EU tax law WEB Sjelle Autogenbrug - C-471/15

—

Sjelle Autogenbrug I/S, atstovaujamos advokato C. Bachmann,

—

Danijos vyriausybės, atstovaujamos C. Thorning, padedamos advokato D. Auken,

—

Graikijos vyriausybės, atstovaujamos E. Tsaousi ir K. Nasopoulou,

—

Europos Komisijos, iš pradžių atstovaujamos L. Lozano Palacios ir M. Clausen, vėliau L. Lozano Palacios, L. Grønfeldt ir M. Clausen,

1

Prašymas priimti prejudicinį sprendimą pateiktas dėl 2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos (OL L 347, 2006, p. 1) 311 straipsnio 1 dalies 1 punkto išaiškinimo.

2

Šis prašymas pateiktas nagrinėjant Sjelle Autogenbrug I/S ir Skatteministeriet (Mokesčių ir akcizų ministerija, Danija) ginčą dėl pelno maržos apmokestinimo schemos taikymo eksploatuoti netinkamų automobilių dalių, kurios skirtos parduoti kaip atsarginės dalys, pardavimui.

3

Direktyvos 2006/112 51 konstatuojamojoje dalyje nustatyta:

„Tikslinga patvirtinti Bendrijos apmokestinimo tvarką, taikytiną naudotoms prekėms, meno kūriniams, antikvariniams daiktams ir kolekcionavimo objektams, siekiant išvengti dvigubo apmokestinimo ir konkurencijos tarp apmokestinamųjų asmenų iškraipymo.“

4

Šios direktyvos 1 straipsnio 2 dalyje numatyta:

„Pagal bendros [pridėtinės vertės mokesčio (PVM)] sistemos principą prekės ir paslaugos apmokestinamos bendru vartojimo mokesčiu, kuris yra proporcingas prekių bei paslaugų kainai, nors daugelis sandorių vykdomi gamybos ir paskirstymo metu iki to etapo, kai skaičiuojamas mokestis.

Už kiekvieną sandorį PVM apskaičiuojamas taip – iš PVM, apskaičiuoto prekių ar paslaugų kainai taikant toms prekėms arba paslaugoms nustatytą PVM tarifą, atimama įvairioms sąnaudų sudedamosioms dalims tiesiogiai priskirtino PVM suma.

<…>“

5

Direktyvos 2006/112 XII antraštinėje dalyje „Specialios schemos“ yra 4 skyrius „Naudotoms prekėms, meno kūriniams, kolekcionavimo objektams ir antikvariniams daiktams skirtos specialios procedūros“, kuriame yra šios direktyvos 311–343 straipsniai.

6

Šios direktyvos 311 straipsnio 1 dalies 1 ir 5 punktuose numatyta:

„Taikant šį skyrių ir nepažeidžiant kitų Bendrijos nuostatų, vartojamos šios sąvokos:

<…>

7

Direktyvos 2006/112 XII antraštinėje dalyje yra 4 skyriaus 2 skirsnis „Apmokestinamiesiems prekybininkams taikomos specialios procedūros“. Šio skirsnio 1 poskirsnyje „Maržos apmokestinimo schema“ įtvirtinti šios direktyvos 312–325 straipsniai.

8

Šios direktyvos 312 straipsnyje nustatyta:

„Šiame poskirsnyje:

9

Direktyvos 2006/112 313 straipsnio 1 dalyje nurodyta:

„Naudotas prekes, meno kūrinius, kolekcionavimo objektus ar antikvarinius daiktus tiekiantiems apmokestinamiesiems prekybininkams valstybės narės pagal šio poskirsnio nuostatas taiko specialią schemą, skirtą apmokestinamojo prekybininko pelno maržai apmokestinti.“

10

Šios direktyvos 314 straipsnyje numatyta:

„Maržos apmokestinimo schema taikoma naudotų prekių, meno kūrinių, kolekcionavimo objektų ar antikvarinių daiktų tiekimui, kurį atlieka apmokestinamasis prekybininkas, kai tas prekes jam Bendrijos viduje tiekė vienas iš šių asmenų:

<…>“

11

Minėtos direktyvos 315 straipsnyje nustatyta:

„314 straipsnyje nurodyto prekių tiekimo apmokestinamoji vertė yra apmokestinamojo prekybininko pelno marža, atėmus pelno maržai tenkantį PVM.

