Available languages

Taxonomy tags

Info

References in this case

Share

Highlight in text

Go

WYROK TRYBUNAŁU (druga izba)

z dnia 9 lipca 2015 r.(*)

Odesłanie prejudycjalne – Podatki – Podatek od wartości dodanej – Szósta dyrektywa 77/388/EWG – Artykuł 2 pkt 1 i art. 4 ust. 1 – Opodatkowanie – Transakcje na nieruchomościach – Sprzedaż terenów zaliczonych do majątku prywatnego osoby fizycznej wykonującej działalność samodzielnego przedsiębiorcy – Podatnik działający w takim charakterze

W sprawie C-331/14

mającej za przedmiot wniosek o wydanie, na podstawie art. 267 TFUE, orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożony przez Vrhovno sodišče (Słowenia) postanowieniem z dnia 12 czerwca 2014 r., które wpłynęło do Trybunału w dniu 8 lipca 2014 r., w postępowaniu

Petar Kezić, s.p., Trgovina Prizma

przeciwko

Republika Slovenija,

TRYBUNAŁ (druga izba),

w składzie: R. Silva de Lapuerta, prezes izby, J.-C. Bonichot (sprawozdawca), A. Arabadjiev, J. L. da Cruz Vilaça i C. Lycourgos, sędziowie,

rzecznik generalny: E. Sharpston,

sekretarz: A. Calot Escobar,

uwzględniając pisemny etap postępowania,

rozważywszy uwagi przedstawione:

–        w imieniu Petara Kezića, s.p., Trgovina Prizma przez B. Ozimek, odvetnica,

–        w imieniu rządu słoweńskiego przez A. Grum, działającą w charakterze pełnomocnika,

–        w imieniu Komisji Europejskiej przez L. Lozano Palacios oraz B. Rous Demiri, działające w charakterze pełnomocników,

podjąwszy, po wysłuchaniu rzecznika generalnego, decyzję o rozstrzygnięciu sprawy bez opinii,

wydaje następujący

Wyrok

1        Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym dotyczy interpretacji art. 2 pkt 1 i art. 4 ust. 1 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U. L 145, s. 1, zwanej dalej „szóstą dyrektywą”).

2        Wniosek ten został złożony w ramach sporu pomiędzy Petarem Kezićem, s.p., Trgovina Prizma (Petar Kezić jest osobą fizyczną działającą jako samodzielny przedsiębiorca pod firmą „Trgovina Prizma”) a Republika Slovenija reprezentowanej przez Ministrstvo za finance (ministerstwa finansów) w przedmiocie objęcia sprzedaży terenów podatkiem od wartości dodanej (zwanym dalej „podatkiem VAT”).

 Ramy prawne

 Prawo Unii

3        Artykuł 2 dyrektywy przewiduje

„Opodatkowaniu podatkiem [VAT]:

„1.      dostawa towarów lub usług świadczona [świadczenie usług dokonywane] odpłatnie na terytorium kraju przez podatnika, który jako taki występuje [działającego w takim charakterze];

[...].”

4        Zgodnie z brzmieniem art. 4 ust. 1 i 2 tej dyrektywy:

„1. »Podatnikiem« jest każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od miejsca zamieszkania [od jej miejsca] działalność gospodarczą, określoną w ust. 2, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

2. Działalność gospodarcza, określona w ust. 1 obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów [lub zawodów podobnych]. Za działalność gospodarczą uznaje się również wykorzystywanie, w sposób ciągły, własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych [wykorzystywanie własności dóbr materialnych lub niematerialnych celem stałego osiągania zysku].

 Prawo słoweńskie

5        Szósta dyrektywa została transponowana do prawa słoweńskiego przez Zakon o davku na dodano vrednost (Uradni list RS, n° 89/98, p. 8433) [ustawę o podatku od wartości dodanej zwaną dalej „ZDDV”), która przewiduje w swym art. 3 ust. 1, że podatkiem VAT objęte są dostawa towarów i świadczenie usług dokonywane odpłatnie na terytorium Republiki Słowenii przez podatnika w ramach wykonywania jego działalności gospodarczej.

