu.

12      Iesniedzējtiesa uzsver, ka, ja pamata lietā aplūkotie pakalpojumi patiešām ir pakalpojumi Sestās direktīvas izpratnē un ja Stichting par šiem pakalpojumiem pieprasa atlīdzību, kura nepārsniedz reālās izmaksas, rodas jautājums, vai summas, kas ir pieprasītas no šīs grupas locekļiem, atbilst daļai no kopīgajiem izdevumiem, kas radušies minētajiem locekļiem, Sestās direktīvas 13. panta A daļas 1. punkta f) apakšpunkta izpratnē.

13      Uzskatot, ka prāvas, kuru izskata iesniedzējtiesa, atrisināšana ir atkarīga no šīs normas interpretācijas, Hoge Raad der Nederlanden nolēma apturēt tiesvedību un uzdot Tiesai šādu prejudiciālo jautājumu:

“Vai Sestās direktīvas 13. panta A daļas 1. punkta ievadteikums un f) apakšpunkts ir interpretējams tādējādi, ka tas attiecas arī uz pakalpojumiem, ko šajā normā minētās grupas sniedz saviem locekļiem un kas ir tieši nepieciešami, lai šie locekļi veiktu darbības, kuras ir atbrīvotas no pievienotās vērtības nodokļa vai uz kurām pievienotās vērtības nodoklis neattiecas, un par kuriem samaksai ir pieprasīti vienīgi saistībā ar šiem pakalpojumiem radušies izdevumi, ja šādi pakalpojumi tiek sniegti tikai vienam vai dažiem locekļiem?”

 Par prejudiciālo jautājumu

14      Savā jautājumā iesniedzējtiesa būtībā jautā, vai Sestās direktīvas 13. panta A daļas 1. punkta f) apakšpunkts ir interpretējams tādējādi, ka, ja ir ievēroti citi šajā normā paredzētie nosacījumi, pakalpojumi, ko saviem locekļiem sniedz neatkarīgas grupas, ir atbrīvoti no nodokļa saskaņā ar minēto normu pat tad, ja šie pakalpojumi ir sniegti tikai vienam vai dažiem no minētajiem locekļiem.

 Tiesai iesniegtie apsvērumi

15      Stichting un Eiropas Kopienu Komisija piedāvā atbildēt apstiprinoši uz uzdoto jautājumu, uzsverot, ka, ja tiktu sniegta noliedzoša atbilde, tad Sestās direktīvas 13. panta A daļas 1. punkta f) apakšpunkta piemērošanas joma tiktu būtiski ierobežota.

16      Tās norāda, ka, ja neatkarīga grupa sniedz vienam vai dažiem no tās locekļiem pakalpojumu, kas ietilpst minētās grupas darbības aprakstā, tad minētais pakalpojums esot atbrīvojams no PVN, kā tas ir paredzēts Sestās direktīvas 13. panta A daļas 1. punkta f) apakšpunktā.

17      Stichting apgalvo, ka tās daudzajiem locekļiem, kas visi darbojas veselības aprūpes jomā, ne vienmēr esot vienādas vajadzības, jo tie neveic viena veida darbības, un, lai izmantotu minēto atbrīvojumu no nodokļa, nav iespējama tāda situācija, ka visi minēti locekļi izmantotu visas darbības, kas tiek veiktas grupas ietvaros.

18      Šajā sakarā Stichting precizē, ka tad, kad kāds pakalpojums tiek sniegts tikai vienam no tās locekļiem, par to tiekot izrakstīts rēķins atbilstoši tā patiesajām izmaksām, ievērojot grāmatvedības noteikumus. Minētajam loceklim tiekot izrakstīts rēķins par tam atbilstošo kopīgo izdevumu daļu, un viņš maksājot tikai šo daļu. Tādējādi esot ievēroti Sestās direktīvas 13. panta A daļas 1. punkta f) apakšpunkta piemērošanas nosacījumi.

