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CONCLUSÕES DA ADVOGADA-GERAL

VERICA TRSTENJAK

apresentadas em 8 de Março de 2011 (1)

Processo C-10/10

Comissão Europeia

contra

República da Áustria

«Incumprimento de Estado – Artigo 258.° TFUE – Artigo 56.° CE – Artigo 40.° do Acordo EEE – Livre circulação de capitais – Benefício fiscal concedido em sede de imposto sobre o rendimento sobre os donativos efectuadas a organismos na área da educação, da investigação e do ensino – Limitação do regime de benefícios fiscais a favor dos donativos a organismos nacionais – Comparabilidade objectiva dos organismos – Justificação por razões imperiosas de interesse geral – Promoção da Áustria como centro de excelência nos domínios da ciência e da educação – Proporcionalidade»





Índice


I –   Introdução

II – Quadro jurídico

A –   Direito da União 

B –   Acordo EEE

C –   Direito nacional

III – Matéria de facto

IV – Procedimento pré-contencioso

V –   Tramitação processual no Tribunal de Justiça e pedidos das partes

VI – Principais argumentos das partes

VII – Apreciação jurídica

A –   Quanto à existência de restrição à liberdade de circulação de capitais

B –   Quanto à eventual justificação da restrição à livre circulação de capitais

1.     Quanto à comparabilidade objectiva dos organismos nacionais em causa com os organismos estabelecidos noutros Estados-Membros

2.     Quanto à justificação por razões imperiosas de interesse geral

3.     Resumo

C –   Quanto à existência de uma violação do artigo 40.° do Acordo EEE

VIII – Quanto às despesas

IX – Conclusão

I –    Introdução

1.        O presente processo tem origem numa acção por incumprimento intentada em conformidade com o artigo 258.° TFUE, na qual a Comissão pede que o Tribunal de Justiça declare que a República da Áustria, ao limitar aos organismos estabelecidos na Áustria a possibilidade de deduzir do imposto sobre o rendimento os donativos destinados a organismos que desenvolvem actividades de educação, investigação e ensino a organismos, não cumpriu as obrigações que lhe incumbem por força do artigo 56.° CE, bem como do artigo 40.° do Acordo EEE.

II – Quadro jurídico

A –    Direito da União (2)

2.        O artigo 56.°, n.° 1, CE proíbe, no âmbito das disposições do capítulo 4, todas as restrições aos movimentos de capitais entre Estados-Membros e entre Estados-Membros e países terceiros.

3.        O artigo 58.° CE prevê:

«1.      O disposto no artigo 56.° não prejudica o direito de os Estados-Membros:

a)      Aplicarem as disposições pertinentes do seu direito fiscal que estabeleçam uma distinção entre contribuintes que não se encontrem em idêntica situação no que se refere ao seu lugar de residência ou ao local em que o seu capital é investido,

b)      Tomarem todas as medidas indispensáveis para impedir infracções às suas leis e regulamentos, nomeadamente em matéria fiscal e de supervisão prudencial das instituições financeiras, preverem processos de declaração dos movimentos de capitais para efeitos de informação administrativa ou estatística, ou tomarem medidas justificadas por razões de ordem pública ou de segurança pública.

[…]

3.      As medidas e procedimentos a que se referem os n.os 1 e 2 não devem constituir um meio de discriminação arbitrária, nem uma restrição dissimulada à livre circulação de capitais e pagamentos, tal como definida no artigo 56.°»

B –    Acordo EEE

4.        O artigo 40.° do Acordo EEE estabelece:

«No âmbito do disposto no presente Acordo, são proibidas quaisquer restrições entre as Partes Contratantes aos movimentos de capitais pertencentes a pessoas residentes nos Estados-Membros das Comunidades Europeias ou nos Estados da EFTA, e quaisquer discriminações de tratamento em razão da nacionalidade ou da residência das partes, ou do lugar do investimento. As disposições necessárias à aplicação do presente artigo constam do Anexo XII.»

C –    Direito nacional

5.        O § 4 da «Einkommensteuergesetz» de 1988 (lei austríaca relativa ao imposto sobre o rendimento) (3), (a seguir «EStG»), trata o cálculo do «lucro» como base de tributação do imposto sobre o rendimento. Nos termos desta disposição, o lucro é reduzido das despesas de exploração. O § 4, n.° 4, da EStG define o conceito de despesas de exploração como os gastos ou as despesas resultantes da exploração. Além disso, o referido artigo contém uma lista de rubricas de despesa que, nos termos da lei, devem ser sempre classificadas como despesas de exploração.

6.        O § 4a da EStG, com a redacção que lhe foi dada pela «Steuerreformgesetz» (lei relativa à reforma dos impostos) de 2009, determina, sob o título «Zuwendungen aus dem Betriebsvermögen» («Donativos do capital de exploração»), uma série de donativos igualmente consideradas despesas de exploração. O § 4a da EStG passou a integrar a enumeração das despesas de exploração incluídas até 31 de Março de 2009 no § 4, n.° 4, ponto 5 da EStG.

7.        O § 4a da EstG tem a seguinte redacção:

«Consideram-se igualmente despesas de exploração:

1.      Donativos provenientes do capital de exploração, com vista à realização de

–        projectos de investigação ou

–        projectos de ensino no âmbito da educação para adultos, que digam respeito ao ensino científico ou artístico e estejam em conformidade com a ‘Universitätsgesetz’ (lei relativa às universidades) de 2002,

bem como documentação e publicações científicas relacionadas, destinadas aos seguintes organismos:

a)      universidades, escolas superiores de arte e a ‘Akademie der bildenden Künste’ (Academia de Belas-Artes), respectivas faculdades, institutos e organismos especiais;

b)      fundos criados por força de leis federais ou estaduais e incumbidos de projectos de promoção da investigação;

c)      a ‘Österreichische Akademie der Wissenschaften’ (Academia Austríaca das Ciências);

d)      organismos juridicamente dependentes da administração pública que desenvolvam essencialmente projectos de investigação ou ensino do tipo mencionado para a ciência ou a economia austríacas e documentação e publicações científicas relacionadas;

e)      pessoas colectivas que desenvolvam, essencialmente, projectos de investigação ou ensino do tipo mencionado para a ciência ou a economia austríacas e documentação e publicações científicas relacionadas. É além disso necessário que, nas referidas pessoas colectivas, participe pelo menos maioritariamente um órgão da administração pública ou a pessoa colectiva prossiga, enquanto entidade na acepção dos §§ 34 e seguintes da ‘Bundesabgabenordnung’ (lei federal austríaca em matéria de tributação), fins exclusivamente científicos.

Os requisitos das alíneas d) e e) devem ser comprovados pelo respectivo organismo através de um título concedido pelo Finanzamt Wien 1/23, sob reserva de revogação a qualquer momento. Devem ser publicados electronicamente uma por vez por ano, no mínimo, na página Internet do Ministério Federal das Finanças, todos os organismos para os quais tenha sido emitido um título desta natureza. O valor corrente dos donativos é dedutível desde que não ultrapasse, juntamente com o valor corrente de donativos na acepção da linha 2, no total, 10% do lucro do exercício imediatamente anterior. O valor contabilístico residual não deve ser declarado adicionalmente como despesa de exploração nem o valor parcial como receita de exploração. As reservas latentes, que, em conformidade com o § 12 forem transferidas para o bem doado, devem ser sujeitas a tributação posteriormente. Se o valor corrente ultrapassar o limite máximo mencionado, pode ser deduzido enquanto despesa extraordinária em conformidade com o § 18, n.° 1, linha 7.»

III – Matéria de facto

8.        Em conformidade com as leis austríacas relativas ao imposto sobre o rendimento, os donativos do capital de exploração destinadas a uma série de organismos de investigação, ensino e educação, discriminados legalmente, podem ser declaradas como despesas de exploração, diminuindo, deste modo, a base de tributação do imposto sobre o rendimento. Porém, tal só é possível caso os referidos organismos estejam estabelecidos no território do país ou desenvolvam, essencialmente, projectos de investigação ou ensino na área da ciência ou da economia austríacas.