6        Zgodnie z art. 27 tej ustawy obrót nieruchomościami, z wyjątkiem pierwszego przeniesienia własności lub prawa do rozporządzania, którego przedmiotem były nowo wybudowane budynki, jest zwolniony z podatku VAT.

 Postępowanie główne i pytanie prejudycjalne

7        P. Kezić jest od 1995 r. zarejestrowany jako samodzielny przedsiębiorca będący osobą fizyczną działający pod firmą „Trgovina Prizma”.

8        Z postanowienia odsyłającego wynika, że w latach 1998-2002 P. Kezić dokonał nie jako samodzielny przedsiębiorca lecz osoba prywatna, nabycia siedmiu działek. Dwie z nich nabył od osoby fizycznej w latach 1998 i 2000 podczas gdy pozostałych pięć od spółki handlowej w latach 2001 i 2002. P. Kezić nie musiał zapłacić podatku VAT przy tych różnych transakcjach.

9        W latach 2001 i 2003 P. Kezić otrzymał pozwolenia administracyjne potrzebne do wzniesienia centrum handlowego na siedmiu wspomnianych działkach. Następnie jako samodzielny przedsiębiorca rozpoczął prace budowlane w maju 2003 r.

10      W czerwcu 2003 P. Kezić włączył do majątku swego przedsiębiorstwa pięć działek nabytych w drugiej kolejności, uwzględniając wartość oszacowaną przez biegłego sądowego. Pozostałe dwie działki (zwane dalej „spornymi terenami”) zachował natomiast w majątku prywatnym.

11      W 2004 r. P. Kezić sprzedał centrum handlowe i siedem działek, na których zostało ono wzniesione dwóm spółkom handlowym. Poprzez tę transakcję sprzedał on z jednej strony jako samodzielny przedsiębiorca, część centrum handlowego i pięć działek, na których część ta została wybudowana, fakturując kupującym należny podatek VAT, oraz z drugiej strony jako prywatna osoba fizyczna, sporne tereny oraz wzniesioną na nich drugą część centrum handlowego, jednakże bez fakturowania należnego podatku VAT.

12      W decyzji z dnia 26 października 2004 r. właściwy urząd podatkowy, uznawszy, że sprzedaż spornych terenów mieściła się w ramach działalności gospodarczej wykonywanej przez P. Kezića jako samodzielnego przedsiębiorcę, wezwał go do zapłaty podatku VAT tytułem tej sprzedaży.

13      W dniu 18 lipca 2007 r. Ministrstvo za finance oddaliło jako bezzasadne odwołanie P. Kezića od tej decyzji.

14      Upravno sodišče (sąd administracyjny) utrzymał w mocy decyzję a w wyroku z dnia 25 maja 2011 r. Vrhovno sodišče (sąd najwyższy) oddalił skargę kasacyjną wniesioną przez P. Kezića. Jednakże wyrok ten został uchylony przez Ustavno sodišče [trybunał konstytucyjny], który orzeczeniem z dnia 21 listopada 2013 r. przekazał sprawę Vrhovno sodišče do ponownego rozpatrzenia.

15      Sąd odsyłający uważa że zawisły przed nim spór wymaga ustalenia warunków w jakich szósta dyrektywa pozwala podatnikowi na wykluczenie towarów jakie wykorzystał w ramach wykonywania swej działalności gospodarczej z systemu podatku VAT.

16      W tych okolicznościach Vrhovno sodišče postanowił zawiesić postępowanie i zwrócić się do Trybunału z następującym pytaniem prejudycjalnym:

„Czy art. 2 pkt 1 i art. 4 ust. 1 szóstej dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że w okolicznościach takich jak w sprawie w postępowaniu głównym – w której osoba nabywa działki jako osoba fizyczna bez naliczania jej w związku z tym podatku VAT a następnie wznosi na tych działkach jako samodzielny przedsiębiorca centrum handlowe, po czym wpisuje do aktywów trwałych swego przedsiębiorstwa na podstawie krajowych przepisów rachunkowych tylko część działek, na których wznosi centrum handlowe, aby później sprzedać to centrum wraz ze wszystkimi działkami zleceniodawcy wzniesionego budynku – należy uznać, że osoba taka, ze względu na fakt niewpisania działek do aktywów trwałych jej przedsiębiorstwa, nie włącza tych działek do systemu podatku VAT a zatem nie jest w chwili ich sprzedaży podatnikiem mającym obowiązek obliczyć a następnie uiścić należny podatek VAT?”

