EU tax law WEB Aqua Pro - C-407/16

–

Latvijas valdības vārdā – I. Kucina, D. Pelše un G. Bambāne, kā arī I. Kalniņš, pārstāvji,

–

Eiropas Komisijas vārdā – A. Caeiros un E. Kalniņš, pārstāvji,

1

Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu ir par to, kā interpretēt Padomes 1992. gada 12. oktobra Regulas (EEK) Nr. 2913/92 par Kopienas Muitas kodeksa izveidi (OV 1992, L 302, 1. lpp.), kas grozīta ar Eiropas Parlamenta un Padomes 2000. gada 16. novembra Regulu (EK) Nr. 2700/2000 (OV 2000, L 311, 17. lpp.) (turpmāk tekstā – “Muitas kodekss”), 220. panta 1. punktu un 2. punkta b) apakšpunktu, 236. un 239. pantu, kā arī Komisijas 1993. gada 2. jūlija Regulas (EEK) Nr. 2454/93, ar ko nosaka īstenošanas noteikumus Regulai Nr. 2913/92 (OV 1993, L 253, 1. lpp.), kas grozīta ar Komisijas 2003. gada 25. jūlija Regulu (EK) Nr. 1335/2003 (OV 2003, L 187, 16. lpp.) (turpmāk tekstā – “Īstenošanas regula”), 869. panta b) punktu un 875. pantu.

2

Šis lūgums ir iesniegts tiesvedībā starp SIA “Aqua Pro” un Valsts ieņēmumu dienestu (turpmāk tekstā – “nodokļu administrācija”) par ievedmuitas nodokļa un pievienotās vērtības nodokļa (PVN) piemērošanu, pieskaitot nokavējuma naudu, muitas deklarācijas pēcmuitošanas pārbaudes laikā.

Atbilstošās tiesību normas

3

Muitas kodeksa 217. panta 1. punktā ir paredzēts:

4

Saskaņā ar Muitas kodeksa 220. pantu:

5

Šā kodeksa 236. pantā ir noteikts:

6

Muitas kodeksa 239. pantā ir paredzēts:

–

kurus nosaka saskaņā ar Komitejas procedūru;

–

kurus radījuši apstākļi, kādos attiecīgo personu nevar saistīt ar krāpšanu vai klaju nolaidību. Gadījumus, kādos šo noteikumu piemēro, un tā piemērošanas kārtību nosaka saskaņā ar Komitejas procedūru. Atmaksāšana vai atlaišana var būt atkarīga no īpašu nosacījumu izpildes.

7

Saskaņā ar Īstenošanas regulas 869. pantu:

8

Šīs regulas 871. pants ir izteikts šādi:

–

uzskata, ka Komisija pieļāvusi kļūdu Kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunkta nozīmē,

–

uz lietas apstākļiem attiecas secinājumi izmeklēšanā, ko Komisija veikusi saskaņā ar Padomes 1997. gada 13. marta Regulu (EK) Nr. 515/97 par dalībvalstu administratīvo iestāžu savstarpēju palīdzību un minēto iestāžu un Komisijas sadarbību, lai nodrošinātu muitas un lauksaimniecības tiesību aktu pareizu piemērošanu [OV 1997, L 82, 1. lpp.], vai saskaņā ar citiem Kopienas tiesību aktiem vai nolīgumiem, kurus Kopiena noslēgusi ar valsti vai valstu grupu un kuros paredzēta šāda Kopienas veikta izmeklēšana, vai

–

no attiecīgā uzņēmēja neiekasētās summas apmērs attiecībā uz vienu vai vairākām ievešanas vai izvešanas darbībām, kas radies tikai vienas kļūdas rezultātā, ir EUR 500 000 vai vairāk.

–

Komisija saskaņā ar 872. līdz 876. pantā izklāstīto procedūru jau pieņēmusi lēmumu lietā, kura skar līdzvērtīgus faktiskos un tiesiskos jautājumus,

–

Komisija jau izskata lietu, kura skar līdzvērtīgus faktiskos un tiesiskos jautājumus.

9

Īstenošanas regulas 875. pantā ir noteikts:

10

Eiropas Parlamenta un Padomes 1999. gada 25. maija Regulas (EK) Nr. 1073/1999 par izmeklēšanu, ko veic Eiropas Birojs krāpšanas apkarošanai (OLAF) (OV 1999, L 136, 1. lpp.; turpmāk tekstā – “OLAF izmeklēšanas regula”), 9. pantā ir paredzēts:

Pamatlieta un prejudiciālie jautājumi

11

Laikā no 2007. gada 1. septembra līdz 2009. gada 31. decembrim Aqua Pro ieveda Eiropas Savienībā Kambodžas izcelsmes velosipēdus. Saskaņā ar distribūcijas līgumu tā tos nopirka no Vācijas uzņēmuma laišanai brīvā apgrozībā.

12

Pamatojoties uz A formas sertifikātu, ko ir izsniegušas Kambodžas iestādes vispārējo preferenču sistēmas ietvaros, Aqua Pro nav samaksājusi ne muitas nodokli, ne PVN.

13

2010. gadā nodokļu administrācija no Eiropas Biroja krāpšanas apkarošanai (OLAF) saņēma informāciju, ka Kambodžas valdības izsniegtais izcelsmes sertifikāts par attiecīgajām precēm neatbilst Savienības tiesību normu prasībām.

14

Pamatojoties uz šo informāciju, nodokļu administrācija veica muitas nodokļu un citu nodokļu auditu, kas bija jāmaksā Aqua Pro, un konstatēja, ka A formas sertifikāts ticis izsniegts prettiesiski un ka muitas nodokļa atbrīvojumi minētajām precēm tikuši piemēroti nepamatoti.

15

Līdz ar to ar 2010. gada 3. septembra lēmumu nodokļu administrācija lika Aqua Pro samaksāt muitas nodokli un PVN ar nokavējuma procentiem (turpmāk tekstā – “apstrīdētais lēmums”).

16

Vēlāk, neveiksmīgi pārsūdzējusi nodokļu administrācijas ģenerāldirektoram šo lēmumu, Aqua Pro cēla prasību Administratīvajā rajona tiesā (Latvija), apgalvojot, ka, deklarējot preces ar 0 procentu likmi, tā bija rīkojusies labticīgi, jo tā tostarp nevarēja zināt, ka A formas sertifikāts ticis izsniegts prettiesiski.

17

Šajā tiesvedībā radās jautājums par to, vai šīs lietas apstākļiem ir piemērojams Komisijas 2012. gada 30. novembra lēmums C(2012) 8694, kuru tā bija pieņēmusi pēc Somijas Republikas lūguma par ievedmuitas nodokli Kambodžas izcelsmes velosipēdiem, ko maksājusi Somijas sabiedrība, un kurā Komisija uzskatīja, ka attiecīgajā gadījumā bija pamatoti neveikt piedzenamās nodokļa summas pēcmuitošanas iegrāmatošanu.

18

Šajā saistībā nodokļu administrācija tostarp apgalvoja, ka, tā kā Aqua Pro nebija iesniegusi pieteikumu par ievedmuitas nodokļa atmaksāšanu vai atlaišanu atbilstoši Īstenošanas regulas 878. un 879. pantam, netika uzsākta procedūra šajā saistībā, lai noteiktu, vai šis importētājs varējis konstatēt kļūdu, kas pieļauta, izsniedzot izcelsmes sertifikātu. Turklāt šī administrācija uzskata, ka Aqua Pro situācija nebija salīdzināma ar to, uz kuras pamata ticis pieņemts iepriekš minētais Komisijas lēmums.

19

Ar nodokļu administrācijas starpniecību saņemot no Kambodžas tirdzniecības ministrijas informāciju par A formas sertifikātu izsniegšanas apstākļiem uz Latviju eksportētajiem velosipēdiem, no kuras izriet, ka šī ministrija nevarēja pārbaudīt šīs izsniegšanas tiesiskumu, jo eksportētājs nebija iesniedzis atbilstošos dokumentus, Administratīvā rajona tiesa ar 2013. gada 28. novembra spriedumu noraidīja Aqua Pro prasību atcelt tiesību aktu.

20

Izskatot lietu apelācijas kārtībā, Administratīvā apgabaltiesa (Latvija) ar 2015. gada 7. maija spriedumu arī noraidīja Aqua Pro prasību, jo uzskatīja, ka tā neatbilst nosacījumiem, ar kādiem var atsaukties uz tiesisko paļāvību atbilstoši Muitas kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunktam un kādi tie izriet no Tiesas judikatūras. It īpaši Aqua Pro, kurai atbilstoši šīs tiesas uzskatam ir pierādīšanas pienākums, neesot iesniegusi pierādījumus, kas atspēkotu OLAF konstatējumus par to, ka velosipēdu detaļu izcelsme ir apliecināta ar B un D formas sertifikātiem.

21

Aqua Pro iesniedza kasācijas sūdzību iesniedzējtiesai.

22

Šī tiesa vispirms norāda, ka pastāv šaubas par to, vai muitas iestādes un Administratīvā rajona tiesa ir pamatoti atteikušās vērtēt Aqua Pro rīcības labticīgumu Muitas kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunkta izpratnē, ņemot vērā, ka pieteicēja nav iesniegusi pieteikumu, kas būtu pamats uzsākt nodokļa atlaišanas vai atmaksāšanas procedūru. Atbilstoši minētās tiesas norādītajam arī ir šaubas, vai muitas iestādes un Administratīvā rajona tiesa pamatoti neņēma vērā 2012. gada 30. novembra lēmumu C(2012) 8694 saistībā ar Somijas Republikas lūgumu. Šajā saistībā izšķirošais apstāklis esot tas, vai faktiskie un tiesiskie apstākļi ir salīdzināmi un vai attiecīgā persona ir rīkojusies labticīgi, ievērojot visus noteikumus, ko paredz tiesību akti par muitas deklarāciju.

23

Vēl atbilstoši iesniedzējtiesas norādītajam ir jāuzdod jautājumi par OLAF ziņojuma izmantošanu kā pierādījumu un par pēcmuitošanas pārbaudes izmantošanu faktu konstatēšanai.

24

Visbeidzot, pastāvot šaubas par to, vai jautājumā par pieteicējas labticību, vērtējot to kopsakarā ar pārējiem lietas apstākļiem, tostarp par Kambodžas uzņēmumu un atbildīgo iestāžu darbības modeli, nav piešķirama nozīme tam, ka Aqua Pro minētās preces ir iegādājusies nevis tieši no Kambodžas uzņēmuma, bet gan, pamatojoties uz distribūcijas līgumu, no Vācijas uzņēmuma, ņemot vērā, ka šis tirdzniecības modelis principā jau pats par sevi izslēdz tiešu sadarbību starp Aqua Pro un Kambodžas uzņēmumu, jo starp tiem nenotiek saziņa.