9.        No entender da Comissão, com esta legislação, a República da Áustria viola as obrigações que lhe incumbem por força da liberdade de circulação de capitais, bem como o artigo 40.° do Acordo EEE. Consequentemente, a Comissão desencadeou o presente processo de infracção contra a República da Áustria.

IV – Procedimento pré-contencioso

10.      Por carta de 12 de Maio de 2005, a Comissão perguntou ao Ministério Federal das Finanças austríaco se, em conformidade com o disposto no § 4, n.° 4, ponto 5 da EStG, os donativos também são dedutíveis quando efectuadas a organismos mencionados na referida disposição ou a outros organismos equiparáveis estabelecidos em países da UE ou do EEE.

11.      Por carta de 5 de Setembro de 2005, o Ministério Federal das Finanças austríaco confirmou que, de acordo com § 4, n.° 4, ponto 5, alíneas a) a d) da EStG, os beneficiários dos donativos só podem ser organismos austríacos. Em contrapartida, de acordo com a sua redacção, o § 4, n.° 4, ponto 5, alínea e) da EStG não está limitado aos organismos austríacos.

12.      Numa primeira notificação para cumprir, datada de 4 de Abril de 2007, a Comissão concluiu que o § 4, n.° 4, ponto 5, alíneas a) a e), da EStG não cumpre o artigo 49.° CE nem o artigo 36.° do Acordo EEE. A Comissão solicitou à República da Áustria que se pronunciasse sobre esta matéria no prazo de dois meses.

13.      Nas suas observações de 5 de Junho de 2007, a República da Áustria rejeitou totalmente a interpretação jurídica defendida pela Comissão na notificação para cumprir, alegando, nomeadamente, que a liberdade de prestação de serviços invocada pela Comissão não era relevante.

14.      Na notificação para cumprir complementar de 8 de Maio de 2008, a Comissão completou a sua apreciação jurídica exposta na primeira notificação, defendendo que as normas nacionais em causa, além de infringirem a liberdade de prestação de serviços, também violavam a liberdade de circulação de capitais prevista nos artigos 56.° e seguintes CE. Neste sentido, considerava que a República da Áustria também violava as obrigações que lhe incumbiam por força do artigo 56.° CE e do artigo 40.° do Acordo EEE, ao limitar aos organismos austríacos a possibilidade de dedução dos donativos feitos a organismos incumbidos de projectos de investigação.

15.      Nas suas observações de 9 de Julho de 2008, a República da Áustria remeteu, em substância, para as observações que tinha apresentado em 5 de Junho de 2007, insistindo que o § 4, n.° 4, ponto 5, da EStG contém uma limitação admissível do benefício fiscal a favor dos donativos com uma finalidade concreta, ao fomentar apenas objectivos de utilidade pública com um nexo suficiente com a Áustria, o qual se manifesta através de uma ligação especial com a economia ou a ciência austríacas ou através de uma responsabilidade de financiamento estatal especial perante os respectivos organismos.

16.      Em 19 de Março de 2009, a Comissão adoptou um parecer fundamentado, o qual foi notificado à República da Áustria em 23 de Março de 2009. Na análise jurídica do § 4, n.° 4, ponto 5, da EStG, a Comissão distinguiu entre as disposições das alíneas a) a d) e as disposições da alínea e). Do § 4, n.° 4, ponto 5, alíneas a) a d), da EStG resulta que só os donativos feitos aos organismos de utilidade pública estabelecidos na Áustria e mencionados na referida disposição podem ser reconhecidos como despesas de exploração. Em contrapartida, os donativos feitos a organismos estrangeiros equiparáveis não podem ser reconhecidos como despesas de exploração, existindo, portanto, uma distinção em função da sede do organismo. Embora o § 4, n.° 4, ponto 5, alínea e), da EStG não faça distinções em função da sede do beneficiário dos donativos, estes só são reconhecidos como despesas de exploração quando a pessoa colectiva em causa exercer actividades, essencialmente, em prol da ciência ou da economia austríacas. Neste contexto, a Comissão considerou, em primeiro lugar, que a República da Áustria não cumpriu as obrigações que lhe incumbem por força do artigo 56.° CE, bem como do artigo 40.° do Acordo EEE, pelo facto de permitir a dedutibilidade de donativos a organismos de investigação e ensino com sede na Áustria. Em segundo lugar, a República da Áustria não cumpriu as obrigações que lhe incumbem por força dos artigos 49.° e 56.° CE, bem como dos artigos 36.° e 40.° do Acordo EEE, ao limitar a dedutibilidade de donativos a pessoas colectivas com actividade na área do ensino ou da investigação a pessoas que exercem actividade essencialmente em prol da ciência ou da economia austríacas.

17.      A República da Áustria respondeu apresentado observações em 25 de Maio de 2009, nas quais reafirma que o § 4, n.° 4, ponto 5, da EStG não viola os artigos 49.° e 56.° CE nem os artigos 36.° e 40.° do Acordo EEE.

V –    Tramitação processual no Tribunal de Justiça e pedidos das partes

18.      A República da Áustria, no entender da Comissão, não deu cumprimento ao parecer fundamentado e, portanto, a Comissão intentou a presente acção nos termos do artigo 258.° TFUE em 8 de Janeiro de 2010.

19.      A Comissão conclui pedindo que o Tribunal de Justiça se digne:

–        Declarar que a República da Áustria, ao limitar a possibilidade de dedução aos donativos a organismos de investigação e de ensino com sede na Áustria, não cumpriu as obrigações que lhe incumbem por força do artigo 56.° CE e do artigo 40.° do Acordo EEE.

–        Condenar a República da Áustria nas despesas do processo.

20.      A República da Áustria conclui pedindo que a acção seja julgada improcedente e que a Comissão seja condenada nas despesas.

VI – Principais argumentos das partes

21.      No entender da Comissão, a legislação em matéria de deduções fiscais contida no § 4a, n.° 1, alíneas a) a d), da EStG, a qual corresponde integralmente ao § 4, n.° 4, ponto 5, alíneas a) a d), da EStG, em vigor até 31 de Março de 2009, viola o disposto no artigo 56.° CE e no artigo 40.° do Acordo EEE. O Governo austríaco contesta a existência do incumprimento.

22.      No entender da Comissão, uma legislação como o § 4a, n.° 1, alíneas a) a d), da EStG, nos termos da qual apenas os donativos destinados a organismos de educação, investigação e ciência na Áustria podem beneficiar de uma dedução fiscal, o mesmo não acontecendo com os donativos a organismos da mesma natureza com sede noutros Estados-Membros, constitui uma violação da liberdade de circulação de capitais. Qualquer legislação desta natureza é proibida em conformidade com o artigo 56.° CE, não havendo justificação plausível para a violação em causa. Do texto da lei e das exposições da República da Áustria durante o procedimento pré-contencioso depreende-se claramente que os donativos dedutíveis só podem ser feitos a organismos austríacos. A Comissão contesta esta distinção em função da sede do beneficiário dos donativos.

23.      O Governo austríaco admite que o § 4a, n.° 1, alíneas a) a d), da EStG, distingue de certo modo entre organismos austríacos e organismos com sede noutros Estados-Membros, mas considera esta legislação conforme com o direito da União, argumentando igualmente que os organismos de educação, investigação e ciência enumerados no § 4a, n.° 1, alíneas a) a d), da EStG não são comparáveis com os organismos excluídos do domínio regulamentar. Os organismos enumerados no § 4a, n.° 1, alíneas a) a d), da EStG são, sobretudo, organismos de direito público, criados soberanamente e incumbidos de projectos visando a promoção do bem comum austríaco. Têm em comum o facto de serem criados por leis federais ou regionais, cabendo ao legislador definir os seus objectivos e missões, bem como, em geral, harmonizar os mesmos com a finalidade social no sentido da promoção do bem comum austríaco. No caso de organismos de educação, investigação e ciência estabelecidos no estrangeiro, não é possível exercer uma influência soberana desta natureza. Além disso, em geral, os organismos estrangeiros não visam a promoção da investigação científica nem da ciência austríacas.