 W przedmiocie pytania prejudycjalnego

17      Poprzez swe pytanie prejudycjalne sąd odsyłający stara się w istocie ustalić czy art. 2 pkt 1 i art. 4 ust. 1 szóstej dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że w okolicznościach takich jak w postępowaniu głównym, w których podatnik nabył działki, z których cześć zaliczył do swego majątku prywatnego a część do majątku przedsiębiorstwa i na których całości wybudował, jako podatnik, centrum handlowe, które następnie sprzedał, podobnie jak działki na których wzniesiony został ten budynek, sprzedaż działek zaliczonych do majątku prywatnego tego podatnika musi podlegać podatkowi VAT.

18      Z brzmienia art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy wynika, że aby transakcja mogła podlegać podatkowi VAT, podatnik musi „działać w takim charakterze”. Natomiast podatnik dokonujący transakcji prywatnie nie działa w charakterze podatnika (zob. podobnie wyroki Armbrecht, C-291/92, EU:C:1995:304, pkt 16 - 18, i Bakcsi, C-415/98, EU:C:2001:136, pkt 24).

19      Należy również przypomnieć, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału pojęcie „podatnika” definiuje się w związku z pojęciem „działalności gospodarczej”, które zgodnie z art. 4 ust. 2 szóstej dyrektywy obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi a w szczególności wykorzystywanie własności dóbr materialnych lub niematerialnych celem stałego osiągania zysku (zob. podobnie wyrok Słaby i in., C-180/10 i C-181/10, EU:C:2011:589, pkt 43 i 44).

20      Ponadto w przypadku wykorzystywania dobra inwestycyjnego do celów zarówno zawodowych, jak i prywatnych zainteresowany ma, na potrzeby podatku VAT, możliwość dokonania wyboru, czy zaliczyć to dobro w całości do majątku swojego przedsiębiorstwa, czy pozostawić całość w ramach majątku prywatnego, wyłączając je tym samym całkowicie z systemu podatku VAT, czy też zaliczyć je do aktywów przedsiębiorstwa jedynie w zakresie wynikającym z rzeczywistego wykorzystania do celów zawodowych (zob. wyrok Charles i Charles-Tijmens, C-434/03, EU:C:2005:463, pkt 23). Tak oto, dobro takie może być wyłączone z systemu podatku VAT nawet jeśli częściowo jest wykorzystywane na potrzeby działalności gospodarczej podatnika, który to jednak pozbawiony jest wszelkiego prawa do odliczenia (zob. wyrok Bakcsi, C-415/98, EU:C:2001:136, pkt 27).

21      Ponadto, podatnik sprzedający takie dobro, którego część postanowił zachować do użytku prywatnego nie działa w takim charakterze jeżeli chodzi o sprzedaż tej części (zob. podobnie wyrok Armbrecht, C-291/92, EU:C:1995:304, pkt 24). Musi on jednak przejawiać przez cały okres posiadania danego dobra zamiar zachowania jego części w swym majątku prywatnym (wyrok Armbrecht, C-291/92, EU:C:1995:304, pkt 21).

22      Z orzecznictwa nie można jednak wysnuć wniosku, że sprzedaż przez podatnika terenu, który zaliczył do swego majątku prywatnego nie podlega podatkowi VAT jedynie ze względu na tę okoliczność. Jako że bowiem transakcje dokonane przez podatnika odpłatnie zasadniczo podlegają podatkowi VAT, jeżeli podatnik działał w takim charakterze, oprócz zaliczenia do prywatnego majątku konieczne jest jeszcze, aby taka sprzedaż została dokonana przez danego podatnika nie w ramach wykonywania jego działalności gospodarczej, lecz w ramach zarządzania i administrowania jego majątkiem prywatnym.

23      W tym względzie prawdą jest oczywiście, że zwykłe wykonywanie przez właściciela prawa własności nie może samo z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej (zob. podobnie wyrok Słaby i in., C-180/10 i C-181/10, EU:C:2011:589, pkt 36). Ponadto z tego punktu widzenia okoliczność, że przedmiot sprzedaży został nabyty przez podatnika z wykorzystaniem jego środków osobistych nie może mieć decydującego znaczenia.