25

Šādos apstākļos Augstākās tiesas Administratīvo lietu departaments (Latvija) nolēma apturēt tiesvedību un uzdot Tiesai šādus prejudiciālus jautājumus:

Par prejudiciālajiem jautājumiem

Par pirmā jautājuma a) daļu

26

Vispirms ir jāatgādina, ka saskaņā ar Tiesas pastāvīgo judikatūru ar LESD 267. pantu iedibinātās sadarbības starp valstu tiesām un Tiesu procedūras ietvaros tai ir jāsniedz valsts tiesai lietderīga atbilde, kas atļautu izlemt tās izskatīšanā esošo strīdu. Šajā nolūkā Tiesai vajadzības gadījumā ir jāpārformulē tai iesniegtie jautājumi. Turklāt Tiesai var nākties ņemt vērā tādas Savienības tiesību normas, uz kurām valsts tiesa sava jautājuma izklāstā nav atsaukusies (spriedums, 2017. gada 1. februāris, Município de Palmela, C144/16, EU:C:2017:76, 20. punkts un tajā minētā judikatūra).

27

Šajā lietā no lēmuma par prejudiciāla jautājuma uzdošanu izriet, ka Augstākās tiesas Administratīvo lietu departamentam tostarp rodas jautājums, vai atgūstamās nodokļa summas pēcmuitošanas iegrāmatošana, pret kuru atbilstoši Muitas kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunktam Aqua Pro varētu iebilst, jau ir notikusi tādēļ, ka apstrīdētā lēmuma tiesiskuma pārbaudes tiesā rezultātā vēl nav pieņemts galīgs nolēmums un ka tādēļ jautājums par to, vai ir jāiegrāmato attiecīgais nodoklis pamatlietā, vēl nav atrisināts.

28

To paturot prātā, pirmā jautājuma a) daļā iesniedzējtiesa būtībā jautā, kurā brīdī ir uzskatāms, ka ir notikusi atgūstamās nodokļu summas pēcmuitošanas iegrāmatošana, ņemot vērā Muitas kodeksa 220. pantu, ja iestāžu lēmums par iegrāmatošanu vai nodokļa maksāšanas pienākuma noteikšanu ir apstrīdēts vai pārsūdzēts tiesā.

29

Šajā saistībā ir jānorāda, ka attiecībā uz atgūstamās nodokļu summas pēcmuitošanas iegrāmatošanu Muitas kodeksa 220. panta 1. punktā ir tikai paredzēts, ka, neskarot šī kodeksa 219. panta noteikumus, tā ir jāveic divu dienu laikā no dienas, kurā muitas iestādes ir noskaidrojušas 220. panta 1. punktā minētos apstākļus un spēj aprēķināt atbilstoši likumam maksājamo summu un noteikt parādnieku.

30

Turpretī, runājot par to, kurā brīdī ir jāuzskata, ka faktiski ir notikusi atgūstamās muitas nodokļa summas iegrāmatošana, ir jāatgādina, ka saskaņā ar pastāvīgo judikatūru no Muitas kodeksa 217. panta 1. punkta izriet, ka šī iegrāmatošana notiek, muitas iestādēm ierakstot no muitas parāda izrietošo ievedmuitas vai izvedmuitas nodokļu summu uzskaites dokumentos vai jebkurā citā līdzvērtīgā dokumentā (skat. it īpaši spriedumus, 2009. gada 16. jūlijs, Distillerie Smeets Hasselt u.c., C126/08, EU:C:2009:470, 22. punkts, kā arī 2012. gada 8. novembris, KGH Belgium, C351/11, EU:C:2012:699, 21. punkts).

31

Līdz ar to pēcmuitošanas piedziņas gadījumā iestāžu konstatētā maksājamā nodokļa summa tiek uzskatīta par iegrāmatotu, kad muitas iestādes šo summu ieraksta uzskaites dokumentos vai jebkurā citā līdzvērtīgā dokumentā, kas principā ir jāveic Muitas kodeksa 220. panta 1. punktā paredzētajā divu dienu termiņā.

32

To paturot prātā, tas, ka vēlāk iestāžu lēmums par iegrāmatošanu vai pienākuma samaksāt nodokli noteikšanu tiek apstrīdēts vai pārsūdzēts tiesā, pats par sevi nevar ietekmēt konstatējumu, ka iegrāmatošanas darbība faktiski ir notikusi atbilstoši Muitas kodeksa 217. panta 1. punktam un 220. panta 1. punktam.

33

Šo interpretāciju tostarp nostiprina tas, ka pārsūdzības iesniegšana, piemērojot Muitas kodeksa 243. pantu, atbilstoši šā kodeksa 244. panta pirmajai daļai principā neaptur apstrīdētā lēmuma izpildi un ka šāda pārsūdzība tātad nav šķērslis šā lēmuma tūlītējai izpildei (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2014. gada 3. jūlijs, Kamino International Logistics un Datema Hellmann Worldwide Logistics, C129/13 un C130/13, EU:C:2014:2041, 56. punkts).

34

Ņemot vērā iepriekš izklāstītos apsvērumus, uz pirmā jautājuma a) daļu ir jāatbild, ka Muitas kodeksa 217. panta 1. punkts un 220. panta 1. punkts ir jāinterpretē tādējādi, ka pēcmuitošanas piedziņas gadījumā maksājamā nodokļa summa, ko ir konstatējušas iestādes, tiek uzskatīta par iegrāmatotu, kad muitas iestādes šo summu ieraksta uzskaites dokumentos vai jebkurā citā līdzvērtīgā dokumentā, neatkarīgi no tā, vai iestāžu lēmums par iegrāmatošanu vai pienākuma maksāt nodokli noteikšanu tiek apstrīdēts vai pārsūdzēts tiesā.

Par pirmā jautājuma b) daļu

35

Ievadam ir jānorāda, ka no lēmuma par prejudiciāla jautājuma uzdošanu izriet, ka pirmā jautājuma b) daļa ir uzdota, lai noskaidrotu, vai nodokļu iestāde un iepriekšējās tiesas ir varējušas pamatoti uzskatīt, ka, tā kā Aqua Pro nav iesniegusi pieteikumu par nodokļa atlaišanu vai atmaksāšanu atbilstoši Muitas kodeksa 236. un 239. pantam, nav jāizvērtē, vai Aqua Pro varēja atsaukties uz tiesisko paļāvību šā kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunkta izpratnē.

36

Tādējādi šis jautājums ir jāsaprot kā tāds, ar kuru būtībā ir paredzēts noskaidrot, vai Muitas kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunkts, kā arī 236., 239. un 243. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka, apstrīdot un vēlāk pārsūdzot tiesā nodokļu administrācijas lēmumu par ievedmuitas nodokļa summas pēcmuitošanas iegrāmatošanu un pienākuma to samaksāt uzlikšanu importētājam, šim importētājam, lai varētu atsaukties uz tiesisko paļāvību atbilstoši Muitas kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunktam, ir jāiesniedz pieteikums par šā nodokļa atlaišanu vai atmaksāšanu saskaņā ar šā kodeksa 236. un 239. pantā paredzēto procedūru, un vai – attiecīgajā gadījumā – minētā lēmuma apstrīdēšana šajā pārsūdzībā var tikt uzskatīta par tādu, kas ietver šādu pieteikumu.

37

Lai atbildētu uz šo jautājumu, vispirms ir jāatgādina, ka Muitas kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunkta mērķis ir aizsargāt personas, kas atbildīga par nodokļa samaksu, tiesisko paļāvību uz to, ka visi apstākļi un kritēriji, uz kuriem ir balstīts lēmums atgūt vai neatgūt muitas nodokļus, ir pamatoti (skat. it īpaši spriedumus, 2007. gada 18. oktobris, Agrover, C173/06, EU:C:2007:612, 31. punkts, un 2015. gada 10. decembris, Veloserviss, C427/14, EU:C:2015:803, 43. punkts).

38

Šai nolūkā šajā tiesību normā ir paredzēts, ka pēc likuma maksājamā ievedmuitas nodokļa summa netiek iegrāmatota pēcmuitošanas kārtībā un līdz ar to netiek piedzīta, ja importētājs var atsaukties uz tiesisko paļāvību minētās tiesību normas izpratnē.

39

No minētā izriet, ka principā muitas iestādēm – kā ir precizēts arī Īstenošanas regulas 869. panta b) punktā – pašām ir jāizlemj neveikt pēcmuitošanas iegrāmatošanu neiekasētiem nodokļiem un ar to saistīto piedziņu, ja tās uzskata, ka attiecīgais importētājs ir izpildījis šādas tiesiskās paļāvības aizsardzības nosacījumus.

40

Turpretī, ja īpaši pēc pēcmuitošanas pārbaudes veikšanas muitas iestādes izlemj iegrāmatot neiekasētos muitas nodokļus un likt importētājam tos samaksāt, tām saskaņā ar Muitas kodeksa 236. panta 1. punktu ir jāatmaksā vai jāatlaiž šie nodokļi, ja un ciktāl vēlāk izrādās, ka summa ir tikusi iegrāmatota, pārkāpjot šā kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunktu.

41

Šī nodokļu atmaksāšana vai atlaišana, pamatojoties uz Muitas kodeksa 236. pantu, lasot to kopsakarā ar tā 220. panta 2. punkta b) apakšpunktu, ir jāveic vai nu – atbilstoši pirmās minētās tiesību normas 2. punkta trešajai daļai – pēc savas ierosmes, vai – piemērojot minētās tiesību normas 2. punkta pirmo daļu – pamatojoties uz attiecīgajam muitas dienestam iesniegtu pieteikumu, pirms ir beidzies trīs gadu termiņš no attiecīgo nodokļu paziņošanas dienas.

42

Tā kā Aqua Pro pirmajā posmā – kā izriet no lēmuma par prejudiciāla jautājuma uzdošanu – apstrīdēja iestādē maksājamās muitas nodokļa summas pēcmuitošanas iegrāmatošanu, iesniedzējtiesai ir jāpārbauda, vai Aqua Pro ir iesniegusi attiecīgajam muitas dienestam pieteikumu par nodokļa atlaišanu vai atmaksāšanu Muitas kodeksa 236. panta 2. punkta pirmās daļas izpratnē, lasot to kopsakarā ar tā 220. panta 2. punkta b) apakšpunktu, vai arī tā nodokļu administrācijas lēmumu par attiecīgās nodokļu summas iegrāmatošanu un par pienākuma to samaksāt uzlikšanu Aqua Pro kā importētājam ir apstrīdējusi atbilstoši Muitas kodeksa 243. pantam tādā muitas iestādē, kas šai nolūkā ir noteikta atbilstoši šā panta 2. punkta a) apakšpunktam.

43

Šajā saistībā ir jākonstatē, ka, lai arī Muitas kodeksa 236. un 239. pantā konkrēti ir paredzēta īpaša procedūra muitas nodokļu atlaišanai vai atmaksāšanai tostarp tad, ja iegrāmatošana ir pretrunā šā kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunktam, persona, kurai ir jāmaksā nodoklis, var atsaukties uz šo tiesību normu arī tālab, lai iebilstu pret ievedmuitas nodokļa pēcmuitošanas iegrāmatošanu, tostarp to apstrīdēt vai pārsūdzēt tiesā minētā kodeksa 243. panta izpratnē.

44

Proti, saskaņā ar šo tiesību normu personai, kurai ir jāmaksā nodoklis, vispārīgi ir tiesības apstrīdēt vai pārsūdzēt tiesā visus lēmumus, ko ir pieņēmušas iestādes, kurām ir jāpiemēro muitas tiesiskais regulējums, un kas to skar tieši un individuāli.