24.      No entender da Comissão, a argumentação do Governo austríaco é parcialmente incorrecta e, considerando a jurisprudência do Tribunal de Justiça, desprovida de pertinência.

25.      O Governo austríaco considera, porém, que a restrição à liberdade de circulação de capitais, caso seja comprovada, está justificada por razões imperiosas de interesse geral. A legislação que concede benefícios fiscais aos donativos em causa visa, com efeito, a promoção da Áustria como centro de excelência nos domínios da ciência e da educação. Não se pretende com estes benefícios fiscais que a investigação seja realizada na Áustria, mas sim favorecer a ciência austríaca e a Áustria como centro de excelência científica. O objectivo de garantir um nível elevado de investigação científica na Áustria constitui uma razão imperiosa de interesse geral, que justifica a limitação dos benefícios fiscais aos donativos feitos aos organismos designados no § 4a, n.° 1, alíneas a) a d), da EStG, conquanto se observe o princípio da proporcionalidade, como é o caso da legislação em causa.

26.      Esta linha de argumentação não convence a Comissão. O Governo austríaco não comprovou que a legislação discriminatória que concede benefícios fiscais aos donativos seja adequada e necessária para a concretização do objectivo de reforço da Áustria como centro de excelência científica. Ao argumento de que as universidades austríacas às quais são concedidos benefícios fiscais realizam, nomeadamente, actividades de especial relevância para o bem comum nacional, a Comissão contrapõe que a Áustria tem poderes para reduzir o número de áreas temáticas elegíveis para donativos susceptíveis de obter benefícios fiscais.

27.      Finalmente, o Governo austríaco argumenta que os organismos enumerados no § 4a, n.° 1, alíneas a) a d) da EStG devem ser considerados «organismos defensores do bem comum» que possuem uma relação de proximidade especial com a República da Áustria, na medida em que desenvolvem actividades características da autoridade pública ou, mediante financiamento público, promovem a Áustria como destino científico e como um centro de formação para jovens cientistas. Os fundos provenientes dos donativos privados complementam o orçamento e, por conseguinte, o financiamento das missões levadas a cabo por conta das autoridades públicas. A dedutibilidade dos donativos facilita o financiamento adicional das referidas missões públicas. Não é possível deduzir da legislação em matéria de livre circulação de capitais nem da jurisprudência até hoje proferida pelo Tribunal de Justiça que um Estado-Membro tenha a obrigação, imposta pelo direito da União, de, através de benefícios fiscais, promover o bem comum e o interesse geral da mesma forma no território de outro Estado-Membro.

28.      A Comissão não aceita o argumento do Governo austríaco segundo o qual só os donativos a favor de organismos austríacos liberam o Estado das suas obrigações financeiras perante estes, contrariamente aos donativos destinados a organismos no estrangeiro. Esse efeito de substituição entre as duas fontes de financiamento não está comprovado. Mesmo que estivesse, a restrição à liberdade de circulação de capitais não seria justificada à luz da jurisprudência do Tribunal de Justiça. Ainda que a República da Áustria não seja obrigada a promover o bem comum de outros Estados através de subsídios directos, não tem o direito de restringir discricionariamente a liberdade de circulação de capitais.

VII – Apreciação jurídica

29.      No processo em apreço, deve referir-se, em primeiro lugar, que o direito da União não obriga, em princípio, os Estados-Membros a subsidiarem directamente organismos de educação, investigação e ciência estrangeiros. Além disso, embora a fiscalidade directa seja da competência dos Estados-Membros, destas considerações gerais não decorre, contudo, que os Estados-Membros possam exercer a sua soberania tributária na área da promoção da investigação, educação e ciência sem ter em conta os deveres resultantes das liberdades fundamentais, pois, de acordo com jurisprudência assente, estes devem sempre exercer a sua soberania tributária com observância do direito da União (4).

30.      Neste contexto, deve analisar-se em seguida se a legislação fiscal em causa resulta numa restrição ilegal à liberdade de circulação de capitais. Dado que, em minha opinião, a resposta a esta questão é afirmativa, deve analisar-se se esta restrição é autorizada de acordo com as disposições do Tratado relativas à livre circulação de capitais ou justificada por uma razão imperiosa de interesse geral reconhecida pela jurisprudência.

A –    Quanto à existência de restrição à liberdade de circulação de capitais

31.      De acordo com o artigo 56.°, n.° 1, CE, são proibidas todas as restrições à circulação de capitais entre Estados-Membros. Segundo a jurisprudência do Tribunal de Justiça, a disposição do Tratado relativa à livre circulação de capitais também abrange o tratamento fiscal de donativos em dinheiro ou em espécie, com excepção dos casos em que os elementos constitutivos das operações em causa se situem no interior de um só Estado-Membro (5).

32.      Por um lado, o regime controvertido dos benefícios fiscais a favor dos donativos prevê que os donativos provenientes do capital de exploração destinados a organismos de educação, investigação e ciência enumerados no § 4, ponto 1, alíneas a) a d), da EStG sejam considerados despesas de exploração, dedutíveis em sede de imposto sobre o rendimento. O Governo austríaco não contesta que os donativos destinados a organismos estrangeiros estão, em princípio, excluídos do âmbito de aplicação desta disposição.

33.      Por outro lado, segundo o § 4, ponto 1, alínea e), da EStG, os donativos provenientes do capital de exploração a favor de organismos responsáveis por projectos de investigação ou ensino em prol da ciência ou da economia austríacas e que prosseguem exclusivamente objectivos científicos também são considerados despesas de exploração dedutíveis em sede de imposto sobre o rendimento. Embora a última disposição não restrinja expressamente o círculo dos organismos que podem ser abrangidos pelo âmbito de aplicação desta legislação aos organismos de educação, investigação e ciência austríacos, parece-me bastante difícil, na prática, que um organismo estabelecido noutro Estado-Membro cumpra os requisitos do § 4, ponto 1, alínea e), da EStG. Neste âmbito, deverá ser especialmente problemático para os referidos organismos estabelecidos noutros Estados-Membros comprovar que realizam projectos de investigação e ensino em prol da ciência ou da economia austríacas (6). Além disso, o Governo austríaco não apresentou, na contestação nem na tréplica, nenhum exemplo concreto de um organismo estrangeiro que cumpra este requisito (7).

34.      Resumindo, conclui-se que, regra geral, o regime controvertido dos benefícios fiscais a favor dos donativos só se aplica a donativos destinados a organismos de educação, investigação e ciência austríacos. Normalmente, os donativos destinados a organismos de educação, investigação e ciência estabelecidos noutros Estados-Membros não podem ser deduzidos do imposto sobre o rendimento.

35.      Como sublinhou com razão o advogado-geral P. Mengozzi nas conclusões que apresentou no processo Persche (8), há poucas dúvidas de que a dedução fiscal do donativo exerce uma influência significativa na generosidade do doador. Concedendo tais benefícios, os Estados-Membros reduzem o custo do donativo para o doador e incitam-no, portanto, a repetir o gesto. É provável que a exclusão de tal benefício leve a que haja menos pessoas a efectuar donativos. Neste contexto, o Tribunal de Justiça, no acórdão Persche, considerou que um regime de benefícios fiscais a favor dos donativos aplicável apenas aos donativos destinados a organismos nacionais de utilidade pública e, por conseguinte, susceptível de afectar negativamente a generosidade dos contribuintes em fazer donativos a organismos correspondentes estabelecidos noutros Estados-Membros, constitui uma restrição à livre circulação de capitais, em princípio proibida (9).