19      Komisija no savas puses piebilst, ka no šīs normas redakcijas neesot secināms, ka visiem neatkarīgas grupas locekļiem ir jāizmanto katrs pakalpojums.

20      Turklāt tā pamatojas uz 2003. gada 20. novembra spriedumu lietā C-8/01 Taksatorringen (Recueil, I-13711. lpp., 60.–62. punkts), kā arī uz ģenerāladvokāta Mišo [Mischo] secinājumu šajā lietā 117. un turpmākajiem punktiem, lai apgalvotu, ka Nīderlandes valdības norādītā interpretācija padarītu atbrīvojumu no nodokļa par praktiski gandrīz nepiemērojamu.

21      Tā atgādina divus nosacījumus, kuri, pēc ģenerāladvokāta Mišo domām, kā norādīts iepriekš minētajos secinājumos, esot jāizpilda, lai rastos tiesības uz Sestās direktīvas 13. panta A daļas 1. punkta f) apakšpunktā minēto atbrīvojumu no nodokļa, proti – pakalpojumu sniedzēja grupā ir jāietilpst tikai tādiem operatoriem, kas veic no nodokļa atbrīvotu darbību vai tādu darbību, uz kuru nodoklis neattiecas, un neatkarīgajai grupai nedrīkst būt mērķis gūt peļņu tādējādi, ka tā drīkst pieprasīt saviem locekļiem segt tikai tās izmaksas, kas tai ir radušās, apmierinot locekļu vajadzības, negūstot nekādu peļņu.

22      Savukārt Nīderlandes valdība uzskata, ka uz uzdoto jautājumu ir jāsniedz noliedzoša atbilde. Tā uzskata, ka šajā lietā noteicošais jautājums ir zināt, vai pakalpojums ir sniegts visu locekļu kopīgās interesēs vai viena locekļa personīgās un individuālās interesēs.

23      Savos rakstveida apsvērumos tā sākumā apšauba, ka pamata lietā aplūkotie pakalpojumi neradot konkurences traucējumus, it īpaši attiecībā uz pakalpojumu, kuram nepieciešama personāla piešķiršana. Turklāt pastāvot konkurences traucējumu risks, ja pieprasītā samaksa par pakalpojumiem atspoguļo tikai minēto pakalpojumu tiešās izmaksas. Nīderlandes valdība uzskata, ka izmaksas, uz kurām atsaucas iesniedzējtiesa, esot reālās izmaksas, proti – tiešās un netiešās izmaksas, un ka reālās izmaksas esot grūti nosakāmas. Tādējādi esot grūti sadalīt reālās izmaksas atbilstoši katrai darbībai, kad Stichting sniedz pakalpojumus tikai vienam vai dažiem no tās locekļiem.

24      Attiecībā uz Sestās direktīvas 13. panta A daļas 1. punkta f) apakšpunkta interpretāciju Nīderlandes valdība atgādina, ka atbrīvojumi no PVN samaksas principa esot jāinterpretē šauri (2002. gada 20. jūnija spriedums lietā C-287/00 Komisija/Vācija, Recueil, I-5811. lpp., 43. punkts), ka tie esot autonomi Kopienu tiesību jēdzieni (1989. gada 15. jūnija spriedums lietā 348/87 Stichting Uitvoering Financiële Acties, Recueil, 1737. lpp., 11. punkts, un iepriekš minētais spriedums lietā Komisija/Vācija, 44. punkts) un ka tiem esot jāattiecas uz īpašajiem nosacījumiem, kas ir nepieciešami, lai izmantotu šos atbrīvojumus (1995. gada 11. augusta spriedums lietā C-453/93 Bulthuis-Griffioen, Recueil, I-2341. lpp., 18. punkts).

25      Sestās direktīvas 13. panta A daļas 1. punkta f) apakšpunkta redakcijas izpēte un šajā normā paredzētā atbrīvojuma no nodokļa pastāvēšanas mērķis pierādot, ka tā neattiecas uz pakalpojumiem, kas ir sniegti tikai dažiem neatkarīgas grupas locekļiem. Attiecīgajam atbrīvojumam no nodokļa ir nepieciešama precīza kopīgo izdevumu daļas, kas attiecas uz grupas locekļiem, atmaksāšana, bet tas neesot iespējams attiecībā uz pakalpojumiem, kas ir sniegti tikai vienam vai dažiem minētās grupas locekļiem.