45

Ņemot vērā iepriekš izklāstītos apsvērumus, uz pirmā jautājuma b) daļu ir jāatbild, ka Muitas kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunkts, kā arī 236., 239. un 243. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka, apstrīdot vai pārsūdzot tiesā nodokļu administrācijas lēmumu par ievedmuitas nodokļa summas pēcmuitošanas iegrāmatošanu un pienākuma to samaksāt uzlikšanu importētājam, šis importētājs var atsaukties uz tiesisko paļāvību atbilstoši Muitas kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunktam, lai iebilstu pret šo iegrāmatošanu, neatkarīgi no tā, vai importētājs ir iesniedzis pieteikumu par šī nodokļa atlaišanu vai atmaksāšanu saskaņā ar šī kodeksa 236. un 239. pantā paredzēto procedūru.

Par pirmā jautājuma c) daļu

46

Ar pirmā jautājuma c) daļu iesniedzējtiesa būtībā jautā, vai Muitas kodeksa 236. panta 2. punkta pirmā daļa ir jāinterpretē tādējādi, ka tad, ja nodokļu administrācijas lēmums par iegrāmatošanu vai pienākuma samaksāt nodokli uzlikšanu tiek apstrīdēts vai pārsūdzēts tiesā, tiek pagarināts pieteikuma par nodokļu atlaišanu vai atmaksāšanu iesniegšanas termiņš.

47

Tā kā šis jautājums ir balstīts uz pieņēmumu, kuru atspēko atbilde, kas sniegta uz pirmā jautājuma b) daļu, saskaņā ar kuru iespēja saistībā ar apstrīdēšanu vai pārsūdzību tiesā atsaukties uz tiesisko paļāvību atbilstoši Muitas kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunktam ir tad, ja, pamatojoties uz šī kodeksa 236. pantu, tiek iesniegts pieteikums par muitas nodokļu atlaišanu vai atmaksāšanu, uz to vairs nav jāatbild.

Par pirmā jautājuma d) daļu

48

Ar pirmā jautājuma d) daļu iesniedzējtiesa būtībā jautā, vai un kādā mērā Īstenošanas regulas 869. panta b) punkts ir jāinterpretē tādējādi, ka Komisijai ir jāiesniedz izskatīšanai jautājums par neiegrāmatošanu vai muitas nodokļu atlaišanu, ja nav jāņem vērā lēmums, kuru tā ir pieņēmusi šajā jautājumā attiecībā uz citu dalībvalsti.

49

No Īstenošanas regulas 869. panta b) punkta izriet ka, ja muitas iestādes uzskata, ka ir izpildīti visi Muitas kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunktā minētie nosacījumi, tās pašas nolemj neveikt pēcmuitošanas iegrāmatošanu neiekasētiem nodokļiem, izņemot, ja ir pienākums iesniegt Komisijā lietu saskaņā ar šīs regulas 871. pantu.

50

Minētā 871. panta 1. punktā ir paredzēti nosacījumi, kuriem iestājoties, ir jāvēršas Komisijā, lai tā izskatītu lietu saskaņā ar Īstenošanas regulas 872.–876. pantā paredzēto procedūru, un tā 2. punktā ir noteikts, ka pie tās nav jāvēršas, ja ir izpildīti divi nosacījumi, proti, pirmkārt, ja Komisija saskaņā ar minēto procedūru jau pieņēmusi lēmumu lietā, kura skar līdzvērtīgus faktiskos un tiesiskos jautājumus, un, otrkārt, ja Komisija jau izskata lietu, kura skar līdzvērtīgus faktiskos un tiesiskos jautājumus.

51

Šajā saistībā no lēmuma par prejudiciāla jautājuma uzdošanu un no pirmā jautājuma d) daļas teksta izriet, ka iesniedzējtiesa balstās uz pieņēmumu, ka tostarp tādēļ, ka šīs lietas gadījums nav līdzvērtīgs tam, uz kuru attiecas Komisijas lēmums saistībā ar Somiju, šīs lietas apstākļos šie divi nosacījumi nav izpildīti.

52

Šādā kontekstā saskaņā ar Īstenošanas regulas 869. pantu, lasot to kopsakarā ar šīs regulas 871. pantu, muitas iestādes nevar pašas izlemt neveikt pēcmuitošanas iegrāmatošanu neiekasētiem nodokļiem, ja tās uzskata, ka ir izpildīti nosacījumi, lai atsauktos uz tiesisko paļāvību atbilstoši Muitas kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunktam, un tām ir pienākums iesniegt Komisijā lietu, ja izskatāmās lietas apstākļos rodas kāda no Īstenošanas regulas 871. panta 1. punktā minētajām situācijām. Līdz ar to muitas iestādēm ir obligāti jāiesniedz Komisijai lieta, ja tās uzskata, ka tā ir pieļāvusi kļūdu minētās Muitas kodeksa tiesību normas izpratnē, ja izskatāmās lietas apstākļi ir saistīti ar Savienības mērogā veiktas izmeklēšanas rezultātiem minētās Īstenošanas regulas tiesību normas izpratnē vai ja attiecīgo nodokļu summa ir EUR 500 000 vai vairāk.

53

Ņemot vērā iepriekš izklāstītos apsvērumus, uz pirmā jautājuma d) daļu ir jāatbild, ka Īstenošanas regulas 869. panta b) punkts ir jāinterpretē tādējādi, ka, ja Komisija nav pieņēmusi lēmumu vai nav īstenojusi procedūru šīs regulas 871. panta 2. punkta izpratnē, tādā situācijā kā pamatlietā aplūkotā muitas iestādes pašas nevar izlemt neveikt pēcmuitošanas iegrāmatošanu neiekasētiem nodokļiem, ja tās uzskata, ka ir izpildīti nosacījumi, lai atsauktos uz tiesisko paļāvību atbilstoši Muitas kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunktam, un tām ir pienākums iesniegt Komisijā lietu vai nu tad, ja minētās iestādes uzskata, ka Komisija ir pieļāvusi kļūdu minētās Muitas kodeksa tiesību normas izpratnē, vai tad, ja izskatāmās lietas apstākļi ir saistīti ar Savienības mērogā veiktas izmeklēšanas rezultātiem Īstenošanas regulas 871. panta 1. punkta otrā ievilkuma izpratnē, vai arī tad, ja attiecīgo nodokļu summa pamatlietā ir EUR 500 000 vai vairāk.

Par otrā jautājuma a) daļu

54

Ar otrā jautājumu a) daļu iesniedzējtiesa būtībā jautā, vai Muitas kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunkts ir jāinterpretē tādējādi, ka OLAF ziņojumā iekļautā informācija par eksportētājvalsts muitas iestāžu un eksportētāja rīcību ir uzskatāma par pierādījumu vai arī muitas iestādēm ir jāveic pēcmuitošanas pārbaudes šajā saistībā.

55

Uzreiz ir jānorāda, ka Tiesai, atbildot uz līdzīgu jautājumu, kuru arī bija uzdevis Augstākās tiesas Administratīvo lietu departaments, jau ir bijusi iespēja nospriest 2017. gada 16. marta sprieduma Veloserviss (C47/16, EU:C:2017:220) 48. punktā, ka, ciktāl OLAF ziņojumā ir šai ziņā būtiska informācija, tas var tikt ņemts vērā, lai noteiktu, vai ir izpildīti nosacījumi, lai importētājs varētu atsaukties uz tiesisko paļāvību atbilstoši Muitas kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunktam.

56

Turklāt, kā pamatoti norāda iesniedzējtiesa un tiesvedības puses, no OLAF izmeklēšanas regulas 9. panta 2. punkta izriet, ka šādi ziņojumi tāpat un ar tādiem pašiem nosacījumiem kā administratīvie ziņojumi, ko sagatavo valsts administratīvie inspektori, ir pierādījumi, kas ir pieļaujami dalībvalsts administratīvos procesos vai tiesvedībās, ja to izmantošana izrādās vajadzīga.

57

Tomēr, kā arī izriet no 2017. gada 16. marta sprieduma Veloserviss (C47/16, EU:C:2017:220), ja šādā ziņojumā ir tikai attiecīgās situācijas vispārīgs apraksts – kas ir jāpārbauda iesniedzējtiesai –, ar to vien nepietiek, lai konstatētu, ka šie nosacījumi patiešām ir izpildīti visos aspektos, tostarp attiecībā uz eksportētāja vai attiecīgajā gadījumā eksportētājvalsts muitas iestāžu atbilstošo rīcību (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2017. gada 16. marts, Veloserviss, C47/16, EU:C:2017:220, 49. un 50. punkts).

58

Šādos apstākļos saskaņā ar šo judikatūru principā importēšanas valsts muitas iestādēm, iesniedzot papildu pieradījumus, ir jāpierāda, ka eksportētājvalsts muitas iestādes ir izsniegušas nepareizu A formas izcelsmes sertifikātu tādēļ, ka eksportētājs ir nepareizi izklāstījis faktus (skat. spriedumu, 2017. gada 16. marts, Veloserviss, C47/16, EU:C:2017:220, 47. un 50. punkts).

59

Līdz ar to, lai arī OLAF ziņojumā iekļautā informācija ir viens no pierādījumiem, kas ir jāņem vērā, lai noteiktu, vai ir izpildīti nosacījumi, ar kādiem importētājs var atsaukties uz tiesisko paļāvību atbilstoši Muitas kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunktam, ņemot vērā tajā iekļauto informāciju, šis ziņojums var izrādīties nepietiekams, lai no juridiskā viedokļa pietiekami pierādītu, ka šie nosacījumi patiešām ir izpildīti visos aspektos.

60

Līdz ar to muitas iestādēm var nākties iesniegt papildu pierādījumus šajā saistībā, it īpaši attiecībā uz atbilstošā eksportētāja vai eksportētājvalsts muitas iestāžu rīcību, tostarp veicot pēcmuitošanas pārbaudes.

61

Šajā saistībā no pastāvīgās judikatūras izriet, ka minētajām iestādēm ir liela novērtējuma brīvība pēcmuitošanas pārbaužu veikšanā (šajā nozīmē skat. spriedumus, 2012. gada 12. jūlijs, Südzucker u.c., C608/10, C10/11 un C23/11, EU:C:2012:444, 48. un 50. punkts, kā arī 2015. gada 10. decembris, Veloserviss, C427/14, EU:C:2015:803, 27. un 28. punkts).

62

Ņemot vērā iepriekš izklāstītos apsvērumus, uz otrā jautājuma a) daļu ir jāatbild, ka Muitas kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunkts ir jāinterpretē tādējādi, ka OLAF ziņojumā iekļautā informācija par eksportētājvalsts muitas iestāžu un eksportētāja rīcību ir viens no pierādījumiem, kas ir jāņem vērā, lai noteiktu, vai ir izpildīti nosacījumi, ar kādiem importētājs var atsaukties uz tiesisko paļāvību atbilstoši šai tiesību normai. Tomēr, ja, ņemot vērā tajā iekļauto informāciju, šis ziņojums izrādās nepietiekams, lai no juridiskā viedokļa pietiekami pierādītu, ka šie nosacījumi patiešām ir izpildīti visos aspektos – kas ir jāizvērtē valsts tiesai –, muitas iestādēm var nākties iesniegt papildu pierādījumus šajā saistībā, tostarp veicot pēcmuitošanas pārbaudes.