36.      Quando, como sucede com o regime controvertido dos benefícios fiscais a favor dos donativos, só os donativos provenientes do capital de exploração destinados a organismos de educação, investigação e ciência austríacos podem ser declarados despesas de exploração, os contribuintes preferirão os organismos austríacos abrangidos pelo âmbito de aplicação do § 4a, ponto 1, alíneas a) a e), da EStG. Deste modo, a legislação austríaca poderá impedir que os referidos contribuintes façam donativos a organismos de educação, investigação e ciência estrangeiros (10).

37.      Considerando que mesmo as restrições de reduzido alcance ou de pouca importância estão abrangidas pela proibição de restrições do artigo 56.° CE (11), o regime controvertido dos benefícios fiscais a favor dos donativos constitui uma restrição em princípio proibida à livre circulação de capitais.

B –    Quanto à eventual justificação da restrição à livre circulação de capitais

38.      Segundo jurisprudência assente, resulta da conjugação do artigo 56.° CE, do artigo 58.°, n.° 1, alínea a), CE e do artigo 58.°, n.° 3, CE que, para que uma legislação fiscal nacional, como a legislação em causa, que distingue entre donativos a organismos nacionais e a organismos estabelecidos noutro Estado-Membro, introduzindo uma restrição, em princípio proibida, à livre circulação de capitais, possa ser considerada compatível com as disposições do Tratado relativas à livre circulação de capitais, é necessário que a diferença de tratamento daí decorrente diga respeito a situações não comparáveis objectivamente ou que, respeitando o princípio da proporcionalidade, se justifique por razões imperiosas de interesse geral (12).

39.      Neste contexto, o Governo austríaco argumenta que, no presente processo, os organismos de educação, investigação e ciência enumerados no § 4a, n.° 1, alíneas a) a d), da EStG não são comparáveis com os organismos análogos de outros Estados-Membros. Além disso, a desigualdade de tratamento dos doadores sujeitos passivos na Áustria, contestada pela Comissão, justifica-se por razões imperiosas de interesse geral.

1.      Quanto à comparabilidade objectiva dos organismos nacionais em causa com os organismos estabelecidos noutros Estados-Membros

40.      Para a apreciação do argumento do Governo austríaco de que os organismos de educação, investigação e ciência enumerados no § 4a, n.° 1, alíneas a) a d), da EStG não são comparáveis com os organismos de educação, investigação e ciência análogos estabelecidos noutros Estados-Membros, deve começar por recordar-se que o presente processo diz respeito à desigualdade de tratamento fiscal de doadores que são sujeitos passivos de imposto sobre o rendimento na Áustria. A Comissão denuncia, em substância, que a dedução do imposto sobre o rendimento a favor dos donativos feitos a organismos de educação, investigação e ciência estabelecidos noutros Estados-Membros é recusada, ao passo que um donativo em benefício dos organismos austríacos enumerados no § 4a, n.° 1, alíneas a) a d), da EStG é fiscalmente dedutível dentro dos limites legais. Neste sentido, o regime em causa conduz a uma desigualdade de tratamento fiscal em sede de imposto sobre o rendimento com base no local de investimento do capital.

41.      No entender do Governo austríaco, esta desigualdade de tratamento é admissível dado que os organismos austríacos enumerados no § 4a, n.° 1, alíneas a) a d), da EStG e os organismos de educação, investigação e ciência análogos estabelecidos noutros Estados-Membros não se encontram numa situação comparável. O Governo austríaco argumenta, deste modo, que a restrição em causa à livre circulação de capitais se justifica na medida em que a situação dos contribuintes na Áustria que fazem donativos aos organismos enumerados no § 4a, n.° 1, alíneas a) a d), da EStG, e a situação das pessoas que fazem donativos aos organismos análogos estabelecidos noutros Estados-Membros, atendendo às diferenças entre os beneficiários dos donativos, não são comparáveis entre si.

42.      Esta argumentação não é convincente. No meu entender, o Governo austríaco não demonstra que os organismos austríacos enumerados no § 4a, n.° 1, alíneas a) a d), da EStG e os organismos de educação, investigação e ciência análogos estabelecidos noutros Estados-Membros não são objectivamente comparáveis.

43.      Para apoiar a tese da incomparabilidade objectiva dos organismos austríacos enumerados no § 4a, n.° 1, alíneas a) a d), da EStG com os organismos de educação, investigação e ciência análogos estabelecidos noutros Estados-Membros, o Governo austríaco começa por realçar que a actividade dos organismos enumerados no § 4a, n.° 1, alíneas a) a d), da EStG se caracteriza pela influência da Áustria como poder público, ao passo que o exercício deste tipo de influência não existe no caso de organismos estabelecidos noutros Estados-Membros.

44.      Este argumento não é convincente. Como o próprio Governo austríaco salienta, a influência da República da Áustria sobre os organismos austríacos referidos no § 4a, n.° 1, alíneas a) a d), da EStG concretiza-se essencialmente através da definição dos objectivos, subordinados ao bem comum, dos referidos organismos, bem como através de uma intervenção orientadora em caso de não cumprimento desses objectivos. Da argumentação apresentada pelo Governo austríaco decorre também que os donativos aos referidos organismos são favorecidos em sede de tributação sobre o rendimento porque prosseguem determinados objectivos dignos de promoção. O critério decisivo para determinar os organismos que se enquadram no âmbito de aplicação do regime dos benefícios fiscais dos donativos é, deste modo, o objectivo prosseguido por estes organismos, e não o facto de ser a República da Áustria a fixar tais objectivos ou de poder intervir no sentido de garantir o respectivo cumprimento.

45.      Neste contexto, a análise da comparabilidade de organismos de educação, investigação e ciência estabelecidos noutros Estados-Membros com os organismos austríacos mencionados no § 4a, n.° 1, alíneas a) a d), da EStG deve ser efectuada com base nos objectivos prosseguidos por estes organismos. Caso os organismos de educação, investigação e ciência estabelecidos noutros Estados-Membros prossigam os mesmos objectivos que os organismos austríacos mencionados no § 4a, n.° 1, alíneas a) a d), da EStG, encontram-se numa situação objectivamente comparável, independentemente da questão de saber quem definiu os objectivos dos organismos estabelecidos noutros Estados-Membros.

46.      Em suma, conclui-se que a República da Áustria tem, em princípio, a liberdade de, respeitando as disposições comunitárias, definir, directa ou indirectamente, os objectivos que os organismos de educação, investigação e ciência austríacos devem prosseguir para poderem ser abrangidos pelo âmbito de aplicação do regime dos benefícios fiscais dos donativos (13). Porém, caso os organismos de educação, investigação e ciência estabelecidos noutros Estados-Membros prossigam os mesmos objectivos, não é possível negar a sua comparabilidade objectiva com os organismos austríacos só porque não foi o legislador austríaco que definiu os referidos objectivos aos organismos estabelecidos noutros Estados-Membros.

47.      O argumento da falta de comparabilidade dos organismos austríacos mencionados no § 4a, n.° 1, alíneas a) a d), da EStG com os organismos de educação, investigação e ciência análogos estabelecidos noutros Estados-Membros em virtude da influência soberana exercida pela Áustria é, por conseguinte, julgado improcedente.

