EU tax law WEB Sjelle Autogenbrug - C-471/15

—

Sjelle Autogenbrug I/S vārdā – C. Bachmann, advokat,

—

Dānijas valdības vārdā – C. Thorning, pārstāvis, kam palīdz D. Auken, advokat,

—

Grieķijas valdības vārdā – E. Tsaousi un K. Nasopoulou, pārstāves,

—

Eiropas Komisijas vārdā – sākotnēji L. Lozano Palacios un M. Clausen, vēlāk – L. Lozano Palacios, L. Grønfeldt un M. Clausen, pārstāves,

1

Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu ir par to, kā interpretēt Padomes 2006. gada 28. novembra Direktīvas 2006/112/EK par kopējo pievienotās vērtības nodokļa sistēmu (OV 2006, L 347, 1. lpp.) 311. panta 1. punkta 1) apakšpunktu.

2

Šis lūgums ir iesniegts strīdā starp Sjelle Autogenbrug I/S un Skatteministeriet (Nodokļu ministrija, Dānija) par īpaša peļņas daļas aplikšanas ar nodokli režīma piemērojamību tādu nolietotu mehānisko transportlīdzekļu detaļu pārdošanai, kuras ir paredzēts pārdot kā rezerves daļas.

3

Direktīvas 2006/112 preambulas 51. apsvērumā ir noteikts:

“Ir lietderīgi pieņemt Kopienas nodokļa sistēmu, kas piemērojama lietotām precēm, mākslas darbiem, senlietām un kolekciju priekšmetiem, lai izvairītos no nodokļu dubultās uzlikšanas un konkurences izkropļojumiem attiecībā uz nodokļa maksātājiem.”

4

Šīs direktīvas 1. panta 2. punktā ir noteikts:

“Kopējās [pievienotās vērtības nodokļa (“PVN”)] sistēmas princips ir piemērot precēm un pakalpojumiem vispārēju nodokli par patēriņu, kas būtu tieši proporcionāls preču un pakalpojumu cenai neatkarīgi no to darījumu skaita, kas veikti ražošanas un izplatīšanas procesā pirms stadijas, kurā uzliek nodokli.

Par katru darījumu PVN, ko aprēķina no preču vai pakalpojumu cenas pēc attiecīgajām precēm vai pakalpojumiem piemērojamas likmes, uzliek pēc tam, kad atskaitīts dažādām izmaksu sastāvdaļām tieši piemērotais PVN.

[..]”

5

Direktīvas 2006/112 XII sadaļā “Īpaši režīmi” ir iekļauta 4. nodaļa “Īpašs režīms lietotām precēm, mākslas darbiem, kolekciju priekšmetiem un senlietām”, kurā ietilpst šīs direktīvas 311.–343. pants.

6

Atbilstoši minētās direktīvas 311. panta 1. punkta 1) un 5) apakšpunktam:

“Šajā nodaļā, neskarot citus Kopienas noteikumus, piemēro šādas definīcijas:

[..]

7

Direktīvas 2006/112 XII sadaļā ietvertās 4. nodaļas 2. iedaļas nosaukums ir “Īpašs režīms tirgotājiem, kas ir nodokļa maksātāji”. Tajā ir ietverta 1. apakšiedaļa “Peļņas daļas režīms”, kurā ir ietverts šīs direktīvas 312.–325. pants.

8

Minētās direktīvas 312. pantā ir noteikts:

“Šajā apakšiedaļā piemēro šādas definīcijas:

9

Direktīvas 2006/112 313. panta 1. punktā ir noteikts:

“Attiecībā uz lietotu preču, mākslas darbu, kolekciju priekšmetu un senlietu piegādēm, ko [veic] tirgotāji, kas ir nodokļa maksātāji, dalībvalstis saskaņā ar šīs apakšiedaļas nosacījumiem piemēro īpašu režīmu, lai uzliktu nodokli peļņai, ko guvis tirgotājs, kas ir nodokļa maksātājs.”

10

Saskaņā ar šīs direktīvas 314. pantu:

“Peļņas daļas režīms attiecas uz tādām preču piegādēm, ko veic tirgotājs, kas tirgo lietotas preces, mākslas darbus, kolekciju priekšmetus vai senlietas, ja šīs preces Kopienas robežās tam piegādājusi kāda no turpmāk norādītajām personām:

[..].”