Par otrā jautājuma b) daļu

63

Ar otrā jautājuma b) daļu iesniedzējtiesa būtībā jautā, vai Muitas kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunkts ir jāinterpretē tādējādi, ka, lai noteiktu, vai ir izpildīti nosacījumi, ar kādiem importētājs var atsaukties uz tiesisko paļāvību atbilstoši šim pantam, informācija, kas iegūta, veicot pēcmuitošanas pārbaudi, ir svarīgāka par to, kas iekļauta OLAF ziņojumā.

64

No OLAF izmeklēšanas regulas 9. panta 2. punkta tostarp izriet, ka uz OLAF ziņojumiem attiecas tie paši vērtēšanas noteikumi kā tie, ko piemēro valsts administratīvo inspektoru sagatavotiem administratīviem ziņojumiem, un tiem ir tāda pati vērtība kā šādiem ziņojumiem.

65

Līdz ar to pēcmuitošanas pārbaudes laikā iegūtā informācija nav svarīgāka par to, kas iekļauta OLAF ziņojumā.

66

Ņemot vērā iepriekš izklāstītos apsvērumus, uz otrā jautājuma b) daļu ir jāatbild, ka Muitas kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunkts ir jāinterpretē tādējādi, ka iesniedzējtiesai, ņemot vērā visus konkrētos tajā izskatāmās lietas faktus un it īpaši pamatlietas pušu šajā sakarā iesniegtos pierādījumus, ir jāizvērtē, vai ir izpildīti nosacījumi, ar kādiem importētājs var atsaukties uz tiesisko paļāvību atbilstoši šai tiesību normai. Šim vērtējumam ir jāņem vērā, ka pēcmuitošanas pārbaudes laikā iegūtā informācija nav svarīgāka par to, kas iekļauta OLAF ziņojumā.

Par otrā jautājuma c) daļu

67

Ar sava otrā jautājuma c) daļu iesniedzējtiesa būtībā jautā, vai Īstenošanas regulas 875. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka dalībvalstij ir saistošs Komisijas lēmums šīs regulas 873. panta izpratnē, kas adresēts citai dalībvalstij un pieņemts, pamatojoties uz OLAF ziņojumu, kurš attiecas uz trešās valsts iestāžu un eksportētāja rīcību.

68

Saskaņā ar Īstenošanas regulas 875. pantu Komisija var precizēt nosacījumus, ar kādiem tad, ja atbilstoši šīs regulas 873. pantam pieņemtajā lēmumā tiek konstatēts, ka izskatāmajā situācijā var netikt veikta attiecīgo nodokļu pēcmuitošanas iegrāmatošana, dalībvalstis var neveikt nodokļu pēcmuitošanas iegrāmatošanu gadījumos, kuri skar līdzvērtīgus faktiskos un tiesiskos jautājumus.

69

No minētā izriet, ka dalībvalstij un, konkrētāk, tās administratīvajām iestādēm un tiesām (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2008. gada 20. novembris, Heuschen & Schrouff Oriëntal Foods Trading, C375/07, EU:C:2008:645, 64. punkts) ar Komisijas precizētajiem nosacījumiem ir saistošs tās vērtējums lēmumā, kurš pieņemts, pamatojoties uz Īstenošanas regulas 873. pantu, attiecībā uz citu dalībvalsti, gadījumos, kuri skar līdzvērtīgus faktiskos un tiesiskos jautājumus.

70

Šajā saistībā galvenokārt šā sprieduma 55. un 56. punktā norādīto iemeslu dēļ OLAF ziņojums var tikt ņemts vērā, lai noteiktu, vai attiecīgais gadījums iepriekš izklāstītajā nozīmē ir līdzvērtīgs tam, par kuru Komisija ir pieņēmusi lēmumu, pamatojoties uz Īstenošanas regulas 873. pantu.

71

Ņemot vērā iepriekš izklāstītos apsvērumus, uz otrā jautājuma c) daļu ir jāatbild, ka Īstenošanas regulas 875. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka apstākļos, ko atbilstoši šim pantam ir precizējusi Komisija, dalībvalstij ir saistošs tās vērtējums lēmumā, kurš pieņemts, pamatojoties uz Īstenošanas regulas 873. pantu, attiecībā uz citu dalībvalsti, gadījumos, kuri skar līdzvērtīgus faktiskos un tiesiskos jautājumus, kas ir jāizvērtē šīs dalībvalsts iestādēm un tiesām, tostarp ņemot vērā no OLAF ziņojuma, uz kuru šis lēmums ir balstīts, izrietošo informāciju par eksportētāja vai eksportētājvalsts muitas iestāžu rīcību.

Par otrā jautājuma d) daļu

72

Ar otrā jautājuma d) daļu iesniedzējtiesa būtībā jautā, vai Muitas kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunkts un Īstenošanas regulas 875. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka, ja Komisija, pamatojoties uz OLAF ziņojumu, pieņēma lēmumu par nodokļu pēcmuitošanas grāmatošanas neveikšanu atbilstoši Īstenošanas regulas 873. un 875. pantam, ir jāveic pēcmuitošanas pārbaude un jāizmanto no tās izrietošā informācija.

73

Kā ir atgādināts šā sprieduma 61. punktā, muitas iestādēm ir plaša novērtējuma brīvība, veicot pēcmuitošanas pārbaudes un no tām izdarot secinājumus (skat. it īpaši spriedumu, 2015. gada 10. decembris, Veloserviss, C427/14, EU:C:2015:803, 27. un 28. punkts).

74

Šīs iestādes principā var veikt jebkādas pēcmuitošanas pārbaudes, kuras tās uzskata par vajadzīgām, un izmantot to laikā iegūto informāciju, gan lai pārbaudītu, vai ir izpildīti nosacījumi, ar kādiem importētājs var atsaukties uz tiesisko paļāvību atbilstoši Muitas kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunktam, gan, konkrētāk, lai noteiktu, vai to izskatāmā lieta ir līdzvērtīga Īstenošanas regulas 875. panta izpratnē lietai, par kuru, pamatojoties uz šīs regulas 873. pantu, Komisija ir pieņēmusi lēmumu neveikt nodokļu iegrāmatošanu.

75

Līdz ar to uz otrā jautājuma d) daļu ir jāatbild, ka Muitas kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunkts un Īstenošanas regulas 875. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka muitas iestādes var veikt jebkādas pēcmuitošanas pārbaudes, kuras tās uzskata par vajadzīgām, un izmantot to laikā iegūto informāciju, gan lai pārbaudītu, vai ir izpildīti nosacījumi, ar kādiem importētājs var atsaukties uz tiesisko paļāvību atbilstoši Muitas kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunktam, gan lai noteiktu, vai to izskatāmā lieta skar “līdzvērtīgus” faktiskos un tiesiskos jautājumus Īstenošanas regulas 875. panta izpratnē kā lieta, par kuru, pamatojoties uz šīs regulas 873. pantu, Komisija ir pieņēmusi lēmumu neveikt nodokļu iegrāmatošanu.

Par trešo jautājumu

76

Ar trešo jautājumu iesniedzējtiesa būtībā jautā, vai un kādā mērā Muitas kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunkts ir jāinterpretē tādējādi, ka tam, ka tāds preču ievešanas darījums kā pamatlietā aplūkotais ir noticis, pamatojoties uz distribūcijas līgumu, ir nozīme, izvērtējot, vai pamatlietā ir izpildīti nosacījumi, lai varētu atsaukties uz tiesisko paļāvību atbilstoši šai tiesību normai.

77

Taču, tā kā Muitas kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunkta mērķis – kā ir atgādināts šā sprieduma 37. punktā – ir aizsargāt personas, kas atbildīga par nodokļa samaksu, tiesisko paļāvību uz to, ka visi apstākļi un kritēriji, uz kuriem ir balstīts lēmums atgūt muitas nodokļus, ir pamatoti, ne no šīs tiesību normas teksta, ne no tās mērķa nevar secināt, ka persona, kurai ir jāmaksā nodoklis un kura ir ievedusi attiecīgās preces, pamatojoties uz distribūcijas līgumu, nevar atsaukties uz tiesisko paļāvību atbilstoši šai tiesību normai tādos pašos apstākļos kā persona, kurai ir jāmaksā nodoklis un kura šīs preces ieved, tās tieši iepērkot no eksportētāja.

78

Šajā ziņā ir jāatgādina, ka saskaņā ar pastāvīgo judikatūru importētājs likumīgi pamatoties uz tiesisko paļāvību saskaņā ar minēto tiesību normu, lai uz viņu attiektos tajā paredzētais izņēmums no pēcmuitošanas piedziņas, var tikai tad, ja vienlaicīgi ir izpildīti trīs nosacījumi. Vispirms, nodoklis nav iekasēts pašu kompetento iestāžu kļūdas dēļ, turklāt kompetento iestāžu pieļautā kļūda ir tāda rakstura, ka nav iespējams saprātīgi gaidīt, ka persona, kas atbildīga par samaksu un kas darbojas labā ticībā, to atklās, un, visbeidzot, persona, kas atbildīga par samaksu, ir ievērojusi visus spēkā esošajā tiesiskajā regulējumā ietvertos noteikumus par muitas deklarāciju (skat. it īpaši spriedumus, 2007. gada 18. oktobris, Agrover, C173/06, EU:C:2007:612, 35. punkts, un 2011. gada 15. decembris, Afasia Knits Deutschland, C409/10, EU:C:2011:843, 47. punkts).

79

Šie nosacījumi būtībā nozīmē to risku sadali, kas izriet no kļūdām vai nelikumībām muitas deklarācijā, atkarībā no katra iesaistītā subjekta, proti, eksportēšanas valsts kompetento iestāžu, eksportētāja un importētāja uzvedības un rūpības (spriedums, 2017. gada 16. marts, Veloserviss, C47/16, EU:C:2017:220, 25. punkts).

80

Šajā lietā no iesniedzējtiesas lēmuma izriet, ka tai konkrēti rodas jautājums par nozīmi, kāda ir distribūcijas līgumam un it īpaši tam, ka nav tiešu attiecību ar eksportētāju, kas no tā izrietētu, izvērtējot, vai Aqua Pro kā personai, kurai ir jāmaksā nodoklis, ir jāpārbauda vai tā var pārbaudīt, vai A formas sertifikāts ir izsniegts likumīgi.

81

Šādā skatījumā trešais jautājums tātad attiecas konkrētāk uz vērtējumu, ņemot vērā šādus apstākļus, par otro no šā sprieduma 78. punktā atgādinātajā judikatūrā minētajiem nosacījumiem par to, ka kompetentās iestādes ir pieļāvušas neatklājamu kļūdu, un tādēļ ir jāpierāda, ka importētājs, kurš rīkojas, pamatojoties uz distribūcijas līgumu, ir rīkojies ar pienācīgu rūpību.