48.      No entender do Governo austríaco, o facto de os donativos destinados aos organismos enumerados no § 4a, n.° 1, alíneas a) a d), da EStG auxiliarem o Estado austríaco no seu dever de financiamento dos organismos que desenvolvem actividades em prol do interesse geral austríaco também contribui para a falta de comparabilidade objectiva entre os organismos austríacos e os organismos estabelecidos noutros Estados-Membros, na medida em que os organismos enumerados no § 4a, n.° 1, alíneas a) a d), da EStG apresentam uma relação de proximidade especial com a República da Áustria, dedicando-se a actividades que correspondem ao exercício de poderes públicos (por exemplo, a totalidade do sector da educação nas universidades) ou, mediante financiamento público, promovendo a Áustria como centro de excelência científica e de formação de jovens cientistas na Áustria. Dado que os recursos provenientes de donativos privados complementam o orçamento destes organismos, a dedutibilidade dos donativos permite a disponibilização de um financiamento adicional para as referidas missões públicas.

49.      No processo Persche, o Tribunal de Justiça analisou um argumento semelhante, acabando por rejeitá-lo. No referido processo, o Tribunal de Justiça foi chamado a pronunciar-se, nomeadamente, sobre a compatibilidade com o artigo 56.° e seguintes CE de uma legislação fiscal alemã que previa a dedução fiscal de donativos destinados a organismos de utilidade pública com sede na Alemanha, ao mesmo tempo que eram excluídos deste benefício fiscal os donativos destinados a organismos de utilidade pública com sede noutros Estados-Membros. Neste contexto, o Tribunal de Justiça analisou, entre outros, o argumento de que os organismos de utilidade pública alemães e estrangeiros não eram comparáveis na medida em que os organismos de utilidade pública alemães desempenhavam actividades destinadas a promover o bem comum, liberando, deste modo, o Estado. O Tribunal de Justiça aceitou que os organismos de utilidade pública alemães podem desempenhar certas missões que correspondem às autoridades públicas e que tal pode resultar numa redução das despesas do Estado-Membro susceptível de compensar, pelo menos em parte, a diminuição das receitas fiscais decorrente da dedução. Porém, o Tribunal de Justiça rejeitou o argumento de que os donativos destinados a organismos de utilidade pública alemães e estrangeiros podem ser sujeitos a um regime de benefícios fiscais diferente por este motivo (14). O Tribunal de Justiça baseou-se, em especial, na sua jurisprudência assente, segundo a qual a necessidade de prevenir a redução das receitas fiscais não figura entre os objectivos mencionados no artigo 58.° CE nem entre as razões imperiosas de interesse geral susceptíveis de justificar uma restrição a uma liberdade instituída pelo Tratado (15).

50.      Parece-me que esta apreciação, segundo a qual eventuais efeitos orçamentais inerentes à configuração de uma legislação fiscal nacional em conformidade com o direito da União não fazem parte dos objectivos mencionados no artigo 58.° CE nem das razões imperiosas de interesse geral, é susceptível de ser transposta para o presente processo (16).

51.      No presente processo também não é possível excluir que os donativos aos quais são concedidos os benefícios fiscais destinados aos organismos mencionados no § 4a, n.° 1, alíneas a) a d), da EStG auxiliem o Estado austríaco no seu dever de financiamento dos organismos com actividades no sector austríaco da investigação e da educação. No entanto, do exposto não decorre que a República da Áustria possa, através do regime da dedutibilidade dos donativos do imposto sobre o rendimento, introduzir no tratamento dos doadores a organismos de educação, investigação e ciência austríacos e no tratamento dos doadores a organismos de educação, investigação e ciência estabelecidos noutro Estado-Membro uma desigualdade que restrinja a liberdade de circulação de capitais, argumentando simplesmente que os donativos destinados a estes não auxiliam a República da Áustria no cumprimento dos seus deveres de financiamento neste âmbito.

52.      Na tréplica, o Governo austríaco procurou fundamentar a falta de comparabilidade entre os organismos enumerados no § 4a, n.° 1, alíneas a) a d), da EStG com o argumento de que a República da Áustria se serve dos referidos organismos para levar a cabo as suas missões no sector do ensino superior, da investigação científica e da promoção da Áustria como centro de excelência científica. No contexto no § 4a, n.° 1, alíneas a) a d), da EStG, os organismos de educação, investigação e ciência austríacos só podem ser abrangidos pelo âmbito de aplicação do regime dos benefícios fiscais a favor dos donativos se servirem, essencialmente, o bem comum nacional na área da ciência. Os organismos de educação, investigação e ciência estabelecidos noutros Estados-Membros também poderão enquadrar-se no âmbito deste regime se servirem estes fins.

53.      O Governo austríaco alega que os organismos nacionais servem o bem comum austríaco, ao passo que, normalmente, os organismos estabelecidos noutros Estados-Membros servem o bem comum do Estado em que estão estabelecidos. A desigualdade de tratamento fiscal em matéria de imposto sobre o rendimento dos doadores sujeitos passivos na Áustria será admissível atendendo a estas diferenças de objectivos, na medida em que, no caso de, excepcionalmente, existirem organismos de educação, investigação e ciência estabelecidos noutros Estados-Membros que prossigam objectivos subordinados ao bem comum austríaco na área da ciência, os mesmos também poderão, em conformidade com § 4a, ponto 1, alínea e), da EStG, ser abrangidos pelo âmbito de aplicação do regime dos benefícios fiscais a favor dos donativos.

54.      Este argumento também não é convincente.

55.      Ainda que a República da Áustria possa exigir, na selecção dos organismos abrangidos pelo âmbito de aplicação de um regime nacional que concede benefícios fiscais aos donativos, uma certa ligação entre estes organismos e a República da Áustria (17), a limitação do círculo dos organismos elegíveis num caso como o presente deve ser realizada através da definição de objectivos concretos que devem ser prosseguidos pelos organismos em causa. A República da Áustria poderia, assim, decidir limitar o benefício fiscal aos donativos destinados a organismos com projectos de investigação em áreas particularmente pertinentes para o bem comum austríaco como, por exemplo, a investigação na área das avalanchas. Se esta limitação dos benefícios fiscais por áreas de investigação tivesse como resultado que, na prática, só os donativos destinados a organismos austríacos se enquadrassem no âmbito de aplicação do regime nacional dos benefícios fiscais dos donativos, tal seria compatível, em princípio, com a liberdade de circulação de capitais.

56.      No caso vertente, o Governo austríaco alega apenas, em termos genéricos, que os organismos enumerados no § 4a, n.° 1, alíneas a) a d), da EStG prosseguem objectivos subordinados ao bem comum austríaco na área da ciência. Só que os objectivos estão formulados de tal maneira, que são cumpridos por praticamente todos os organismos de educação, investigação e ciência estabelecidos na Áustria, ao passo que não existe nenhum exemplo de organismos estabelecidos noutros Estados-Membros que cumpram os objectivos definidos. Deste modo, a definição de objectivos acaba por se resumir a um critério de estabelecimento, ao qual não é possível recorrer, naturalmente, para justificar o tratamento diferenciado dos donativos a organismos de educação, investigação e ciência estabelecidos na Áustria e noutros Estados-Membros.

57.      Neste contexto, cumpre igualmente sublinhar que o requisito de comparabilidade objectiva dos donativos destinados aos organismos em causa não significa que estes tenham de se encontrar em situações idênticas em todos os aspectos. Pelo contrário, este requisito deve ser interpretado no sentido de que os organismos se encontrem numa situação análoga no respectivo Estado-Membro. Neste contexto, o facto de a República da Áustria recorrer, na selecção dos organismos austríacos abrangidos pelo âmbito de aplicação do regime nacional de benefícios fiscais a favor dos donativos, ao seu contributo para o bem comum austríaco na área da ciência não resulta automaticamente na incomparabilidade objectiva dos referidos organismos austríacos com os organismos análogos estabelecidos noutros Estados-Membros. Ao invés, deve pressupor-se que os organismos estabelecidos noutros Estados-Membros que prossigam os mesmos objectivos que os organismos austríacos, contribuindo, assim, para o bem comum na área da ciência do respectivo Estado de residência, se encontram numa situação análoga. Deste modo, os organismos de educação, investigação e ciência que façam, por exemplo, investigação fundamental em diferentes Estados-Membros encontram-se numa situação análoga e, por conseguinte, objectivamente comparável, ainda que a investigação em causa contribua indirectamente para o aumento do prestígio do respectivo Estado de estabelecimento como centro de excelência científica. Aliás, na contestação, o Governo austríaco também parece ter partido deste pressuposto (18).