11

Minētās direktīvas 315. pantā ir paredzēts:

“Summa, par ko, piegādājot preces, maksājams nodoklis, kā minēts 314. pantā, ir peļņas daļa, ko ieguvis tirgotājs, kurš ir nodokļa maksātājs, atskaitot PVN, kas attiecas uz peļņas daļu.

Šā tirgotāja, kas ir nodokļa maksātājs, peļņas daļa ir līdzvērtīga starpībai starp pārdošanas cenu, ko tirgotājs, kas ir nodokļa maksātājs, iekasējis par precēm, un iepirkuma cenu.”

12

Direktīvas 2006/112 318. pantā ir paredzēts:

“1.   Lai vienkāršotu nodokļa iekasēšanas procedūru, un pēc konsultācijām ar PVN komiteju dalībvalstis var paredzēt, ka konkrētiem darījumiem vai konkrētu kategoriju tirgotājiem, kas ir nodokļa maksātāji, piegādājot preces, uz ko attiecas peļņas daļas režīms, summu, kurai uzliek nodokli, nosaka katram taksācijas periodam, kura laikā tirgotājam, kas ir nodokļa maksātājs, ir jāiesniedz 250. pantā minētā PVN deklarācija.

Šā punkta pirmajā daļā paredzētajā gadījumā preču piegādēm, kurām piemēro to pašu PVN likmi, summa, kurai uzliek nodokli, ir tirgotāja, kas ir nodokļa maksātājs, kopējā peļņas daļa bez PVN, kas attiecas uz šo peļņas daļu.

2.   Kopējā peļņas daļa ir vienāda ar turpmāk norādīto divu summu starpību:

3.   Dalībvalstis veic vajadzīgos pasākumus, lai nodrošinātu, ka 1. punktā minētie tirgotāji, kas ir nodokļa maksātāji, nepamatoti negūst priekšrocības un ka tiem nav nodarīts nepamatots kaitējums.”

13

Eiropas Parlamenta un Padomes 2000. gada 18. septembra Direktīvas 2000/53/EK par nolietotiem transportlīdzekļiem (OV 2000, L 269, 34. lpp.) preambulas 5. apsvērumā ir noteikts, ka svarīgs princips ir atkritumu otrreizēja izmantošana un reģenerācija, dodot priekšroku otrreizējai izmantošanai un pārstrādei. Šīs direktīvas preambulas 14. apsvērumā ir atzīts, ka būtu jāveicina pārstrādāto materiālu tirgus attīstība.

14

Direktīvas 2000/53 3. panta “Piemērošanas joma” 1. punktā ir noteikts:

“Šī direktīva attiecas uz transportlīdzekļiem un nolietotiem transportlīdzekļiem, tostarp to detaļām un materiāliem. Neierobežojot 5. panta 4. punkta trešo daļu, direktīvu piemēro neatkarīgi no veida, kādā transportlīdzeklis tā ekspluatācijas laikā apkopts vai remontēts, kā arī neatkarīgi no tā, vai transportlīdzeklis apgādāts ar ražotāja piegādātām detaļām vai citām detaļām, kuru izmantošana par rezerves detaļām atbilst attiecīgiem Kopienas noteikumiem vai valstu noteikumiem.”

15

2013. gada 23. janvāralov om merværdiafgift nr. 106 (Likums Nr. 106 par pievienotās vērtības nodokli), redakcijā, kas piemērojama pamatlietas faktisko apstākļu rašanās dienā (turpmāk tekstā – “Likums par PVN”), 17. nodaļā “Īpaši noteikumi par lietotām precēm, mākslas darbiem, kolekciju priekšmetiem un senlietām” ietvertajā 69. panta 1. punkta 1) apakšpunktā un 3. punktā ir paredzēts:

“1.   Uzņēmumi, kas tostarp tālākpārdošanas nolūkā iegādājas lietotas preces, mākslas darbus, kolekciju priekšmetus un senlietas, tālākpārdošanas brīdī var maksāt nodokli par attiecīgajām lietotajām precēm saskaņā ar šīs nodaļas tiesību normām. Priekšnosacījums šo normu piemērošanai lietotām precēm ir tāds, ka šīs preces uzņēmumam no Dānijas vai no citas Eiropas Savienības dalībvalsts piegādā:

[..]