82

Šajā saistībā ir jāuzsver, ka Tiesa vairākkārt ir nospriedusi, ka saimnieciskās darbības subjektiem līgumsaistību ietvaros ir jāveic nepieciešamie pasākumi, lai nodrošinātos pret pēcmuitošanas piedziņas risku, un šādu preventīvo darbību tostarp var veidot tas, ka līguma noslēgšanas laikā vai pēc tam persona, kurai ir jāmaksā nodoklis, saņem no otras līgumslēdzējas puses visus pierādījumus, kas apstiprina, ka preču izcelsme ir valstī, uz kuru attiecas vispārējais preferenču režīms, tostarp dokumentus, kas pierāda šo izcelsmi (skat. it īpaši spriedumus, 2012. gada 8. novembris, Lagura Vermögensverwaltung, C438/11, EU:C:2012:703, 30. un 31. punkts, kā arī 2017. gada 16. marts, Veloserviss, C47/16, EU:C:2017:220, 38. punkts).

83

Tiesa arī ir nospriedusi, ka saimnieciskās darbības subjektiem, ja tiem pašiem rodas šaubas par tādas tiesību normas pareizu piemērošanu, kuras neizpildes rezultātā var rasties muitas parāds, vai par preču izcelsmes noteikšanu, ir jānoskaidro un jāmeklē visi iespējamie paskaidrojumi, lai pārbaudītu, vai šīs šaubas ir pamatotas (šajā nozīmē skat. it īpaši spriedumus, 1996. gada 14. maijs, Faroe Seafood u.c., C153/94 un C204/94, EU:C:1996:198, 100. punkts; 1999. gada 11. novembris, Söhl & Söhlke, C48/98, EU:C:1999:548, 58. punkts, kā arī 2017. gada 16. marts, Veloserviss, C47/16, EU:C:2017:220, 37. punkts).

84

Šajā saistībā Tiesa turklāt jau ir precizējusi, ka importētājam, ja pastāv acīmredzami iemesli šaubīties par A formas izcelsmes sertifikāta pareizību, saistībā ar savu rūpības pienākumu, izmantojot visus iespējamos līdzekļus, ir jāiepazīstas ar šā sertifikāta izsniegšanas apstākļiem (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2017. gada 16. marts, Veloserviss, C47/16, EU:C:2017:220, 39. un 43. punkts).

85

Iepriekš minētie principi ir piemērojami arī tādai situācijai kā pamatlietā aplūkotā, kurā importētājam tādēļ, ka tas ieved attiecīgās preces, pamatojoties uz distribūcijas līgumu ar trešo uzņēmēju, nav tiešu līgumsaistību ar šo preču eksportētāju.

86

Tādējādi importētājs, kurš šādu pārbaudi nav veicis pie tā distribūcijas līguma slēdzēja, pamatojoties uz kuru tika ievestas attiecīgās preces, lai pārliecinātos par šīm precēm izsniegtā A formas sertifikāta pareizību, nevar atsaukties uz tiesisko paļāvību atbilstoši Muitas kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunktam, apgalvojot, ka, ņemot vērā šo distribūcijas līgumu, labticīga persona, kurai ir jāmaksā nodoklis, kompetento iestāžu pieļauto kļūdu nevarēja saprātīgi konstatēt šī otrā nosacījuma izpratnē, kurš minēts šā sprieduma 78. punktā atgādinātajā judikatūrā.

87

Ņemot vērā visus iepriekš minētos apsvērumus, uz trešo jautājumu ir jāatbild, ka Muitas kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunkts ir jāinterpretē tādējādi, ka tas, ka importētājs preces ir ievedis, pamatojoties uz distribūcijas līgumu, neietekmē viņa spēju atsaukties uz tiesisko paļāvību ar tādiem pašiem nosacījumiem kā importētajam, kurš preces ir ievedis, tās tieši nopērkot no eksportētāja, proti, ja vienlaicīgi ir izpildīti trīs nosacījumi. Pirmkārt, nodoklis nav iekasēts pašu kompetento iestāžu kļūdas dēļ, otrkārt, kompetento iestāžu pieļautā kļūda ir tāda rakstura, ka nav iespējams saprātīgi gaidīt, ka persona, kas atbildīga par samaksu un kas darbojas labā ticībā, to atklās, un, treškārt, persona, kas atbildīga par samaksu, ir ievērojusi visus spēkā esošajā tiesiskajā regulējumā ietvertos noteikumus par muitas deklarāciju. Šai nolūkā šādam importētājam ir jānodrošinās pret risku, ka pret viņu tiks vērsta pēcmuitošanas piedziņa, tostarp, noslēdzot minēto distribūcijas līgumu vai pēc tā, jāmēģina iegūt no šā līgumslēdzēja jebkādus pierādījumus, kas apstiprinātu, ka šīm precēm izsniegtais A formas sertifikāts ir pareizs. Līdz ar to šāda tiesiskā paļāvība minētās tiesību normas izpratnē nepastāv it īpaši tad, ja, lai arī ir bijuši acīmredzami iemesli šaubīties par A formas izcelsmes sertifikāta pareizību, importētājs nav lūdzis minētajam līgumslēdzējam norādīt sertifikāta izsniegšanas apstākļus, lai pārbaudītu, vai šīs šaubas ir pamatotas.

Par tiesāšanās izdevumiem

88

Attiecībā uz pamatlietu pusēm šī tiesvedība ir stadija procesā, kuru izskata iesniedzējtiesa, un tā lemj par tiesāšanās izdevumiem. Izdevumi, kas radušies, iesniedzot apsvērumus Tiesai, un kas nav minēto pušu izdevumi, nav atlīdzināmi.

1)

Padomes 1992. gada 12. oktobra Regulas (EEK) Nr. 2913/92 par Kopienas Muitas kodeksa izveidi, kas grozīta ar Eiropas Parlamenta un Padomes 2000. gada 16. novembra Regulu (EK) Nr. 2700/2000, 217. panta 1. punkts un 220. panta 1. punkts ir jāinterpretē tādējādi, ka pēcmuitošanas piedziņas gadījumā maksājamā nodokļa summa, ko ir konstatējušas iestādes, tiek uzskatīta par iegrāmatotu, kad muitas iestādes šo summu ieraksta uzskaites dokumentos vai jebkurā citā līdzvērtīgā dokumentā, neatkarīgi no tā, vai iestāžu lēmums par iegrāmatošanu vai pienākuma maksāt nodokli noteikšanu tiek apstrīdēts vai pārsūdzēts tiesā;

2)

Regulas Nr. 2913/92, kas grozīta ar Regulu Nr. 2700/2000, 220. panta 2. punkta b) apakšpunkts, kā arī 236., 239. un 243. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka, apstrīdot vai pārsūdzot tiesā šīs regulas 243. panta, kurā grozījumi veikti ar Regulu Nr. 2700/2000, izpratnē nodokļu administrācijas lēmumu par ievedmuitas nodokļa summas pēcmuitošanas iegrāmatošanu un pienākuma to samaksāt uzlikšanu importētājam, šis importētājs var atsaukties uz tiesisko paļāvību atbilstoši minētās regulas 220. panta 2. punkta b) apakšpunktam, kurā grozījumi veikti ar Regulu Nr. 2700/2000, lai iebilstu pret šo iegrāmatošanu, neatkarīgi no tā, vai šis importētājs ir iesniedzis iesniegumu par šī nodokļa atlaišanu vai atmaksāšanu saskaņā ar šīs pašas regulas, kas grozīta ar Regulu Nr. 2700/2000, 236. un 239. pantā paredzēto procedūru;

3)

Komisijas 1993. gada 2. jūlija Regulas (EEK) Nr. 2454/93, ar ko nosaka īstenošanas noteikumus Regulai Nr. 2913/92 un kas grozīta ar Komisijas 2003. gada 25. jūlija Regulu (EK) Nr. 1335/2003, 869. panta b) punkts ir jāinterpretē tādējādi, ka, ja Eiropas Komisija nav pieņēmusi lēmumu vai nav īstenojusi procedūru šīs regulas, kas grozīta ar Regulu Nr. 1335/2003, 871. panta 2. punkta izpratnē, tādā situācijā kā pamatlietā aplūkotā muitas iestādes pašas nevar izlemt neveikt pēcmuitošanas iegrāmatošanu neiekasētiem nodokļiem, ja tās uzskata, ka ir izpildīti nosacījumi, lai atsauktos uz tiesisko paļāvību atbilstoši Regulas Nr. 2913/92, kas grozīta ar Regulu Nr. 2700/2000, 220. panta 2. punkta b) apakšpunktam, un tām ir pienākums iesniegt Komisijā lietu vai nu tad, ja minētās iestādes uzskata, ka Komisija ir pieļāvusi kļūdu minētās Regulas Nr. 2913/92, kas grozīta ar Regulu Nr. 2700/2000, normas izpratnē, vai tad, ja izskatāmās lietas apstākļi ir saistīti ar Eiropas Savienības mērogā veiktas izmeklēšanas rezultātiem Regulas Nr. 2454/93, kas grozīta ar Regulu Nr. 1335/2003, 871. panta 1. punkta otrā ievilkuma izpratnē, vai arī tad, ja attiecīgo nodokļu summa pamatlietā ir EUR 500 000 vai vairāk;

4)

Regulas Nr. 2913/92, kas grozīta ar Regulu Nr. 2700/2000, 220. panta 2. punkta b) apakšpunkts ir jāinterpretē tādējādi, ka Eiropas Biroja krāpšanas apkarošanai (OLAF) ziņojumā iekļautā informācija par eksportētājvalsts muitas iestāžu un eksportētāja rīcību ir viens no pierādījumiem, kas ir jāņem vērā, lai noteiktu, vai ir izpildīti nosacījumi, ar kādiem importētājs var atsaukties uz tiesisko paļāvību atbilstoši šai tiesību normai. Tomēr, ja, ņemot vērā tajā iekļauto informāciju, šis ziņojums izrādās nepietiekams, lai no juridiskā viedokļa pietiekami pierādītu, ka šie nosacījumi patiešām ir izpildīti visos aspektos – kas ir jāizvērtē valsts tiesai –, muitas iestādēm var nākties iesniegt papildu pierādījumus šajā saistībā, tostarp veicot pēcmuitošanas pārbaudes;

5)

Regulas Nr. 2913/92, kas grozīta ar Regulu Nr. 2700/2000, 220. panta 2. punkta b) apakšpunkts ir jāinterpretē tādējādi, ka iesniedzējtiesai, ņemot vērā visus konkrētos tajā izskatāmās lietas faktus un it īpaši pamatlietas pušu šajā sakarā iesniegtos pierādījumus, ir jāizvērtē, vai ir izpildīti nosacījumi, ar kādiem importētājs var atsaukties uz tiesisko paļāvību atbilstoši šai tiesību normai. Veicot šo vērtējumu, ir jāņem vērā, ka pēcmuitošanas pārbaudes laikā iegūtā informācija nav svarīgāka par to, kas iekļauta Eiropas Biroja krāpšanas apkarošanai (OLAF) ziņojumā;

6)