58.      Tendo em conta o que precede, concluo que a argumentação do Governo austríaco de que, por um lado, os organismos mencionados no § 4a, n.° 1, alíneas a) a d), da EStG e, por outro, os organismos de educação, investigação e ciência análogos estabelecidos noutros Estados-Membros não se encontram numa situação objectivamente comparável e que, por conseguinte, a desigualdade de tratamento de doadores que são sujeitos passivos do imposto sobre o rendimento na Áustria diz respeito a situações não comparáveis entre si, deve ser julgada improcedente.

2.      Quanto à justificação por razões imperiosas de interesse geral

59.      No entender do Governo austríaco, a restrição à liberdade de circulação de capitais justifica-se, em todo o caso, por razões imperiosas de interesse geral. Todos os organismos enumerados no § 4a, n.° 1, alíneas a) a d), da EStG visam a promoção da Áustria como centro de excelência científica e, consequentemente, no sector da educação, objectivo que representa uma razão imperiosa de interesse geral. Considera que o regime controvertido dos benefícios fiscais a favor dos donativos contribui para a concretização desse objectivo e respeita a exigência de proporcionalidade.

60.      Este argumento deve ser rejeitado por diversas razões.

61.      Em primeiro lugar, remete-se para o acórdão Laboratoires Fournier (19). No referido acórdão, o Tribunal de Justiça afirmou que a promoção do desenvolvimento e investigação pode representar uma razão imperiosa de interesse geral. No entanto, o Tribunal de Justiça também sublinhou que uma medida nacional que nega o benefício de um crédito fiscal à investigação a qualquer actividade de investigação não efectuada no Estado-Membro em causa, é directamente contrária ao objectivo da política comunitária no domínio da investigação e do desenvolvimento tecnológico, não podendo ser justificada invocando o objectivo prosseguido com a medida de promoção do desenvolvimento e da investigação nacionais. O Tribunal de Justiça fundamentou a sua decisão remetendo para o artigo 163.° CE, actual artigo 179.° TFUE. Nos termos do seu n.° 2, a Comunidade incentiva as empresas, os centros de investigação e as universidades nos seus esforços de investigação e de desenvolvimento tecnológico de elevada qualidade e apoia os seus esforços de cooperação, nomeadamente através da eliminação dos obstáculos jurídicos e fiscais a essa cooperação.

62.      No meu entender, a avaliação contida no acórdão Laboratoires Fournier pode ser transposta directamente para o processo em apreço, tanto mais que o actual artigo 179.° TFUE menciona expressamente a criação de um espaço europeu de investigação como objectivo da política de investigação. Neste sentido, o regime controvertido dos benefícios fiscais a favor dos donativos em causa e a decorrente restrição à liberdade de circulação de capitais não podem, em princípio, ser justificados invocando o objectivo prosseguido com esta medida de promoção do desenvolvimento e da investigação nacionais em centros de investigação e universidades austríacos.

63.      O Governo austríaco justifica a restrição à liberdade de circulação de capitais remetendo para o objectivo de promoção da educação na Áustria prosseguido através do regime dos benefícios fiscais dos donativos. Concordo que a promoção da educação pode representar uma razão imperiosa de interesse geral. Porém, no meu entender, o Governo austríaco não demonstra que a restrição em causa à livre circulação de capitais se justifique por razões imperiosas de interesse geral.

64.      Neste contexto, cumpre recordar que, de acordo com a jurisprudência tradicional, não é possível invocar razões imperiosas de interesse geral para justificar restrições às liberdades fundamentais aplicadas de forma discriminatória (20).

65.      Que o regime controvertido dos benefícios fiscais a favor dos donativos é discriminatório, pelo menos indirectamente, é incontestável (21). É discutível se a jurisprudência tradicional, segundo a qual as restrições discriminatórias às liberdades fundamentais não podem ser justificadas invocando razões imperiosas de interesse geral, também pode ser transposta para um caso como o presente, no qual uma legislação fiscal nacional que diferencia em função do local onde o capital é investido resulta numa restrição à liberdade de circulação de capitais (22). Na mais recente jurisprudência do Tribunal de Justiça, encontram-se, além disso, indícios inequívocos de que também é possível invocar razões imperiosas do interesse geral em determinadas áreas para justificar restrições discriminatórias às liberdades fundamentais, conquanto se observe, evidentemente, o princípio da proporcionalidade (23).

66.      Contudo, não é necessário, no presente processo, determinar em definitivo se a restrição em causa à livre circulação de capitais é, em princípio, justificável por razões imperiosas de interesse geral. Uma justificação desta natureza pressupõe a observância do princípio da proporcionalidade, condição que, no meu entender, não está preenchida no presente processo.

67.      Para verificar a proporcionalidade do regime controvertido dos benefícios fiscais a favor dos donativos, deve analisar-se, essencialmente, se este é (1) adequado e (2) necessário para promover a República da Áustria como centro de excelência educacional e se a restrição decorrente à liberdade de circulação de capitais é (3) proporcionada (24).

68.      De acordo com a jurisprudência do Tribunal de Justiça, uma medida que vise alcançar um determinado objectivo é adequada se, de facto, corresponder à preocupação de o alcançar de uma forma coerente e sistemática (25). Uma medida é necessária se, de entre várias medidas adequadas para alcançar o objectivo prosseguido, for a menos prejudicial ao interesse ou ao bem jurídico em causa (26). Verifica-se uma restrição desproporcionada à liberdade de circulação de capitais quando a medida nacional, apesar do seu contributo para alcançar o objectivo no âmbito do interesse geral, resulta numa violação excessivamente grave da liberdade de circulação de capitais.

69.      Neste contexto, o Governo austríaco argumenta (27) que a restrição do apoio fiscal aos organismos mencionados no § 4, ponto 1, alíneas a) a d), da EStG é adequada e necessária para alcançar esse objectivo, na medida em que, nos termos do regime controvertido dos benefícios ficais a favor dos donativos, só é possível declarar, para efeitos de desagravamento fiscal, despesas de exploração em prol da ciência e da investigação no valor máximo de 10% do lucro tributável, restringindo-se, deste modo, o volume do donativo. É portanto de recear que, deste modo, uma atenuação da restrição actualmente existente resulte na deslocação parcial dos donativos dos organismos austríacos para organismos estrangeiros, perdendo os organismos austríacos receitas provenientes de donativos.

70.      No meu entender, o Governo austríaco não fez prova suficiente de que a limitação do regime fiscal em causa seja necessária para a promoção da República da Áustria como centro de excelência nos domínios da ciência e da educação (28).

71.      No caso vertente, verifica-se que o Governo austríaco não fundamentou com dados, na contestação nem na tréplica, o valor anual dos donativos destinados aos organismos enumerados no § 4a, n.° 1, alíneas a) a d), da EStG, e qual o contributo destas verbas para o financiamento das suas actividades. Pelo contrário, o Governo austríaco limitou-se a tecer observações gerais sobre o regime dos benefícios fiscais a favor dos donativos e sobre os efeitos prováveis que a compatibilização deste regime com o direito da União poderia ter sobre a generosidade dos contribuintes na Áustria. Tal não é prova suficiente de que a restrição do regime dos benefícios fiscais em causa seja necessária para a promoção da República da Áustria como centro de excelência nos domínios da ciência e da educação. Pela mesma razão, o Governo austríaco não fez prova de que a exclusão de organismos estrangeiros desta legislação seja proporcionada. Neste contexto, deve concluir-se que o regime controvertido dos benefícios fiscais a favor dos donativos constitui uma violação desproporcionada da liberdade de circulação de capitais.