26      Pamatojoties uz ģenerāladvokāta Mišo secinājumu 118.–122. punktu, kas tika sniegti lietā, kurā tika pieņemts iepriekš minētais spriedums lietā Taksatorringen, Nīderlandes valdība uzskata, ka minētajā normā paredzētā atbrīvojuma no nodokļa pastāvēšanas mērķis esot vēlēšanās neaplikt ar nodokli efektivitātes pieaugumu, kas rodas no neatkarīgas grupas locekļu iekšējas sadarbības. Līdz ar to Sestās direktīvas 13. panta A daļas 1. punkta f) apakšpunkta piemērošanas jomā ietilpstot tikai pakalpojumi, ko neatkarīga grupa sniedz kopīgi visiem tās locekļiem. Ja šī grupa sniedz pakalpojumus dažiem tās locekļiem, tad tas esot nevis iekšējs pakalpojums, bet gan neatkarīgs pakalpojums, kas rada attiecības “rīkojuma devējs – izpildītājs”, kuras neatbilst attiecīgā atbrīvojuma no nodokļa mērķim.

 Tiesas atbilde

27      Pirmkārt, attiecībā uz Sestās direktīvas 13. panta A daļas 1. punkta f) apakšpunkta, kas attiecas uz pakalpojumiem, kuri sniegti neatkarīgas grupas locekļiem, kā arī konkurences traucējumu risku, piemērošanas nosacījumiem ir jāatgādina, ka, īstenojot EKL 234. pantā paredzēto sadarbības procedūru, nevis Tiesas, bet valsts tiesas kompetencē ir konstatēt faktus, ar kuriem ir saistīts strīds, un izdarīt no tiem secinājumus, lai pieņemtu atbilstošu lēmumu (skat. it īpaši 1999. gada 16. septembra spriedumu lietā C-435/97 WWF u.c., Recueil, I-5613. lpp., 32. punkts; 2001. gada 23. oktobra spriedumu lietā C-510/99 Tridon, Recueil, I-7777. lpp., 28. punkts, kā arī 2007. gada 11. decembra spriedumu lietā C-291/05 Eind, Krājums, I-10719. lpp., 18. punkts).

28      Tādējādi uz valsts tiesas uzdotajiem jautājumiem ir jāatbild, ņemot vērā pieņēmumu, uz ko tā ir atsaukusies savā lēmumā par prejudiciālā jautājuma uzdošanu, proti, ka nav strīda par to, ka pamata lietā aplūkotie pakalpojumi ir tieši nepieciešami Stichting locekļiem to darbības, kas ir atbrīvota no pievienotās vērtības nodokļa, veikšanai un ka nepastāv konkurences traucējumi.

29      Otrkārt, no Sestās direktīvas devītā un vienpadsmitā apsvēruma izriet, ka tās mērķis ir saskaņot PVN bāzi un ka atbrīvojumi no šī nodokļa ir patstāvīgi Kopienu tiesību jēdzieni, kas, kā to jau ir nospriedusi Tiesa, ir jāaplūko ar minēto direktīvu izveidotās kopējās PVN sistēmas vispārējā kontekstā (skat. it īpaši 1987. gada 26. marta spriedumu lietā 235/85 Komisija/Nīderlande, Recueil, 1471. lpp., 18. punkts, un iepriekš minēto spriedumu lietā Stichting Uitvoering Financiële Acties, 10. punkts).