Regulas Nr. 2454/93, kas grozīta ar Regulu Nr. 1335/2003, 875. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka apstākļos, ko atbilstoši šim pantam ir precizējusi Eiropas Komisija, dalībvalstij ir saistošs tās vērtējums lēmumā, kurš pieņemts, pamatojoties uz minētās regulas, kas grozīta ar Regulu Nr. 1335/2003, 873. pantu, attiecībā uz citu dalībvalsti, gadījumos, kuri skar līdzvērtīgus faktiskos un tiesiskos jautājumus, kas ir jāizvērtē šīs dalībvalsts iestādēm un tiesām, tostarp ņemot vērā no Eiropas Biroja krāpšanas apkarošanai (OLAF) ziņojuma, uz kuru šis lēmums ir balstīts, izrietošo informāciju par eksportētāja vai eksportētājvalsts muitas iestāžu rīcību;

7)

Regulas Nr. 2913/92, kas grozīta ar Regulu Nr. 2700/2000, 220. panta 2. punkta b) apakšpunkts un Regulas Nr. 2454/93, kas grozīta ar Regulu Nr. 1335/2003, 875. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka muitas iestādes var veikt jebkādas pēcmuitošanas pārbaudes, kuras tās uzskata par vajadzīgām, un izmantot to laikā iegūto informāciju, gan lai pārbaudītu, vai ir izpildīti nosacījumi, ar kādiem importētājs var atsaukties uz tiesisko paļāvību atbilstoši Regulas Nr. 2913/92, kas grozīta ar Regulu Nr. 2700/2000, 220. panta 2. punkta b) apakšpunktam, gan lai noteiktu, vai to izskatāmā lieta skar “līdzvērtīgus” faktiskos un tiesiskos jautājumus Regulas Nr. 2454/93, kurā grozījumi veikti ar Regulu Nr. 1335/2003, 875. panta izpratnē kā lieta, par kuru, pamatojoties uz Regulas Nr. 2454/93, kas grozīta ar Regulu Nr. 1335/2003, 873. pantu, Komisija ir pieņēmusi lēmumu neveikt nodokļu iegrāmatošanu;

8)

Regulas Nr. 2913/92, kas grozīta ar Regulu Nr. 2700/2000, 220. panta 2. punkta b) apakšpunkts ir jāinterpretē tādējādi, ka tas, ka importētājs preces ir ievedis, pamatojoties uz distribūcijas līgumu, neietekmē viņa spēju atsaukties uz tiesisko paļāvību ar tādiem pašiem nosacījumiem kā importētajam, kurš preces ir ievedis, tās tieši nopērkot no eksportētāja, proti, ja vienlaicīgi ir izpildīti trīs nosacījumi. Pirmkārt, nodoklis nav iekasēts pašu kompetento iestāžu kļūdas dēļ, otrkārt, kompetento iestāžu pieļautā kļūda ir tāda rakstura, ka nav iespējams saprātīgi gaidīt, ka persona, kas atbildīga par samaksu un kas darbojas labā ticībā, to atklās, un, treškārt, persona, kas atbildīga par samaksu, ir ievērojusi visus spēkā esošajā tiesiskajā regulējumā ietvertos noteikumus par muitas deklarāciju. Šai nolūkā šādam importētājam ir jānodrošinās pret risku, ka pret viņu tiks vērsta pēcmuitošanas piedziņa, tostarp, noslēdzot minēto distribūcijas līgumu vai pēc tā, jāmēģina iegūt no šā līgumslēdzēja jebkādus pierādījumus, kas apstiprinātu, ka šīm precēm izsniegtais A formas sertifikāts ir pareizs. Līdz ar to šāda tiesiskā paļāvība minētās tiesību normas izpratnē nepastāv it īpaši tad, ja, lai arī ir bijuši acīmredzami iemesli šaubīties par A formas izcelsmes sertifikāta pareizību, importētājs nav lūdzis minētajam līgumslēdzējam norādīt sertifikāta izsniegšanas apstākļus, lai pārbaudītu, vai šīs šaubas ir pamatotas.

–

Latvijas valdības vārdā – I. Kucina, D. Pelše un G. Bambāne, kā arī I. Kalniņš, pārstāvji,

–

Eiropas Komisijas vārdā – A. Caeiros un E. Kalniņš, pārstāvji,

1

Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu ir par to, kā interpretēt Padomes 1992. gada 12. oktobra Regulas (EEK) Nr. 2913/92 par Kopienas Muitas kodeksa izveidi (OV 1992, L 302, 1. lpp.), kas grozīta ar Eiropas Parlamenta un Padomes 2000. gada 16. novembra Regulu (EK) Nr. 2700/2000 (OV 2000, L 311, 17. lpp.) (turpmāk tekstā – “Muitas kodekss”), 220. panta 1. punktu un 2. punkta b) apakšpunktu, 236. un 239. pantu, kā arī Komisijas 1993. gada 2. jūlija Regulas (EEK) Nr. 2454/93, ar ko nosaka īstenošanas noteikumus Regulai Nr. 2913/92 (OV 1993, L 253, 1. lpp.), kas grozīta ar Komisijas 2003. gada 25. jūlija Regulu (EK) Nr. 1335/2003 (OV 2003, L 187, 16. lpp.) (turpmāk tekstā – “Īstenošanas regula”), 869. panta b) punktu un 875. pantu.

2

Šis lūgums ir iesniegts tiesvedībā starp SIA “Aqua Pro” un Valsts ieņēmumu dienestu (turpmāk tekstā – “nodokļu administrācija”) par ievedmuitas nodokļa un pievienotās vērtības nodokļa (PVN) piemērošanu, pieskaitot nokavējuma naudu, muitas deklarācijas pēcmuitošanas pārbaudes laikā.

3

Muitas kodeksa 217. panta 1. punktā ir paredzēts:

“Ikvienu muitas parāda rezultātā radušos ievedmuitas vai izvedmuitas nodokļa summu, turpmāk sauktu “nodokļa summa”, muitas dienesti aprēķina, tiklīdz to rīcībā ir nepieciešamie dati, un ieraksta uzskaites dokumentos vai jebkurā citā līdzvērtīgā dokumentā (iegrāmatošana).

[..]”

4

Saskaņā ar Muitas kodeksa 220. pantu:

“1.   Ja muitas parāda rezultātā radusies muitas nodokļa summa nav iegrāmatota saskaņā ar 218. un 219. pantu vai iegrāmatota zemākā apjomā, nekā ir pēc likuma uzliekamā muitas nodokļa summa, tad nodokļa summa, kas jāsedz vai kas paliek vēl nesegta, iegrāmatojama divu dienu laikā pēc dienas, kurā muitas dienesti ir noskaidrojuši lietas apstākļus un ir gatavi aprēķināt pēc likuma maksājamo muitas nodokļa summu un noteikt parādnieku (vēlāka iegrāmatošana). Šis termiņš var tikt pagarināts saskaņā ar 219. pantu.

2.   Izņemot gadījumus, kas minēti 217. panta 1. punkta otrajā un trešajā ievilkumā, vēlāku iegrāmatošanu nedrīkst izdarīt, ja:

[..]

[..]”

5

Šā kodeksa 236. pantā ir noteikts:

“1.   Ievedmuitas vai izvedmuitas nodokļi ir jāatmaksā, ja tiek konstatēts, ka to maksāšanas brīdī šāda muitas nodokļu summa pēc likuma nav bijusi maksājama vai ka tā iegrāmatota pretēji 220. panta 2. punktam.

Ievedmuitas vai izvedmuitas nodokļus atlaiž, ja tiek konstatēts, ka iegrāmatošanas brīdī šāda muitas nodokļu summa pēc likuma nav bijusi maksājama vai ka tā iegrāmatota pretēji 220. panta 2. punktam.

Atmaksu vai atlaišanu neizdara, ja par pamatu tādas summas samaksai vai iegrāmatošanai, kura pēc likuma nav bijusi maksājama, bijusi attiecīgās personas apzināta rīcība.

2.   Ievedmuitas vai izvedmuitas nodokļus atmaksā vai atlaiž, pamatojoties uz iesniegumu, kas attiecīgajai muitas iestādei iesniegts triju gadu laikā no dienas, kad šo muitas nodokļu summa darīta zināma parādniekam.

Šo termiņu pagarina, ja attiecīgā persona sniedz pierādījumus, ka minētajā termiņā iesniegumu nav varējusi iesniegt neparedzamu apstākļu vai nepārvaramas varas dēļ.

Ja šajā laikā muitas dienesti paši atklāj, ka pastāv kādi no 1. punkta pirmajā un otrajā daļā aprakstītajiem apstākļiem, tie atmaksā vai atlaiž nodokli pēc savas ierosmes.”

6

Muitas kodeksa 239. pantā ir paredzēts:

“1.   Ievedmuitas vai izvedmuitas nodokļus var atmaksāt vai atlaist 236., 237. un 238. pantā neminētos gadījumos:

2.   Nodokļus atmaksā vai atlaiž 1. punktā minēto iemeslu dēļ, ja attiecīgajā muitas iestādē saņemts iesniegums divpadsmit mēnešu laikā no dienas, kurā muitas nodokļu summa darīta zināma parādniekam.

Tomēr attiecīgi pamatotos izņēmuma gadījumos muitas dienesti šo termiņu var pagarināt.”

7

Saskaņā ar Īstenošanas regulas 869. pantu:

“Muitas dienesti nolemj neiegrāmatot neievāktus nodokļus šādos gadījumos:

Ja atmaksāšanas vai atlaišanas lūgums ir iesniegts saskaņā ar Kodeksa 236. pantu saistībā ar Kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunktu, pēc analoģijas piemēro šā panta pirmās daļas b) apakšpunktu un 871. līdz 876. pantu.

Lai piemērotu iepriekš minētos pantus [iepriekšējo daļu noteikumus], dalībvalstis sniedz savstarpēju palīdzību, jo īpaši attiecībā uz tās dalībvalsts muitas iestāžu pieļautām kļūdām, kura nav atbildīga par lēmuma pieņemšanu.”

8

Šīs regulas 871. pants ir izteikts šādi:

“1.   Muitas iestāde nosūta lietu Komisijai, lai to izšķirtu saskaņā ar 872. līdz 876. pantā izklāstīto procedūru, ja attiecīgā iestāde uzskata, ka nav ievēroti Kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunktā paredzētie nosacījumi un:

2.   Šā panta 1. punktā minētie gadījumi tomēr nav jānodod Komisijas izskatīšanai, ja:

[..]”

9

Īstenošanas regulas 875. pantā ir noteikts:

“Ja 873. pantā norādītajā lēmumā ir konstatēts, ka izskatāmās lietas apstākļi ir tādi, ka attiecīgie nodokļi nav jāiegrāmato, Komisija var precizēt nosacījumus, ar kādiem dalībvalstis var atturēties no nodokļu pēcmuitošanas iegrāmatošanas gadījumos, kuri skar līdzvērtīgus faktiskos un tiesiskos jautājumus.”