Apmokestinamojo prekybininko pelno marža yra lygi apmokestinamojo prekybininko nustatytos prekių pardavimo kainos ir pirkimo kainos skirtumui.“

12

Direktyvos 2006/112 318 straipsnyje numatyta:

„1.   Siekdamos supaprastinti mokesčio rinkimo procedūrą ir pasikonsultavusios su PVM komitetu, valstybės narės gali numatyti, kad tam tikriems sandoriams arba tam tikrų kategorijų apmokestinamiesiems prekybininkams tenkanti prekių tiekimo, kuriam taikoma maržos apmokestinimo schema, apmokestinamoji vertė turi būti nustatoma kiekvienam mokestiniam laikotarpiui, per kurį apmokestinamasis prekybininkas privalo pateikti 250 straipsnyje nurodytą PVM deklaraciją.

Pirmoje pastraipoje nurodytu atveju prekių tiekimo, kuriam taikomas vienodas PVM tarifas, apmokestinamoji vertė yra visa apmokestinamojo prekybininko pelno marža, atėmus pelno maržai tenkantį PVM.

2.   Bendra pelno marža yra lygi šių dviejų sumų skirtumui:

3.   Valstybės narės imasi būtinų priemonių užtikrinti, kad 1 dalyje nurodyti apmokestinamieji prekybininkai neįgytų nepagrįsto pranašumo ar nepatirtų nepagrįstos žalos.“

13

2000 m. rugsėjo 18 d. Europos Parlamento ir Tarybos direktyvos 2000/53/EB dėl eksploatuoti netinkamų transporto priemonių (OL L 269, 2000, p. 34), 5 konstatuojamojoje dalyje teigiama, kad egzistuoja pagrindinis principas, pagal kurį atliekos turėtų būti pakartotinai naudojamos pirmenybę suteikiant pakartotiniam naudojimui ir perdirbimui. Šios direktyvos 14 konstatuojamojoje dalyje pripažįstama būtinybė skatinti perdirbtų medžiagų rinkų plėtrą.

14

Direktyvos 2000/53 3 straipsnio „Taikymo sritis“ 1 dalyje nustatyta:

„Ši direktyva taikoma transporto priemonėms ir eksploatuoti netinkamoms transporto priemonėms bei jų dalims ir medžiagoms. Nepažeidžiant 5 straipsnio 4 dalies trečiosios pastraipos nuostatų, ji taikoma neatsižvelgiant į tai, kaip transporto priemonė prižiūrima arba remontuojama ją naudojant, ir į tai, ar ji surinkta iš gamintojo patiektų dalių, ar iš kitų dalių, kurios, kaip atsarginės arba keičiamosios dalys, atitinka šiai sričiai taikomas Bendrijos nuostatas arba nacionalines nuostatas.“

15

Pagrindinės bylos faktinėms aplinkybėms taikytinos redakcijos 2013 m. sausio 23 d.lov om merværdiafgift Nr. 106 (PVM įstatymas Nr. 106) 17 skyriaus „Naudotoms prekėms, meno kūriniams, kolekcionavimo objektams ir antikvariniams daiktams skirtos specialios nuostatos“ 69 straipsnio 1 dalies 1 punkte ir 3 dalyje numatyta:

„1.   Įmonės, kurios, turėdamos tikslą perparduoti, įsigyja naudotas prekes, meno kūrinius, kolekcionavimo objektus ir antikvarinius daiktus, perpardavimo metu gali sumokėti mokestį už atitinkamas prekes pagal šiame skyriuje nustatytas taisykles. Šios taisyklės taikomos naudotoms prekėms su sąlyga, kad pastarąsias įmonei iš Danijos arba iš kitos Europos Sąjungos valstybės narės tiekia:

<…>

3.   Naudotos prekės – tai kilnojamasis materialusis turtas, kuris yra tinkamas toliau naudoti tokios būklės, kokios yra, arba tampa tinkamas naudoti po remonto darbų, išskyrus meno kūrinius, kolekcionavimo objektus ar antikvarinius daiktus, taip pat brangakmenius ir tauriuosius metalus. Transporto priemonė, tiekiama į kitą Europos Sąjungos valstybę arba iš jos, laikoma naudota, jeigu ji nepatenka į 11 straipsnio 6 dalyje įtvirtintą apibrėžtį.“

16

Pagal 1994 m. PVM įstatymo (Folketingstidende 1993–1994, A priedas, 4368 eilutė), kuriame buvo įtvirtintos PVM taikymo naudotoms prekėms normos, parengiamuosius dokumentus numatyta, kad „siūlomų normų tikslas – išvengti viso mokesčio mokėjimo du arba daugiau kartų už tą pačią prekę. Pavyzdžiui, taip yra, kai prekybininkai perka iš privačių asmenų naudotas prekes, kad jas perparduotų.“

17

Iš šių parengiamųjų dokumentų matyti, kad PVM įstatymo 69 straipsnio 3 dalyje numatyta sąvoka „naudota prekė“ reiškia „kilnojam[ąjį] material[ųjį] turt[ą], kuris yra tinkamas toliau naudoti tokios būklės, kokios yra, arba tampa tinkamas naudoti po remonto darbų. Tai reiškia, kad kilnojamasis materialusis turtas turi išlaikyti savo tapatybę“.

18

2006 m. vasario 10 d. informaciniame biuletenyje dėl transporto priemonių atidavimo į metalo laužą mokesčių administratorius nurodė, kad naudotoms prekėms nustatytos PVM taisyklės netaikomos transporto priemonių išrinkėjų vykdomam atsarginių dalių perpardavimui, nes pasikeičia dalimis išardytos transporto priemonės savybės.

19

Sjelle Autogenbrug yra transporto priemonių pakartotinio naudojimo įmonė, kurios pagrindinė veikla – naudotų automobilių dalių, kurios išimamos iš eksploatuoti netinkamų transporto priemonių, prekyba.

20

Be to, Sjelle Autogenbrug veikla taip pat apima tokių transporto priemonių aplinkosauginį ir atliekų apdorojimą, nes tik su šia sąlyga suteikiama teisė išimti atsargines dalis. Galiausiai nedidelę įmonės bendros apyvartos dalį sudaro metalo atliekų (metalo laužo), kurių lieka išėmus ir apdirbus automobilių dalis, pardavimas.

21

Sjelle Autogenbrug įsigyja netinkamas eksploatuoti transporto priemones iš privačių asmenų ir draudimo bendrovių. Nei draudimo bendrovės, nei privatūs asmenys nedeklaruoja PVM už šiuos pardavimo sandorius. Savo sprendime prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas nurodė, kad Teisingumo Teismui pateikiamas klausimas yra susijęs tik su naudotų dalių, gautų iš Sjelle Autogenbrug transporto priemonių, įsigytų iš privačių asmenų, kvalifikavimu.

22

Netinkamą eksploatuoti transporto priemonę atidavus į metalo laužą suteikiama teisė į išmoką už atidavimą į metalo laužą, kurią sumoka Aplinkos apsaugos ministerija paskutiniam transporto priemonės savininkui, nurodytam šiuo tikslu sukurtame nacionaliniame transporto priemonių registre. Šia schema siekiama paskatinti savininkus užtikrinti, kad transporto priemonė būtų pašalinta iš apyvartos aplinkai saugiu būdu. Nuo 2014 m. šių transporto priemonių savininkai, o ne Sjelle Autogenbrug turi pasirūpinti, kad gautų šią išmoką už automobilio atidavimą į metalo laužą.