30      Turklāt atbilstoši pastāvīgajai judikatūrai jēdzieni, kas izmantoti, lai apzīmētu Sestās direktīvas 13. pantā minētos atbrīvojumus, ir interpretējami šauri, ņemot vērā, ka tās ir atkāpes no vispārējā principa, ka PVN tiek iekasēts par katru pakalpojumu, ko pret atlīdzību sniedzis nodokļu maksātājs (skat. iepriekš minētos spriedumus lietā Stichting Uitvoering Financiële Acties, 13. punkts, un lietā Taksatorringen, 36. punkts, kā arī 2007. gada 14. jūnija spriedumu lietā C-434/05 Horizon College, Krājums, I-4793. lpp., 16. punkts). Tomēr šo jēdzienu interpretācijai ir jāatbilst minēto atbrīvojumu mērķim un jāievēro nodokļu neitralitātes principa prasības, kas raksturīgas kopējai PVN sistēmai. Tādējādi šis šauras interpretācijas princips nenozīmē, ka jēdzieni, kas izmantoti minētajā 13. pantā paredzēto atbrīvojumu definēšanā, jāinterpretē veidā, kas tiem atņemtu nozīmi (iepriekš minētais spriedums lietā Horizon College, 16. punkts). Tiesas judikatūras mērķis nav noteikt tādu interpretāciju, kas padarītu attiecīgos atbrīvojumus par gandrīz pilnībā nepiemērojamiem praksē (iepriekš minētais spriedums lietā Taksatorringen, 62. punkts).

31      Attiecībā uz Sestās direktīvas 13. panta A daļas 1. punkta f) apakšpunktu ir jānorāda, ka no tā redakcijas neizriet, ka tajā paredzētais atbrīvojums no nodokļa ir piemērojams tikai tiem pakalpojumiem, kurus neatkarīga grupa ir sniegusi visiem saviem locekļiem.

32      Atbilstoši šai redakcijai Kopienu likumdevējs ir tikai paredzējis, ka atbrīvojums no PVN attiecas uz pakalpojumiem, ko sniedz neatkarīgas grupas, ja tās pieprasa no saviem locekļiem precīzi atlīdzināt savu daļu kopīgajos izdevumos.

33      Nīderlandes valdība uzskata, ka, ja Sestās direktīvas 13. panta A daļas 1. punkta f) apakšpunktā ir paredzēts, ka neatkarīgas grupas locekļiem ir jāpieprasa precīzi atlīdzināt savu daļu kopīgajos izdevumos, tas nozīmējot, ka tikai tie pakalpojumi, kas sniegti visiem šīs grupas locekļiem, varot tikt atbrīvoti no PVN. Jēdziens “kopīgie izdevumi” norādot uz pakalpojumiem, kas ir sniegti visiem minētās grupas locekļiem, nevis atsevišķam tās biedram.

34      Šajā sakarā ir jāuzsver, kā to ir norādījusi ģenerāladvokāte savu secinājumu 18. punktā, ka neatkarīgas grupas locekļu vajadzības var mainīties katrā taksācijas periodā, un konkrētajā periodā daži pakalpojumi tiks sniegti visiem locekļiem, citi – tikai dažiem locekļiem, bet vēl citi – tikai vienam no tiem.

35      Tāpat, kad neatkarīgu grupu veido vairāki locekļi, kuru vajadzības atšķiras, ir pilnībā iespējams, ka pakalpojumi, ko tiem sniedz šī grupa, sistemātiski nav identiski.

36      Līdz ar to Nīderlandes valdības piedāvātā interpretācija ierobežotu Sestās direktīvas 13. panta A daļas 1. punkta f) apakšpunkta piemērošanas jomu, neiekļaujot atbrīvojumos no PVN pakalpojumus, kurus neatkarīgas grupas sniedz saviem locekļiem gadījumos, kad minēto locekļu vajadzības atšķiras.

37      Šādu šīs normas piemērošanas jomas ierobežojumu neapstiprina tās mērķis – radīt atbrīvojumu no PVN, lai izvairītos no tā, ka personai, kas piedāvā noteiktus pakalpojumus, ir jāmaksā minētais nodoklis, kad tai ir jāsadarbojas ar citiem profesionāļiem, izmantojot kopīgu struktūru, kas uzņemas veikt darbības, kuras ir vajadzīgas, lai īstenotu minētos pakalpojumus.