72.      Tendo em conta o que precede, concluo que a argumentação do Governo austríaco de que a restrição em causa à livre circulação de capitais se justifica por razões imperiosas da promoção da ciência e da educação nacionais deve ser julgada improcedente.

3.      Resumo

73.      Com base nas reflexões precedentes, concluo que as disposições do § 4a, n.° 1, alíneas a) a d), da EStG, segundo as quais, em geral, só os donativos feitos por contribuintes sujeitos passivos de imposto sobre o rendimento na Áustria destinados aos organismos austríacos aí mencionados podem ser deduzidos, dentro dos limites previstos na lei, constituem uma restrição ilegal à livre circulação de capitais e, consequentemente, uma violação do artigo 56.° CE.

74.      Embora a Comissão tenha concluído, no parecer fundamentado, que o § 4a, n.° 1, alíneas a) a e), da EStG viola o artigo 56.° CE e o artigo 40.° do Acordo EEE e solicitado à República da Áustria a adopção das medidas necessárias com vista a pôr termo à violação, na petição apenas aduziu a incompatibilidade do § 4a, n.° 1, alíneas a) a d), da EStG com o artigo 56.° CE e com o artigo 40.° do Acordo EEE (29).

75.      As disposições conjugadas do artigo 38.°, n.° 1, e do artigo 42.°, n.° 2, do Regulamento do Processo indicam que o objecto do litígio deve ser definido na petição. Dado que a Comissão restringiu o objecto do litígio às disposições do § 4a, n.° 1, alíneas a) a d), da EStG, deve declarar-se que, atendendo ao exposto, a República da Áustria, ao limitar aos organismos estabelecidos na Áustria a possibilidade de deduzir do imposto sobre o rendimento os donativos destinados aos organismos mencionados no § 4a, n.° 1, alíneas a) a d), da EStG, não cumpriu as obrigações que lhe incumbem por força do artigo 56.° CE.

C –    Quanto à existência de uma violação do artigo 40.° do Acordo EEE

76.      A Comissão entende que as suas considerações sobre a violação da livre circulação de capitais prevista no artigo 56.° CE, em resultado do regime controvertido dos benefícios fiscais dos donativos são aplicáveis por analogia ao artigo 40.° do Acordo EEE. Neste sentido, a Comissão pede que seja declarado que a República da Áustria, com o regime controvertido dos benefícios fiscais dos donativos, também violou as obrigações que lhe incumbem por força do artigo 40.° do Acordo EEE.

77.      Um dos principais objectivos do Acordo EEE é a realização mais ampla possível da livre circulação de mercadorias, de pessoas, de serviços e de capitais em todo o EEE, de modo a que o mercado interno realizado no território da União seja alargado aos Estados da EFTA que nele participam. Nesta perspectiva, várias disposições do referido acordo visam assegurar uma interpretação tão uniforme quanto possível do mesmo em todo o EEE (30).

78.      Segundo jurisprudência assente, resulta das disposições do artigo 40.° do Acordo EEE que as normas que proíbem as restrições aos movimentos de capitais e a discriminação que prevêem são, quanto às relações entre os Estados partes no Acordo EEE, quer sejam membros da União ou membros da EFTA, idênticas às que o direito da União impõe nas relações entre os Estados-Membros (31). Daqui resulta que, embora as restrições à livre circulação de capitais entre nacionais dos Estados partes no Acordo EEE devam ser apreciadas à luz do artigo 40.° e do anexo XII do referido acordo, essas disposições têm o mesmo valor jurídico que as disposições do artigo 56.° CE (32).

79.      Por analogia com o exposto sobre a violação do artigo 56.° CE, deve igualmente declarar-se que a República da Áustria, ao limitar aos organismos estabelecidos na Áustria a possibilidade de deduzir do imposto sobre o rendimento os donativos destinados aos organismos mencionados no § 4a, n.° 1, alíneas a) a d), da EStG, não cumpriu as obrigações que lhe incumbem por força do artigo 40.° do Acordo EEE.

VIII – Quanto às despesas

80.      Por força do disposto no artigo 69.°, n.° 2, do Regulamento de Processo, a parte vencida é condenada nas despesas se a parte vencedora o tiver requerido. Tendo a Comissão pedido a condenação da República da Áustria e tendo esta sido vencida no essencial dos seus fundamentos, há que condená-la nas despesas.

IX – Conclusão

81.      À luz das considerações precedentes, proponho ao Tribunal de Justiça que:

1)      Declare que a República da Áustria, ao limitar aos organismos estabelecidos na Áustria a possibilidade de deduzir do imposto sobre o rendimento os donativos destinados aos organismos mencionados no § 4a, n.° 1, alíneas a) a d), da EStG, não cumpriu as obrigações que lhe incumbem por força do artigo 56.° CE e do artigo 40.° do Acordo EEE.

2)      Condene a República da Áustria nas despesas do processo.

1 – Língua original das conclusões: alemão. Língua do processo: alemão.

2 – Por analogia com as designações utilizadas no TUE e no TFUE, o conceito de «direito da União» é utilizado para designar o conjunto do direito comunitário e do direito da União. Sempre que estiverem em causa disposições de direito primário, serão indicadas as disposições aplicáveis ratione temporis.

3 – Lei federal, de 7 de Julho de 1988, relativa à tributação do rendimento das pessoas singulares («Einkommensteuergesetz 1988 – EStG 1988»), DO Federal, n.° 400/1988.

4 – V. acórdãos de 1 de Julho de 2010, Dijkman e Dijkman-Lavaleije (C-233/09, ainda não publicado na Colectânea, n.° 20), de 3 de Junho de 2010, Comissão/Espanha (C-487/08, ainda não publicado na Colectânea, n.° 37), de 17 de Setembro de 2009, Glaxo Wellcome (C-182/08, Colect., p. I-8591, n.° 34), de 11 de Setembro de 2007, Schwarz e Gootjes-Schwarz (C-76/05, Colect., p. I-6849, n.° 69), de 7 de Setembro de 2004, Manninen (C-319/02, Colect., p. I-7477, n.° 19) e de 29 de Abril de 1999, Royal Bank of Scotland (C-311/97, Colect., p. I-2651, n.° 19).

5 – O acórdão de referência é o acórdão de 27 de Janeiro de 2009, Persche (C-318/07, Colect. 2009 I-359, n.° 27). V., igualmente, neste sentido, acórdão de 22 de Abril de 2010, Mattner (C-510/08, ainda não publicado na Colectânea, n.° 20), no qual o Tribunal de Justiça confirmou que as disposições relativas à circulação de capitais também abrangem o tratamento fiscal dos donativos de terrenos sempre que o caso tenha uma incidência transfronteiriça. Anteriormente, o Tribunal de Justiça já afirmara que as aquisições mortis causa constituem uma circulação de capital na acepção do artigo 56.° CE, com excepção dos casos em que os elementos que as integram se situam no interior de um só Estado-Membro; v. acórdão de 11 de Setembro de 2008, Eckelkamp e o. (C-11/07, Colect., p. I 6845, n.° 39).

6 – Em conformidade com o § 4, ponto 1, da EStG, os requisitos da alínea e) devem ser comprovados pelo respectivo organismo através de um título concedido pelo Finanzamt Wien 1/23, sob reserva de revogação a qualquer momento.

7 – A República da Áustria declarou simplesmente que uma universidade estrangeira, uma instituição estrangeira equiparável à «Akademie der Wissenschaften» (Academia Austríaca das Ciências) e um fundo de promoção da investigação estrangeiro equiparável poderão obter os benefícios fiscais a favor dos donativos se tiverem objectivos que se enquadrem na área da ciência; v. em especial a tréplica, n.os 9 e segs.

8 – Conclusões do advogado-geral P. Mengozzi, de 14 de Outubro de 2008, no processo Persche (acórdão referido na nota 5), n.° 47.