23

Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas teigia, kad nėra informacijos apie transporto priemonių įsigijimo kainos sudėtį ir, be kita ko, apie automobilių dalių, metalo laužo ir išmokos už atidavimo į metalo laužą, numatytos už transporto priemonių aplinkosauginį ir atliekų apdorojimą, vertės nustatymą ir įtraukimą į pardavimo kainą.

24

Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas nurodo, kad Sjelle Autogenbrug deklaruoja PVM pagal bendras taisykles. 2010 m. liepos 15 d. ji paprašė Danijos mokesčių institucijų priimti mokesčių išaiškinimą dėl PVM įstatymo 17 dalyje numatytos PVM schemos, skirtos naudotoms prekėms, taikymo jos naudotų automobilių priemonių perpardavimo veiklai.

25

2010 m. rugpjūčio 6 d. mokesčių administratorius pateikė Sjelle Autogenbrug mokesčių išaiškinimą, kuriame nurodė, kad ji neturi teisės naudotis naudotų prekių pardavimo pelno maržos apmokestinimo schema, nes nagrinėjamos automobilių dalys nepatenka į sąvoką „naudotos prekės“, kaip ji suprantama pagal taikytinus teisės aktus.

26

2011 m. gruodžio 12 d. sprendime Landsskatteretten (Mokesčių teismas, Danija) patvirtino šį išaiškinimą. Pareiškėja pagrindinėje byloje apskundė šį sprendimą apeliacine tvarka prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiam teismui.

27

Šiomis aplinkybėmis Vestre Landsret (Vakarų regiono apeliacinis teismas, Danija) nusprendė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir pateikti Teisingumo Teismui tokį prejudicinį klausimą:

„Ar šios bylos aplinkybėmis eksploatuoti netinkamos transporto priemonės dalys, kurias transporto priemonių pakartotinio naudojimo įmonė, registruota kaip PVM mokėtoja, išima iš transporto priemonės, turėdama tikslą jas perparduoti kaip atsargines dalis, gali būti laikomos naudotomis prekėmis, kaip tai suprantama pagal Direktyvos [2006/112] 311 straipsnio 1 dalies 1 punktą?“

28

Prejudiciniu klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės teiraujasi, ar Direktyvos 2006/112 311 straipsnio 1 dalies 1 punktą reikia aiškinti taip, kad eksploatuoti netinkamų transporto priemonių, kurias transporto priemonių pakartotinio naudojimo įmonė įsigyja iš privačių asmenų, naudotos dalys, kurios skirtos parduoti kaip atsarginės dalys, yra „naudotos prekės“, kaip jos suprantamos pagal šią nuostatą, ir todėl tokių dalių tiekimui, kurį atlieka apmokestinamasis prekybininkas, taikoma pelno maržos apmokestinimo schema.

29

Šiuo klausimu primintina, kad, siekiant nustatyti Sąjungos teisės nuostatos taikymo sritį, reikia atsižvelgti į jos sąvokas, tikslą ir kontekstą (2011 m. kovo 3 d. Sprendimo Auto Nikolovi, C-203/10, EU:C:2011:118, 41 punktas ir jame nurodyta teismo praktika).

30

Šiuo atveju pagal Direktyvos 2006/112 311 straipsnio 1 dalies 1 punktą „naudotos prekės“ yra „kilnojamasis materialusis turtas, kuris yra tinkamas toliau naudoti tokios būklės, kokios yra, arba tampa tinkamas naudoti po remonto darbų“.

31

Konstatuotina, kad iš šios nuostatos nematyti, jog į sąvoką „naudotos prekės“, kaip ji suprantama pagal šią nuostatą, nepatenka kilnojamasis materialusis turtas, kuris yra tinkamas toliau naudoti tokios būklės, kokios yra, arba tampa tinkamas naudoti po remonto darbų ir kuris yra gautas iš kito turto, į kurį jis buvo įdėtas kaip sudedamoji dalis. Iš tiesų dėl to, kad kitą turtą sudaranti naudota prekė yra atskirta nuo jo, negalima abejoti išimtos prekės kvalifikavimu kaip „naudotos prekės“, jeigu ją galima toliau naudoti „tokios būklės, kokios yra, arba [kai ji] tampa tinkam[a] naudoti po remonto darbų“.