3.   Par lietotām precēm ir uzskatāms materiāls kustams īpašums, kas ir derīgs turpmākai lietošanai bez pārveidojumiem vai pēc remonta un kas nav mākslas darbi, kolekciju priekšmeti vai senlietas, kā arī dārgmetāli vai dārgakmeņi. Transportlīdzeklis, kas nogādāts citā Eiropas Savienības valstī vai piegādāts no citas Eiropas Savienības valsts, ir uzskatāms par lietotu preci, ja uz to nav attiecināma 11. panta 6. punktā sniegtā definīcija.”

16

Saskaņā ar 1994. gada Likuma par PVN (Folketingstidende 1993–1994, A pielikums, sleja 4368), ar kuru tika ieviesti noteikumi par PVN par lietotām precēm, sagatavošanas darbiem “ierosināto normu mērķis ir novērst nodokļa maksāšanu pilnā apmērā par vienu un to pašu preci divas vai vairākas reizes. Tas tā ir, piemēram, gadījumā, ja tirgotāji no privātpersonām pērk lietotas preces ar mērķi tās pārdot tālāk.”

17

No šiem sagatavošanas darbiem izriet, ka “lietotu preču” jēdziens, kas ir paredzēts Likuma par PVN 69. panta 3. punktā, apzīmē “materiālu kustamu īpašumu, kas var tikt izmantots bez pārveidojumiem vai pēc remonta. No tā izriet, ka materiālam kustamam īpašumam ir jāsaglabā sava identitāte”.

18

2006. gada 10. februāra orientējošajā atzinumā par PVN, kas ir piemērojams norakstītajiem transportlīdzekļiem, nodokļu administrācija norādīja, ka PVN normas attiecībā uz lietotām precēm nav piemērojamas transportlīdzekļu pārstrādātāja demontēto detaļu tālākpārdošanai, jo transportlīdzeklis, tiekot pārveidots par demontētām detaļām, zaudē savu būtību.

19

Sjelle Autogenbrug ir transportlīdzekļu pārstrādes uzņēmums, kas galvenokārt pārdod lietotas transportlīdzekļu detaļas, kuras ir demontētas no nolietotiem transportlīdzekļiem.

20

Sjelle Autogenbrug veic arī šo transportlīdzekļu radītā piesārņojuma novēršanu un atkritumu pārstrādi, kas ir priekšnoteikums tam, lai būtu tiesības veikt rezerves daļu demontāžu. Visbeidzot, maza daļa no uzņēmuma vispārējā apgrozījuma tiek gūta no to metāla atkritumu (metāllūžņi) pārdošanas, kas paliek pēc transportlīdzekļa detaļu apstrādes un demontāžas.

21

Sjelle Autogenbrug nolietotus transportlīdzekļus iegādājas no privātpersonām un apdrošināšanas sabiedrībām. Ne privātpersonas, ne apdrošināšanas sabiedrības nedeklarē PVN par veiktajiem pārdevumiem. Iesniedzējtiesa savā lēmumā norādīja, ka jautājums, ko tā uzdod Tiesai, attiecas tikai uz tādu lietotu detaļu kvalifikāciju, kas ir demontētas no transportlīdzekļiem, kurus Sjelle Autogenbrug ir iegādājies no privātpersonām.

22

Nolietota transportlīdzekļa pārveidošana lūžņos dod tiesības uz piemaksu par nodošanu metāllūžņos, ko Vides ministrija izmaksā pēdējam transportlīdzekļa īpašniekam, kurš ir reģistrēts transportlīdzekļu valsts reģistrā. Šī režīma mērķis ir veicināt to, lai īpašnieks nodrošinātu transportlīdzekļa pārveidošanu lūžņos videi draudzīgā veidā. Sākot no 2014. gada, ne vairs Sjelle Autogenbrug, bet gan šo transportlīdzekļu īpašniekiem ir jāparūpējas par to, ka viņi saņem piemaksu par nodošanu metāllūžņos.