9 – Acórdão Persche (referido na nota 5, n.os 38 e segs.).

10 – V. também, neste contexto, as conclusões do advogado-geral P. Mengozzi no processo Persche (acórdão referido na nota 5), n.° 48.

11 – V. acórdão Dijkman e Dijkman-Lavaleije (referido na nota 4, n.° 42).

12 – Neste contexto, v. acórdãos Comissão/Espanha (referido na nota 4, n.° 47), Persche (referido na nota 5, n.° 41), Eckelkamp e o. (referido na nota 5, n.° 59), de 14 de Setembro de 2006, Centro di Musicologia Walter Stauffer (C-386/04, Colect., p. I-8203, n.° 32), de 19 de Janeiro de 2006, Bouanich (C-265/04, Colect., p. I-923, n.° 38), Manninen (referido na nota 4, n.° 29) e de 6 de Junho de 2000, Verkooijen (C-35/98, Colect., p. I-4071, n.° 43).

13 – V., por exemplo, acórdãos Persche (referido na nota 5, n.° 48) e Centro di Musicologia Walter Stauffer (referido na nota 12, n.° 39).

14 – Acórdão Persche (referido na nota 5, n.os 45 e segs.).

15 – V., por exemplo, acórdãos Centro di Musicologia Walter Stauffer (referido na nota 12, n.° 59) e Manninen (referido na nota 4, n.° 49). V. igualmente o acórdão de 22 de Dezembro de 2010, Tankreederei I (C-287/10, ainda não publicado na Colectânea, n.° 27).

16 – Neste contexto, v. também o acórdão de 8 de Setembro de 2010, Markus Stoß (C-316/07, C-358/07 a C-360/07, C-409/07 e C-410/07, ainda não publicado na Colectânea, n.° 105).

17 – V., neste contexto, o acórdão Tankreederei I (referido na nota 15, n.os 30 e segs.)

18 – No n.° 19 da contestação, o Governo austríaco alegou que não existe comparabilidade objectiva da situação de organismos «estabelecidos, é certo, em Estados-Membros diferentes, mas que têm por objectivo a promoção de interesses públicos idênticos», dada a inexistência de influência como autoridade pública além das fronteiras do respectivo Estado-(Membro).

19 – Acórdão de 10 de Março de 2005, Laboratoires Fournier (C-39/04, Colect., p. I-2057, n.° 23).

20 – Essencialmente, acórdão de 30 de Novembro de 1995, Gebhard (C-55/94, Colect., p. I-4165, n.° 37). Sobre o tema das restrições discriminatórias da liberdade de prestação de serviços, v. acórdãos de 6 de Outubro de 2009, Comissão/Espanha (C-153/08, Colect., p. I-9735, n.° 36), de 30 de Março de 2006, Servizi Ausiliari Dottori Commercialisti (C-451/03, Colect., p. I-2941, n.° 36 e s.) e de 16 de Janeiro de 2003, Comissão/Itália (C-388/01, Colect., p. I-721, n.° 19). Sobre o princípio de que as restrições à liberdade de estabelecimento baseadas na nacionalidade não são justificáveis por razões imperiosas de interesse geral, v. acórdãos de 16 de Dezembro de 2010, Comissão/França (C-89/09, ainda não publicado na Colectânea, n.os 50 e segs.), de 1 de Junho de 2010, Blanco Pérez e Chao Gómez (C-570/07 e C-571/07, ainda não publicados na Colectânea, n.os 61 e segs.), de 19 de Maio de 2009, Apothekerkammer des Saarlandes e o. (C-171/07 e C-172/07, Colect., p. I-4171, n.os 25 e segs.) e de 10 de Março de 2009 (Hartlauer, C-169/07, Colect., p. I-1721, n.os 44 e segs.).

21 – O Governo austríaco não contesta que, em princípio, os organismos estrangeiros estão excluídos do âmbito de aplicação do § 4, ponto 1, alíneas a) a d) da EStG. Ainda que o § 4, ponto 1, alínea e), da EStG não restrinja expressamente o grupo de organismos susceptíveis de se enquadrarem no âmbito de aplicação da legislação aos organismos de educação, investigação e ciência austríacos, deve pressupor-se que, na prática, os organismos estabelecidos noutros Estados-Membros dificilmente conseguem cumprir os requisitos do § 4, ponto 1, alínea e), da EStG. Verifica-se assim uma discriminação fiscal em sede de imposto sobre o rendimento dos doadores contribuintes na Áustria com base no local de investimento do capital. V. n.os 32 e segs. das presentes conclusões.

22 – Segundo jurisprudência actualmente assente do Tribunal de Justiça, uma legislação fiscal nacional que distingue entre situações nacionais e estrangeiras, restringindo, desse modo, a liberdade de circulação de capitais, só pode ser considerada compatível com as disposições do Tratado sobre a livre circulação de capitais se o tratamento diferenciado disser respeito a situações que não sejam objectivamente comparáveis entre si ou se for justificada por uma razão imperiosa de interesse geral (v., por exemplo, a jurisprudência referida na nota 12). Em última análise, esta fórmula implica que um tratamento fiscal diferenciado de situações nacionais e estrangeiras objectivamente comparáveis que viole a liberdade de circulação de capitais também pode ser justificado por razões imperiosas de interesse geral; assim, expressamente, o acórdão Centro di Musicologia Walter Stauffer (referido na nota 12, n.° 42).

23 – É este o caso, por exemplo, na área das medidas nacionais para a protecção do ambiente com carácter discriminatório. V. as minhas conclusões de 16 de Dezembro de 2010 no processo C-28/09, ainda pendente (Comissão/Áustria, n.os 82 e segs.).

24 – Sobre a estrutura tripartida da análise da proporcionalidade, v. as minhas conclusões de 14 de Abril de 2010 no processo Comissão/Alemanha (C-271/08, ainda não publicado na Colectânea, n.° 189) e de 16 de Dezembro de 2010 no processo Comissão/Áustria (referido na nota 23, n.° 93).

25 – V. acórdãos de 11 de Março de 2010, Attanasio Group (C-384/08, ainda não publicado na Colectânea, n.° 51) e de 17 de Novembro de 2009, Presidente del Consiglio dei Ministri (C-169/08, Colect., p. I-10821, n.° 42).

26 – Acórdão de 11 de Julho de 1989, Schräder (265/87, Colect., p. 2237, n.° 21).

27 – Contestação, n.os 29 e segs.

28 – No âmbito de um processo por incumprimento, incumbe à Comissão apresentar factos suficientes que permitam comprovar a existência de uma violação do direito da União. Caso tal suceda – como no presente processo –, incumbe ao Estado-Membro defender-se de forma fundamentada e pormenorizada contra os dados apresentados e as conclusões deles resultantes; v., por exemplo, o acórdão de 22 de Setembro de 1988, Comissão/Grécia (272/86, Colect., p. 4875, n.° 21).

29 – Isso deduz-se da própria apresentação da legislação nacional austríaca nos n.os 7 e segs. da petição, em que se refere apenas o § 4a, n.° 1, alíneas a) a d), da EStG.

30 – Acórdãos de 28 de Outubro de 2010, Établissements Rimbaud (C-72/09, ainda não publicado na Colectânea, n.° 20), de 11 de Junho de 2009, Comissão/Países Baixos (C-521/07, Colect., p. I-4873, n.° 32), e de 23 de Setembro de 2003, Ospelt e Schlössle Weissenberg (C-452/01, Colect., p. I-9743, n.° 29).

31 – Acórdãos Établissements Rimbaud (referido na nota 30, n.° 21) e Ospelt e Schlössle Weissenberg (referido na nota 30, n.° 28).

32 – Acórdãos Établissements Rimbaud (referido na nota 30, n.° 22), e Comissão/Países Baixos (referido na nota 30, n.° 33).