32

Be to, siekiant kvalifikuoti kaip „naudotą prekę“ reikia, kad naudota prekė būtų išsaugojusi savo funkcijas, kurias ji turėjo būdama nauja, ir kad dėl to ji galėtų būti toliau naudojama „tokios būklės, kokios yra, arba [taptų tinkama] naudoti po remonto darbų“.

33

Taigi taip yra iš eksploatuoti netinkamų automobilių išimtų automobilių dalių atveju tiek, kiek net atskirtos nuo transporto priemonės jos išsaugo savo funkcijas, kurias turėjo būdamos naujos, ir todėl jos gali būti toliau naudojamos tokiems patiems tikslams.

34

Be to, šis aiškinimas taip pat atitinka Direktyvos 2000/53 5 konstatuojamojoje dalyje įtvirtintą pagrindinį principą, pagal kurį automobilių atliekos, tarp kurių yra eksploatuoti netinkamų transporto priemonių sudedamosios dalys ir medžiagos, turėtų būti pakartotinai naudojamos ir perdirbamos.

35

Danijos vyriausybės argumentas, pagal kurį siekiant prekę kvalifikuoti kaip „naudotą prekę“, kaip ji suprantama pagal Direktyvos 2006/112 311 straipsnio 1 dalies 1 punktą, reikia, kad įsigyta prekė sutaptų su parduota preke, o taip nėra tokiu atveju, kai įsigyjamas visas automobilis ir perparduodamos iš šios transporto priemonės išimtos dalys, negali paneigti tokio aiškinimo. Ši vyriausybė mano, kad iš naudotos transporto priemonės išimtos dalys gaunamos tvarkant automobilių atliekas. Todėl jos neišlieka tokios pačios nuo tada, kai jas įsigyja įmonė kaip eksploatuoti netinkamos transporto priemonės dalis, iki tada, kai jos parduodamos kaip atsarginės dalys.

36

Vis dėlto konstatuotina, kad automobilį sudaro dalių, kurios buvo surinktos ir kurios gali būti atskirtos ir parduotos tokios, kokios yra, arba po remonto darbų, visuma.

37

Tokiomis aplinkybėmis iš eksploatuoti netinkamų transporto priemonių išimtos dalys turi būti laikomos „naudotomis prekėmis“, kaip jos suprantamos pagal Direktyvos 2006/112 311 straipsnio 1 dalies 1 punktą, ir todėl tokių dalių tiekimui, kurį atlieka apmokestinamieji prekybininkai, taikoma pelno maržos apmokestinimo schema pagal šios direktyvos 313 straipsnio 1 dalį.

38

Šiuo klausimu dėl pelno maržos apmokestinimo schemos primintina, kad pagal Direktyvos 2006/112 315 straipsnio antrą pastraipą apmokestinamojo prekybininko pelno marža yra lygi apmokestinamojo prekybininko nustatytos prekių pardavimo kainos ir pirkimo kainos skirtumui.

39

Jeigu ši schema būtų netaikoma atsarginėms dalims, išimtoms iš eksploatuoti netinkamų automobilių, įsigytų iš privačių asmenų, tai prieštarautų pelno maržos specialios schemos tikslui, kaip matyti iš Direktyvos 2006/112 51 konstatuojamosios dalies, išvengti dvigubo apmokestinimo ir konkurencijos tarp apmokestinamųjų asmenų iškraipymo naudotų prekių srityje (šiuo klausimu žr. 2004 m. balandžio 1 d. Sprendimo Stenholmen, C-320/02, EU:C:2004:213, 25 punktą; 2005 m. gruodžio 8 d. Sprendimo Jyske Finans, C-280/04, EU:C:2005:753, 37 punktą ir 2011 m. kovo 3 d. Sprendimo Auto Nikolovi, C-203/10, EU:C:2011:118, 47 punktą).