23

Iesniedzējtiesa norāda, ka nav pieejama informācija par transportlīdzekļu iepirkuma cenu veidojošajiem elementiem un it īpaši par transportlīdzekļu detaļu, lūžņu, kā arī piemaksas par nodošanu metāllūžņos, kas ir paredzēta par transportlīdzekļu radītā piesārņojuma novēršanu un atkritumu pārstrādi, vērtības noteikšanu un ietveršanu pārdošanas cenā.

24

Iesniedzējtiesa norāda, ka Sjelle Autogenbrug deklarē PVN saskaņā ar vispārējiem noteikumiem. 2010. gada 15. jūlijā tas lūdza Dānijas nodokļu iestādes pieņemt nodokļu lēmumu par to, ka tā darbībai, kas ir saistīta ar lietotu transportlīdzekļu detaļu tālākpārdošanu, ir piemērojams lietotām precēm paredzētais PVN režīms, kurš ir noteikts Likuma par PVN 17. nodaļā.

25

Saskaņā ar nodokļu lēmumu, ko administrācija 2010. gada 6. augustā nosūtīja Sjelle Autogenbrug, tam nav tiesību atsaukties uz lietotu preču pārdošanas rezultātā gūtās peļņas daļas aplikšanas ar nodokli režīmu, jo attiecīgās transportlīdzekļu detaļas neietilpst jēdzienā “lietotas preces” piemērojamo tiesību aktu izpratnē.

26

Landsskatteretten (Nodokļu tiesa, Dānija) šo nodokļu lēmumu apstiprināja ar 2011. gada 12. decembra spriedumu. Prasītājs pamatlietā par minēto spriedumu iesniedza apelācijas sūdzību iesniedzējtiesā.

27

Šādos apstākļos Vestre Landsret (Rietumu apgabaltiesa, Dānija) nolēma apturēt tiesvedību un uzdot Tiesai šādu prejudiciālu jautājumu:

“Vai tādos apstākļos kā pamatlietā no nolietotiem transportlīdzekļiem demontētas rezerves daļas, kuras par PVN maksātāju reģistrēts transportlīdzekļu pārstrādes uzņēmums demontē no transportlīdzekļa ar mērķi tās pārdot tālāk kā transportlīdzekļa rezerves daļas, var uzskatīt par lietotām precēm Direktīvas [2006/112] 311. panta 1. punkta 1) apakšpunkta izpratnē?”

28

Ar savu prejudiciālo jautājumu iesniedzējtiesa būtībā vaicā, vai Direktīvas 2006/112 311. panta 1. punkta 1) apakšpunkts ir interpretējams tādējādi, ka lietotas detaļas, kuras ir demontētas no nolietotiem mehāniskajiem transportlīdzekļiem, ko transportlīdzekļu pārstrādes uzņēmums ir iegādājies no privātpersonas, un kuras ir paredzēts pārdot kā rezerves daļas, ir “lietotas preces” šīs tiesību normas izpratnē, līdz ar to šādu detaļu piegādei, kuru ir veicis tirgotājs, kas ir nodokļa maksātājs, ir piemērojams peļņas daļas režīms.

29

Šajā ziņā ir jāatgādina, ka, lai noskaidrotu Savienības tiesību normas piemērojamību, ir jāņem vērā gan tās formulējums, gan mērķi, gan arī tās konteksts (spriedums, 2011. gada 3. marts, Auto Nikolovi, C-203/10, EU:C:2011:118, 41. punkts un tajā minētā judikatūra).

30

Šajā gadījumā saskaņā ar Direktīvas 2006/112 311. panta 1. punkta 1) apakšpunkta noteikumiem “lietotas preces” ir “materiāls kustams īpašums, kas ir derīgs turpmākai lietošanai vai nu bez pārveidojumiem, vai pēc remonta”.

31

Jākonstatē, ka no šīs tiesību normas neizriet, ka jēdziens “lietotas preces” tās izpratnē neietver materiālu kustamu īpašumu, kas ir derīgs turpmākai lietošanai vai nu bez pārveidojumiem, vai pēc remonta, un kas ir iegūts no citas preces, kurā tas bija iekļauts kā sastāvdaļa. Tas, ka lietota prece, kas veido citu preci, tiek atdalīta no pēdējās minētās, neliek apšaubīt demontētās preces kvalifikāciju par “lietotu preci”, ja to var izmantot “vai nu bez pārveidojumiem, vai pēc remonta”.