38      Ir jāuzsver, ka pat tad, kad pakalpojumi tiek sniegti tikai vienam vai dažiem neatkarīgas grupas locekļiem, šo pakalpojumu sniegšanas izmaksas ir kopīgās izmaksas, jo tās radušās grupai, kas ir izveidota šim nolūkam, un ar izmaksu aprēķina metodēm ir iespējams noteikt precīzu izdevumu daļu, kas attiecināma uz katru individuāli sniegto pakalpojumu.

39      Tāpat minētie pakalpojumi ir sniegti, ievērojot mērķus, kuriem ir izveidota neatkarīga grupa, un tādējādi tie tiek piedāvāti atbilstoši grupas uzdevumam.

40      Līdz ar to nav iespējams Sestās direktīvas 13. panta A daļas 1. punkta f) apakšpunktu interpretēt kā tādu, kas atbrīvojumu no PVN pakļauj nosacījumam, ka pakalpojumiem ir jātiek piedāvātiem visiem attiecīgās neatkarīgās grupas locekļiem.

41      Papildus ir jānorāda, ka vajadzība minēto normu interpretēt šauri nevar radīt situāciju, kad katram neatkarīgas grupas loceklim tiek piešķirtas tiesības atņemt citiem šīs grupas locekļiem iespēju izmantot atbrīvojumu no PVN, jebkurā brīdī izlemjot neizmantot kādu pakalpojumu, ko sniedz grupa, kurā sākotnēji ir nolēmis piedalīties minētais loceklis. Šādas tiesības pastāvēšana katram neatkarīgas grupas loceklim neizriet ne no Sestās direktīvas 13. panta A daļas 1. punkta f) apakšpunkta redakcijas, ne mērķa.

42      Līdz ar to minētajā normā paredzētajam atbrīvojumam no nodokļa ir jāattiecas uz pakalpojumiem, kurus neatkarīga grupa sniedz saviem locekļiem dažādos taksācijas periodos vai pat sniedz vienam vai vairākiem locekļiem vienā taksācijas periodā.

43      No visa iepriekš minētā izriet, ka uz uzdoto jautājumu ir jāatbild, ka Sestās direktīvas 13. panta A daļas 1. punkta f) apakšpunkts ir interpretējams tādējādi, ka, ja ir ievēroti citi šajā normā paredzētie nosacījumi, pakalpojumi, ko saviem locekļiem sniedz neatkarīgas grupas, ir atbrīvoti no nodokļa saskaņā ar minēto normu pat tad, ja šie pakalpojumi ir sniegti tikai vienam vai dažiem no minētajiem locekļiem.

 Par tiesāšanās izdevumiem

44      Attiecībā uz pamata lietas dalībniekiem šī tiesvedība ir stadija procesā, kuru izskata iesniedzējtiesa, un tā lemj par tiesāšanās izdevumiem. Tiesāšanās izdevumi, kas radušies, iesniedzot apsvērumus Tiesai, un kas nav minēto lietas dalībnieku tiesāšanās izdevumi, nav atlīdzināmi.

Ar šādu pamatojumu Tiesa (trešā palāta) nospriež:

Padomes 1977. gada 17. maija Sestās direktīvas 77/388/EEK par to, kā saskaņojami dalībvalstu tiesību akti par apgrozījuma nodokļiem – Kopēja pievienotās vērtības nodokļu sistēma: vienota aprēķinu bāze, 13. panta A daļas 1. punkta f) apakšpunkts ir interpretējams tādējādi, ka, ja ir ievēroti citi šajā normā paredzētie nosacījumi, pakalpojumi, ko saviem locekļiem sniedz neatkarīgas grupas, ir atbrīvoti no nodokļa saskaņā ar minēto normu pat tad, ja šie pakalpojumi ir sniegti tikai vienam vai dažiem no minētajiem locekļiem.

[Paraksti]

* Tiesvedības valoda – holandiešu.