40

Iš tiesų apmokestinus PVM tokių atsarginių dalių tiekimo sandorius, kuriuos atlieka apmokestinamasis prekybininkas, atsirastų dvigubas apmokestinimas, nes, pirma, atsarginių dalių pardavimo kainoje būtinai yra PVM, kurį pirkdamas transporto priemonę sumokėjo asmuo, kuriam taikomas Direktyvos 2006/112 314 straipsnio a punktas, ir, antra, nei šis asmuo, nei apmokestinamasis prekybininkas negali atskaityti šios sumos (2011 m. kovo 3 d. Sprendimo Auto Nikolovi, C-203/10, EU:C:2011:118, 48 punktas ir jame nurodyta teismo praktika).

41

Savaime suprantama, Danijos ir Graikijos vyriausybės nurodo galimus sunkumus nustatyti pelno maržos apmokestinamąją vertę ir, be kita ko, kiekvienos atskirtos dalies įsigijimo kainą pagal Direktyvos 2006/112 315 straipsnį.

42

Vis dėlto galimais praktiniais sunkumais taikyti pelno maržos schemą negalima pateisinti to, kad kai kurioms apmokestinamųjų prekybininkų kategorijoms būtų netaikoma ši schema, nes tokio netaikymo galimybė nenumatyta nei Direktyvos 2016/112 313 straipsnyje, nei jokioje kitoje nuostatoje.

43

Be to, pagal pelno maržos schemą nustatyta apmokestinamoji vertė turi būti pagrįsta apskaita, kuri leistų patikrinti, ar tenkinamos visos šios schemos taikymo sąlygos.

44

Be to, primintina, kad, siekdamos supaprastinti mokesčio rinkimo procedūrą ir pasikonsultavusios su PVM komitetu, valstybės narės gali numatyti, kad tam tikrų sandorių arba tam tikrų kategorijų apmokestinamųjų prekybininkų atveju prekių tiekimo, kuriam taikoma pelno maržos apmokestinimo schema ir kuriam taikomas tas pats PVM tarifas, apmokestinamąją vertę sudaro bendra pelno marža, kaip ji apibrėžta Direktyvos 2006/112 318 straipsnyje.

45

Atsižvelgiant į visa tai, kas išdėstyta, prašymą pateikti prejudicinį sprendimą pateikusiam teismui reikia atsakyti taip: Direktyvos 2006/112 311 straipsnio 1 dalies 1 punktą reikia aiškinti taip, kad eksploatuoti netinkamų transporto priemonių, kurias transporto priemonių pakartotinio naudojimo įmonė įsigyja iš privačių asmenų, naudotos dalys, kurios skirtos parduoti kaip atsarginės dalys, yra „naudotos prekės“, kaip jos suprantamos pagal šią nuostatą, ir todėl tokių dalių tiekimui, kurį atlieka apmokestinamasis prekybininkas, taikoma pelno maržos apmokestinimo schema.

46

Kadangi šis procesas pagrindinės bylos šalims yra vienas iš etapų prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo nagrinėjamoje byloje, bylinėjimosi išlaidų klausimą turi spręsti šis teismas. Išlaidos, susijusios su pastabų pateikimu Teisingumo Teismui, išskyrus tas, kurias patyrė minėtos šalys, nėra atlygintinos.

Remdamasis šiais motyvais, Teisingumo Teismas (trečioji kolegija) nusprendžia:

2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos 311 straipsnio 1 dalies 1 punktą reikia aiškinti taip, kad eksploatuoti netinkamų transporto priemonių, kurias transporto priemonių pakartotinio naudojimo įmonė įsigyja iš privačių asmenų, naudotos dalys, kurios skirtos parduoti kaip atsarginės dalys, yra „naudotos prekės“, kaip jos suprantamos pagal šią nuostatą, ir todėl tokių dalių tiekimui, kurį atlieka apmokestinamasis prekybininkas, taikoma pelno maržos apmokestinimo schema.

Parašai.