32

Turklāt “lietotas preces” kvalifikācijai ir vajadzīgs tikai tas, lai lietotā prece būtu saglabājusi funkcijas, kādas tai bija, kad tā bija jauna, un lai tādējādi tā varētu tikt atkārtoti izmantota bez pārveidojumiem, vai pēc remonta.

33

Tā tas ir no nolietota mehāniskā transportlīdzekļa demontētu detaļu gadījumā, ciktāl, pat demontētas no šī transportlīdzekļa, tās saglabā funkcijas, kādas tām bija, kad tās bija jaunas, un tādējādi tās var tikt atkārtoti izmantotas tiem pašiem nolūkiem.

34

Turklāt šī interpretācija atbilst pamatprincipam, kas ir minēts Direktīvas 2000/53 preambulas 5. apsvērumā, saskaņā ar kuru ir otrreizēji jāizmanto un jāreģenerē transportlīdzekļu radītie atkritumi, pie kuriem ir pieskaitāmas nolietotu transportlīdzekļu detaļas un materiāli.

35

Dānijas valdības argumentācija, saskaņā ar kuru “lietotas preces” kvalifikācija Direktīvas 2006/112 311. panta 1. punkta 1) apakšpunkta izpratnē nozīmē, ka nopirktā prece un pārdotā prece ir identiskas, kā tas nav gadījumā, kad tiek nopirkts mehāniskais transportlīdzeklis kopumā un tālāk tiek pārdotas no šī transportlīdzekļa demontētas detaļas, nevar likt apšaubīt šādu interpretāciju. Šī valdība uzskata, ka no nolietota transportlīdzekļa demontētas detaļas ir tikušas saražotas, apstrādājot transportlīdzekļa radītos atkritumus. Tāpēc no brīža, kad uzņēmums tās ir iegādājies kā nolietota transportlīdzekļa detaļas, līdz brīdim, kad tās tika pārdotas kā demontētas detaļas, tās neesot saglabājušas savu identiskumu.

36

Tomēr ir jākonstatē, ka mehānisko transportlīdzekli veido detaļu kopums, kas ir tikušas savienotas un kas var tikt demontētas un pārdotas tālāk vai nu bez pārveidojumiem, vai pēc remonta.

37

Šajos apstākļos no nolietotiem mehāniskajiem transportlīdzekļiem demontētas detaļas ir jāuzskata par “lietotām precēm” Direktīvas 2006/112 311. panta 1. punkta 1) apakšpunkta izpratnē, līdz ar to šādu detaļu piegādei, kuru ir veikuši tirgotāji, kas ir nodokļa maksātāji, ir piemērojams peļņas daļas režīms saskaņā ar šīs direktīvas 311. panta 1. punktu.

38

Šajā ziņā, runājot par peļņas daļas režīmu, ir jāatgādina, ka saskaņā ar Direktīvas 2006/112 315. panta otrās daļas noteikumiem, tirgotāja, kas ir nodokļa maksātājs, peļņas daļa ir vienāda ar starpību starp pārdošanas cenu, kuru tirgotājs, kas ir nodokļa maksātājs, prasa par preci, un iepirkuma cenu.

39

Šī režīma nepiemērošana rezerves daļām, kas ir demontētas no nolietotiem mehāniskajiem transportlīdzekļiem, kuri ir nopirkti no privātpersonām, esot pretrunā īpašā peļņas daļas režīma mērķim, kas, kā tas izriet no Direktīvas 2006/112 preambulas 51. apsvēruma, ir izvairīties no nodokļu dubultās uzlikšanas un konkurences izkropļojumiem attiecībā uz nodokļa maksātājiem lietotu preču jomā (šajā ziņā skat. spriedumus, 2004. gada 1. aprīlis, Stenholmen, C-320/02, EU:C:2004:213, 25. punkts; 2005. gada 8. decembris, Jyske Finans, C-280/04, EU:C:2005:753, 37. punkts, kā arī 2011. gada 3. marts, Auto Nikolovi, C-203/10, EU:C:2011:118, 47. punkts).