10

Eiropas Parlamenta un Padomes 1999. gada 25. maija Regulas (EK) Nr. 1073/1999 par izmeklēšanu, ko veic Eiropas Birojs krāpšanas apkarošanai (OLAF) (OV 1999, L 136, 1. lpp.; turpmāk tekstā – “OLAF izmeklēšanas regula”), 9. pantā ir paredzēts:

“1.   Kad pabeigta Biroja veiktā izmeklēšana, Birojs direktora vadībā sagatavo ziņojumu, kurā norāda konstatētos faktus, finanšu zaudējumus, ja tādi ir, un izmeklēšanas secinājumus, tostarp Biroja direktora ieteikumus par turpmāku rīcību.

2.   Sagatavojot šādus ziņojumus, ņem vērā attiecīgās dalībvalsts tiesību aktos noteiktās procedūras prasības. Tā sagatavoti ziņojumi kļūst par pierādījumiem administratīvās lietās vai tiesvedībā tajā dalībvalstī, kurā šo ziņojumu izmantošana izrādās vajadzīga, tieši tāpat un ar tādiem pašiem nosacījumiem, kā attiecīgās valsts administratīvo inspektoru sagatavotie administratīvie ziņojumi. Uz tiem attiecas tādi paši vērtēšanas noteikumi kā tie, ko piemēro valsts administratīvo inspektoru sagatavotiem administratīviem ziņojumiem, un tiem ir tāda pati vērtība kā šādiem ziņojumiem.

3.   Pēc ārējās izmeklēšanas sagatavotus ziņojumus un jebkurus citus dokumentus, kas ar to saistīti, nosūta attiecīgo dalībvalstu kompetentām iestādēm saskaņā ar noteikumiem, kas attiecas uz ārējo izmeklēšanu.

4.   Pēc iekšējās izmeklēšanas sagatavotus ziņojumus un jebkurus citus dokumentus, kas ar to saistīti, nosūta attiecīgajai iestādei, organizācijai, birojam vai aģentūrai. Iestāde, organizācija, birojs vai aģentūra veic tādus pasākumus, īpaši disciplinārus pasākumus vai prasības ierosināšanu tiesā, kādus prasa šīs izmeklēšanas rezultāti, un par to ziņo Biroja direktoram termiņā, kādu tas noteicis sava ziņojuma secinājumos.”

11

Laikā no 2007. gada 1. septembra līdz 2009. gada 31. decembrimAqua Pro ieveda Eiropas Savienībā Kambodžas izcelsmes velosipēdus. Saskaņā ar distribūcijas līgumu tā tos nopirka no Vācijas uzņēmuma laišanai brīvā apgrozībā.

12

Pamatojoties uz A formas sertifikātu, ko ir izsniegušas Kambodžas iestādes vispārējo preferenču sistēmas ietvaros, Aqua Pro nav samaksājusi ne muitas nodokli, ne PVN.

13

2010. gadā nodokļu administrācija no Eiropas Biroja krāpšanas apkarošanai (OLAF) saņēma informāciju, ka Kambodžas valdības izsniegtais izcelsmes sertifikāts par attiecīgajām precēm neatbilst Savienības tiesību normu prasībām.

14

Pamatojoties uz šo informāciju, nodokļu administrācija veica muitas nodokļu un citu nodokļu auditu, kas bija jāmaksā Aqua Pro, un konstatēja, ka A formas sertifikāts ticis izsniegts prettiesiski un ka muitas nodokļa atbrīvojumi minētajām precēm tikuši piemēroti nepamatoti.

15

Līdz ar to ar 2010. gada 3. septembra lēmumu nodokļu administrācija lika Aqua Pro samaksāt muitas nodokli un PVN ar nokavējuma procentiem (turpmāk tekstā – “apstrīdētais lēmums”).

16

Vēlāk, neveiksmīgi pārsūdzējusi nodokļu administrācijas ģenerāldirektoram šo lēmumu, Aqua Pro cēla prasību Administratīvajā rajona tiesā (Latvija), apgalvojot, ka, deklarējot preces ar 0 procentu likmi, tā bija rīkojusies labticīgi, jo tā tostarp nevarēja zināt, ka A formas sertifikāts ticis izsniegts prettiesiski.

17

Šajā tiesvedībā radās jautājums par to, vai šīs lietas apstākļiem ir piemērojams Komisijas 2012. gada 30. novembra lēmums C(2012) 8694, kuru tā bija pieņēmusi pēc Somijas Republikas lūguma par ievedmuitas nodokli Kambodžas izcelsmes velosipēdiem, ko maksājusi Somijas sabiedrība, un kurā Komisija uzskatīja, ka attiecīgajā gadījumā bija pamatoti neveikt piedzenamās nodokļa summas pēcmuitošanas iegrāmatošanu.

18

Šajā saistībā nodokļu administrācija tostarp apgalvoja, ka, tā kā Aqua Pro nebija iesniegusi pieteikumu par ievedmuitas nodokļa atmaksāšanu vai atlaišanu atbilstoši Īstenošanas regulas 878. un 879. pantam, netika uzsākta procedūra šajā saistībā, lai noteiktu, vai šis importētājs varējis konstatēt kļūdu, kas pieļauta, izsniedzot izcelsmes sertifikātu. Turklāt šī administrācija uzskata, ka Aqua Pro situācija nebija salīdzināma ar to, uz kuras pamata ticis pieņemts iepriekš minētais Komisijas lēmums.

19

Ar nodokļu administrācijas starpniecību saņemot no Kambodžas tirdzniecības ministrijas informāciju par A formas sertifikātu izsniegšanas apstākļiem uz Latviju eksportētajiem velosipēdiem, no kuras izriet, ka šī ministrija nevarēja pārbaudīt šīs izsniegšanas tiesiskumu, jo eksportētājs nebija iesniedzis atbilstošos dokumentus, Administratīvā rajona tiesa ar 2013. gada 28. novembra spriedumu noraidīja Aqua Pro prasību atcelt tiesību aktu.

20

Izskatot lietu apelācijas kārtībā, Administratīvā apgabaltiesa (Latvija) ar 2015. gada 7. maija spriedumu arī noraidīja Aqua Pro prasību, jo uzskatīja, ka tā neatbilst nosacījumiem, ar kādiem var atsaukties uz tiesisko paļāvību atbilstoši Muitas kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunktam un kādi tie izriet no Tiesas judikatūras. It īpaši Aqua Pro, kurai atbilstoši šīs tiesas uzskatam ir pierādīšanas pienākums, neesot iesniegusi pierādījumus, kas atspēkotu OLAF konstatējumus par to, ka velosipēdu detaļu izcelsme ir apliecināta ar B un D formas sertifikātiem.

21

Aqua Pro iesniedza kasācijas sūdzību iesniedzējtiesai.

22

Šī tiesa vispirms norāda, ka pastāv šaubas par to, vai muitas iestādes un Administratīvā rajona tiesa ir pamatoti atteikušās vērtēt Aqua Pro rīcības labticīgumu Muitas kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunkta izpratnē, ņemot vērā, ka pieteicēja nav iesniegusi pieteikumu, kas būtu pamats uzsākt nodokļa atlaišanas vai atmaksāšanas procedūru. Atbilstoši minētās tiesas norādītajam arī ir šaubas, vai muitas iestādes un Administratīvā rajona tiesa pamatoti neņēma vērā 2012. gada 30. novembra lēmumu C(2012) 8694 saistībā ar Somijas Republikas lūgumu. Šajā saistībā izšķirošais apstāklis esot tas, vai faktiskie un tiesiskie apstākļi ir salīdzināmi un vai attiecīgā persona ir rīkojusies labticīgi, ievērojot visus noteikumus, ko paredz tiesību akti par muitas deklarāciju.

23

Vēl atbilstoši iesniedzējtiesas norādītajam ir jāuzdod jautājumi par OLAF ziņojuma izmantošanu kā pierādījumu un par pēcmuitošanas pārbaudes izmantošanu faktu konstatēšanai.

24

Visbeidzot, pastāvot šaubas par to, vai jautājumā par pieteicējas labticību, vērtējot to kopsakarā ar pārējiem lietas apstākļiem, tostarp par Kambodžas uzņēmumu un atbildīgo iestāžu darbības modeli, nav piešķirama nozīme tam, ka Aqua Pro minētās preces ir iegādājusies nevis tieši no Kambodžas uzņēmuma, bet gan, pamatojoties uz distribūcijas līgumu, no Vācijas uzņēmuma, ņemot vērā, ka šis tirdzniecības modelis principā jau pats par sevi izslēdz tiešu sadarbību starp Aqua Pro un Kambodžas uzņēmumu, jo starp tiem nenotiek saziņa.

25

Šādos apstākļos Augstākās tiesas Administratīvo lietu departaments (Latvija) nolēma apturēt tiesvedību un uzdot Tiesai šādus prejudiciālus jautājumus:

26

Vispirms ir jāatgādina, ka saskaņā ar Tiesas pastāvīgo judikatūru ar LESD 267. pantu iedibinātās sadarbības starp valstu tiesām un Tiesu procedūras ietvaros tai ir jāsniedz valsts tiesai lietderīga atbilde, kas atļautu izlemt tās izskatīšanā esošo strīdu. Šajā nolūkā Tiesai vajadzības gadījumā ir jāpārformulē tai iesniegtie jautājumi. Turklāt Tiesai var nākties ņemt vērā tādas Savienības tiesību normas, uz kurām valsts tiesa sava jautājuma izklāstā nav atsaukusies (spriedums, 2017. gada 1. februāris, Município de Palmela, C-144/16, EU:C:2017:76, 20. punkts un tajā minētā judikatūra).

27

Šajā lietā no lēmuma par prejudiciāla jautājuma uzdošanu izriet, ka Augstākās tiesas Administratīvo lietu departamentam tostarp rodas jautājums, vai atgūstamās nodokļa summas pēcmuitošanas iegrāmatošana, pret kuru atbilstoši Muitas kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunktam Aqua Pro varētu iebilst, jau ir notikusi tādēļ, ka apstrīdētā lēmuma tiesiskuma pārbaudes tiesā rezultātā vēl nav pieņemts galīgs nolēmums un ka tādēļ jautājums par to, vai ir jāiegrāmato attiecīgais nodoklis pamatlietā, vēl nav atrisināts.

28

To paturot prātā, pirmā jautājuma a) daļā iesniedzējtiesa būtībā jautā, kurā brīdī ir uzskatāms, ka ir notikusi atgūstamās nodokļu summas pēcmuitošanas iegrāmatošana, ņemot vērā Muitas kodeksa 220. pantu, ja iestāžu lēmums par iegrāmatošanu vai nodokļa maksāšanas pienākuma noteikšanu ir apstrīdēts vai pārsūdzēts tiesā.

29

Šajā saistībā ir jānorāda, ka attiecībā uz atgūstamās nodokļu summas pēcmuitošanas iegrāmatošanu Muitas kodeksa 220. panta 1. punktā ir tikai paredzēts, ka, neskarot šī kodeksa 219. panta noteikumus, tā ir jāveic divu dienu laikā no dienas, kurā muitas iestādes ir noskaidrojušas 220. panta 1. punktā minētos apstākļus un spēj aprēķināt atbilstoši likumam maksājamo summu un noteikt parādnieku.