24      Natomiast w odniesieniu do sprzedaż terenu budowlanego Trybunał wyjaśnił już, że istotne kryterium oceny stanowi fakt, że zainteresowany podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 4 ust. 2 szóstej dyrektywy polegające zwłaszcza na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych (zob. podobnie wyrok Słaby i in., C-180/10 i C-181/10, EU:C:2011:589, pkt 39 i 40). Działania takie nie należą bowiem do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu budowlanego nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem przez właściciela prawa własności (zob. podobnie wyrok Słaby i in., C-180/10 i C-181/10 EU:C:2011:589, pkt 41).

25      Jeżeli chodzi o okoliczności wspomniane przez sąd odsyłający a zwłaszcza okoliczność, że po pierwsze, siedem działek zostało nabytych przez P. Kezića w stosunkowo krótkim okresie, a mianowicie w latach 1998-2002, po drugie, że działki te stanowiły razem przesłankę konieczną budowy, od maja 2003 r., centrum handlowego i po trzecie, że P. Kezić przeprowadził prace renowacyjne na spornych terenach, których koszt wyniósł 48 000 EUR, należy zaznaczyć, że okoliczności te mogą zdradzać, iż sprzedaż spornych terenów nie była objęta zwykłym wykonywaniem przez P. Kezića jego prawa własności, lecz wpisywała się w rzeczywistości w ramy wykonywania przez niego jego działalności gospodarczej przedsiębiorcy.

26      Należy dodać, że żaden z dokumentów akt sprawy przedłożonych Trybunałowi nie pozwala wyjaśnić powodów, dla których sprzedaż spornych towarów powinno się uważać za czynność administrowania majątkiem prywatnym i z tego względu odróżniać od sprzedaży innych działek, na których P. Kezić wzniósł centrum handlowe w ramach swej działalności gospodarczej przedsiębiorcy.

27      W tych okolicznościach i z zastrzeżeniem dokonania przez sąd odsyłający należących do niego ustaleń, należy uznać, że przy sprzedaży spornych terenów P. Kezić działał w charakterze podatnika podatku VAT, z uwagi na co transakcja ta powinna była podlegać temu podatkowi.

28      W świetle powyższego na zadane pytanie należy odpowiedzieć, iż art. 2 pkt 1 i art. 4 ust. 1 szóstej dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że w okolicznościach takich jak w postępowaniu głównym, w których podatnik nabył działki, z których część zaliczył do swego majątku prywatnego a część do majątku przedsiębiorstwa i na których całości wybudował, jako podatnik, centrum handlowe, które następnie sprzedał, podobnie jak działki, na których wzniesiony został ten budynek, sprzedaż działek zaliczonych do majątku prywatnego tego podatnika musi podlegać podatkowi VAT, jako że podatnik ów działał w ramach tej transakcji w takim charakterze.

 W przedmiocie kosztów

29      Dla stron w postępowaniu głównym niniejsze postępowanie ma charakter incydentalny, dotyczy bowiem kwestii podniesionej przed sądem odsyłającym, do niego zatem należy rozstrzygnięcie o kosztach. Koszty poniesione w związku z przedstawieniem uwag Trybunałowi, inne niż koszty stron w postępowaniu głównym, nie podlegają zwrotowi.

Z powyższych względów Trybunał (druga izba) orzeka, co następuje:

Artykuł 2 pkt 1 i art. 4 ust. 1 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku należy interpretować w ten sposób, że w okolicznościach takich jak w postępowaniu głównym, w których podatnik nabył działki, z których część zaliczył do swego majątku prywatnego a część do majątku przedsiębiorstwa i na których całości wybudował, jako podatnik, centrum handlowe, które następnie sprzedał, podobnie jak działki, na których wzniesiony został ten budynek, sprzedaż działek zaliczonych do majątku prywatnego tego podatnika musi podlegać podatkowi od wartości dodanej, jako że podatnik ów działał w ramach tej transakcji w takim charakterze.

Podpisy

* Język postępowania: słoweński