40

PVN iekasēšana par šādu rezerves daļu piegādes darījumiem, kurus ir veicis tirgotājs, kas ir nodokļa maksātājs, izraisītu nodokļu dubulto uzlikšanu, ciktāl, pirmkārt, minēto daļu pārdošanas cenā noteikti jau ir ņemts vērā PVN, kas ir samaksāts kā priekšnodoklis brīdī, kad transportlīdzekli ir iegādājusies persona, uz kuru attiecas Direktīvas 2006/112 314. panta a) punkts, un, otrkārt, ne šī persona, ne tirgotājs, kas ir nodokļa maksātājs, nevarēja atskaitīt šo summu (skat. spriedumu, 2011. gada 3. marts, Auto Nikolovi, C-203/10, EU:C:2011:118, 48. punkts un tajā minētā judikatūra).

41

Protams, Dānijas un Grieķijas valdība norāda uz iespējamām grūtībām atbilstoši Direktīvas 2006/112 315. pantam noteikt nodokļa bāzi peļņas daļai un it īpaši katras demontētās detaļas iepirkuma cenu.

42

Tomēr iespējamās praktiskās grūtības peļņas daļas režīma piemērošanā nevar pamatot dažu tirgotāju, kas ir nodokļa maksātāji, kategoriju izslēgšanu no šī režīma, jo šādas izslēgšanas iespēja nav paredzēta ne Direktīvas 2006/112 313. pantā, ne kādā citā tās tiesību normā.

43

Turklāt nodokļa bāzei, kas ir noteikta atbilstoši peļņas daļas režīmam, ir jāizriet no grāmatvedības uzskaites, kura ļauj pārbaudīt, vai ir izpildīti visi nosacījumi šī režīma piemērošanai.

44

Vēl ir jāatgādina, ka, lai vienkāršotu nodokļa iekasēšanu un pēc konsultācijām ar PVN komiteju, dalībvalstis attiecībā uz konkrētiem darījumiem vai konkrētu kategoriju tirgotājiem, kas ir nodokļa maksātāji, var paredzēt, ka nodokļa bāzi preču piegādēm, uz kurām attiecas peļņas daļas režīms un kurām tiek piemērota viena un tā pati PVN likme, veido kopējā peļņas daļa, kas ir definēta Direktīvas 2006/112 318. pantā.

45

Ņemot vērā visus iepriekš izklāstītos apsvērumus, iesniedzējtiesai ir jāatbild, ka Direktīvas 2006/112 311. panta 1. punkta 1) apakšpunkts ir interpretējams tādējādi, ka lietotas detaļas, kuras ir demontētas no nolietotiem mehāniskajiem transportlīdzekļiem, ko transportlīdzekļu pārstrādes uzņēmums ir iegādājies no privātpersonas, un kuras ir paredzēts pārdot kā rezerves daļas, ir “lietotas preces” šīs tiesību normas izpratnē, līdz ar to šādu detaļu piegādei, kuru ir veicis tirgotājs, kas ir nodokļa maksātājs, ir piemērojams peļņas daļas režīms.

46

Attiecībā uz pamatlietas pusēm šī tiesvedība ir stadija procesā, kuru izskata iesniedzējtiesa, un tā lemj par tiesāšanās izdevumiem. Izdevumi, kas radušies, iesniedzot apsvērumus Tiesai, un kas nav minēto pušu izdevumi, nav atlīdzināmi.

Ar šādu pamatojumu Tiesa (trešā palāta) nospriež:

Padomes 2006. gada 28. novembra Direktīvas 2006/112/EK par kopējo pievienotās vērtības nodokļa sistēmu 311. panta 1. punkta 1) apakšpunkts ir interpretējams tādējādi, ka lietotas detaļas, kuras ir demontētas no nolietotiem mehāniskajiem transportlīdzekļiem, ko transportlīdzekļu pārstrādes uzņēmums ir iegādājies no privātpersonas, un kuras ir paredzēts pārdot kā rezerves daļas, ir “lietotas preces” šīs tiesību normas izpratnē, līdz ar to šādu detaļu piegādei, kuru ir veicis tirgotājs, kas ir nodokļa maksātājs, ir piemērojams peļņas daļas režīms.

[Paraksti]