30

Turpretī, runājot par to, kurā brīdī ir jāuzskata, ka faktiski ir notikusi atgūstamās muitas nodokļa summas iegrāmatošana, ir jāatgādina, ka saskaņā ar pastāvīgo judikatūru no Muitas kodeksa 217. panta 1. punkta izriet, ka šī iegrāmatošana notiek, muitas iestādēm ierakstot no muitas parāda izrietošo ievedmuitas vai izvedmuitas nodokļu summu uzskaites dokumentos vai jebkurā citā līdzvērtīgā dokumentā (skat. it īpaši spriedumus, 2009. gada 16. jūlijs, Distillerie Smeets Hasselt u.c., C-126/08, EU:C:2009:470, 22. punkts, kā arī 2012. gada 8. novembris, KGH Belgium, C-351/11, EU:C:2012:699, 21. punkts).

31

Līdz ar to pēcmuitošanas piedziņas gadījumā iestāžu konstatētā maksājamā nodokļa summa tiek uzskatīta par iegrāmatotu, kad muitas iestādes šo summu ieraksta uzskaites dokumentos vai jebkurā citā līdzvērtīgā dokumentā, kas principā ir jāveic Muitas kodeksa 220. panta 1. punktā paredzētajā divu dienu termiņā.

32

To paturot prātā, tas, ka vēlāk iestāžu lēmums par iegrāmatošanu vai pienākuma samaksāt nodokli noteikšanu tiek apstrīdēts vai pārsūdzēts tiesā, pats par sevi nevar ietekmēt konstatējumu, ka iegrāmatošanas darbība faktiski ir notikusi atbilstoši Muitas kodeksa 217. panta 1. punktam un 220. panta 1. punktam.

33

Šo interpretāciju tostarp nostiprina tas, ka pārsūdzības iesniegšana, piemērojot Muitas kodeksa 243. pantu, atbilstoši šā kodeksa 244. panta pirmajai daļai principā neaptur apstrīdētā lēmuma izpildi un ka šāda pārsūdzība tātad nav šķērslis šā lēmuma tūlītējai izpildei (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2014. gada 3. jūlijs, Kamino International Logistics un Datema Hellmann Worldwide Logistics, C-129/13 un C-130/13, EU:C:2014:2041, 56. punkts).

34

Ņemot vērā iepriekš izklāstītos apsvērumus, uz pirmā jautājuma a) daļu ir jāatbild, ka Muitas kodeksa 217. panta 1. punkts un 220. panta 1. punkts ir jāinterpretē tādējādi, ka pēcmuitošanas piedziņas gadījumā maksājamā nodokļa summa, ko ir konstatējušas iestādes, tiek uzskatīta par iegrāmatotu, kad muitas iestādes šo summu ieraksta uzskaites dokumentos vai jebkurā citā līdzvērtīgā dokumentā, neatkarīgi no tā, vai iestāžu lēmums par iegrāmatošanu vai pienākuma maksāt nodokli noteikšanu tiek apstrīdēts vai pārsūdzēts tiesā.

35

Ievadam ir jānorāda, ka no lēmuma par prejudiciāla jautājuma uzdošanu izriet, ka pirmā jautājuma b) daļa ir uzdota, lai noskaidrotu, vai nodokļu iestāde un iepriekšējās tiesas ir varējušas pamatoti uzskatīt, ka, tā kā Aqua Pro nav iesniegusi pieteikumu par nodokļa atlaišanu vai atmaksāšanu atbilstoši Muitas kodeksa 236. un 239. pantam, nav jāizvērtē, vai Aqua Pro varēja atsaukties uz tiesisko paļāvību šā kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunkta izpratnē.

36

Tādējādi šis jautājums ir jāsaprot kā tāds, ar kuru būtībā ir paredzēts noskaidrot, vai Muitas kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunkts, kā arī 236., 239. un 243. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka, apstrīdot un vēlāk pārsūdzot tiesā nodokļu administrācijas lēmumu par ievedmuitas nodokļa summas pēcmuitošanas iegrāmatošanu un pienākuma to samaksāt uzlikšanu importētājam, šim importētājam, lai varētu atsaukties uz tiesisko paļāvību atbilstoši Muitas kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunktam, ir jāiesniedz pieteikums par šā nodokļa atlaišanu vai atmaksāšanu saskaņā ar šā kodeksa 236. un 239. pantā paredzēto procedūru, un vai – attiecīgajā gadījumā – minētā lēmuma apstrīdēšana šajā pārsūdzībā var tikt uzskatīta par tādu, kas ietver šādu pieteikumu.

37

Lai atbildētu uz šo jautājumu, vispirms ir jāatgādina, ka Muitas kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunkta mērķis ir aizsargāt personas, kas atbildīga par nodokļa samaksu, tiesisko paļāvību uz to, ka visi apstākļi un kritēriji, uz kuriem ir balstīts lēmums atgūt vai neatgūt muitas nodokļus, ir pamatoti (skat. it īpaši spriedumus, 2007. gada 18. oktobris, Agrover, C-173/06, EU:C:2007:612, 31. punkts, un 2015. gada 10. decembris, Veloserviss, C-427/14, EU:C:2015:803, 43. punkts).

38

Šai nolūkā šajā tiesību normā ir paredzēts, ka pēc likuma maksājamā ievedmuitas nodokļa summa netiek iegrāmatota pēcmuitošanas kārtībā un līdz ar to netiek piedzīta, ja importētājs var atsaukties uz tiesisko paļāvību minētās tiesību normas izpratnē.

39

No minētā izriet, ka principā muitas iestādēm – kā ir precizēts arī Īstenošanas regulas 869. panta b) punktā – pašām ir jāizlemj neveikt pēcmuitošanas iegrāmatošanu neiekasētiem nodokļiem un ar to saistīto piedziņu, ja tās uzskata, ka attiecīgais importētājs ir izpildījis šādas tiesiskās paļāvības aizsardzības nosacījumus.

40

Turpretī, ja īpaši pēc pēcmuitošanas pārbaudes veikšanas muitas iestādes izlemj iegrāmatot neiekasētos muitas nodokļus un likt importētājam tos samaksāt, tām saskaņā ar Muitas kodeksa 236. panta 1. punktu ir jāatmaksā vai jāatlaiž šie nodokļi, ja un ciktāl vēlāk izrādās, ka summa ir tikusi iegrāmatota, pārkāpjot šā kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunktu.

41

Šī nodokļu atmaksāšana vai atlaišana, pamatojoties uz Muitas kodeksa 236. pantu, lasot to kopsakarā ar tā 220. panta 2. punkta b) apakšpunktu, ir jāveic vai nu – atbilstoši pirmās minētās tiesību normas 2. punkta trešajai daļai – pēc savas ierosmes, vai – piemērojot minētās tiesību normas 2. punkta pirmo daļu – pamatojoties uz attiecīgajam muitas dienestam iesniegtu pieteikumu, pirms ir beidzies trīs gadu termiņš no attiecīgo nodokļu paziņošanas dienas.

42

Tā kā Aqua Pro pirmajā posmā – kā izriet no lēmuma par prejudiciāla jautājuma uzdošanu – apstrīdēja iestādē maksājamās muitas nodokļa summas pēcmuitošanas iegrāmatošanu, iesniedzējtiesai ir jāpārbauda, vai Aqua Pro ir iesniegusi attiecīgajam muitas dienestam pieteikumu par nodokļa atlaišanu vai atmaksāšanu Muitas kodeksa 236. panta 2. punkta pirmās daļas izpratnē, lasot to kopsakarā ar tā 220. panta 2. punkta b) apakšpunktu, vai arī tā nodokļu administrācijas lēmumu par attiecīgās nodokļu summas iegrāmatošanu un par pienākuma to samaksāt uzlikšanu Aqua Pro kā importētājam ir apstrīdējusi atbilstoši Muitas kodeksa 243. pantam tādā muitas iestādē, kas šai nolūkā ir noteikta atbilstoši šā panta 2. punkta a) apakšpunktam.

43

Šajā saistībā ir jākonstatē, ka, lai arī Muitas kodeksa 236. un 239. pantā konkrēti ir paredzēta īpaša procedūra muitas nodokļu atlaišanai vai atmaksāšanai tostarp tad, ja iegrāmatošana ir pretrunā šā kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunktam, persona, kurai ir jāmaksā nodoklis, var atsaukties uz šo tiesību normu arī tālab, lai iebilstu pret ievedmuitas nodokļa pēcmuitošanas iegrāmatošanu, tostarp to apstrīdēt vai pārsūdzēt tiesā minētā kodeksa 243. panta izpratnē.

44

Proti, saskaņā ar šo tiesību normu personai, kurai ir jāmaksā nodoklis, vispārīgi ir tiesības apstrīdēt vai pārsūdzēt tiesā visus lēmumus, ko ir pieņēmušas iestādes, kurām ir jāpiemēro muitas tiesiskais regulējums, un kas to skar tieši un individuāli.

45

Ņemot vērā iepriekš izklāstītos apsvērumus, uz pirmā jautājuma b) daļu ir jāatbild, ka Muitas kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunkts, kā arī 236., 239. un 243. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka, apstrīdot vai pārsūdzot tiesā nodokļu administrācijas lēmumu par ievedmuitas nodokļa summas pēcmuitošanas iegrāmatošanu un pienākuma to samaksāt uzlikšanu importētājam, šis importētājs var atsaukties uz tiesisko paļāvību atbilstoši Muitas kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunktam, lai iebilstu pret šo iegrāmatošanu, neatkarīgi no tā, vai importētājs ir iesniedzis pieteikumu par šī nodokļa atlaišanu vai atmaksāšanu saskaņā ar šī kodeksa 236. un 239. pantā paredzēto procedūru.

46

Ar pirmā jautājuma c) daļu iesniedzējtiesa būtībā jautā, vai Muitas kodeksa 236. panta 2. punkta pirmā daļa ir jāinterpretē tādējādi, ka tad, ja nodokļu administrācijas lēmums par iegrāmatošanu vai pienākuma samaksāt nodokli uzlikšanu tiek apstrīdēts vai pārsūdzēts tiesā, tiek pagarināts pieteikuma par nodokļu atlaišanu vai atmaksāšanu iesniegšanas termiņš.

47

Tā kā šis jautājums ir balstīts uz pieņēmumu, kuru atspēko atbilde, kas sniegta uz pirmā jautājuma b) daļu, saskaņā ar kuru iespēja saistībā ar apstrīdēšanu vai pārsūdzību tiesā atsaukties uz tiesisko paļāvību atbilstoši Muitas kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunktam ir tad, ja, pamatojoties uz šī kodeksa 236. pantu, tiek iesniegts pieteikums par muitas nodokļu atlaišanu vai atmaksāšanu, uz to vairs nav jāatbild.

48

Ar pirmā jautājuma d) daļu iesniedzējtiesa būtībā jautā, vai un kādā mērā Īstenošanas regulas 869. panta b) punkts ir jāinterpretē tādējādi, ka Komisijai ir jāiesniedz izskatīšanai jautājums par neiegrāmatošanu vai muitas nodokļu atlaišanu, ja nav jāņem vērā lēmums, kuru tā ir pieņēmusi šajā jautājumā attiecībā uz citu dalībvalsti.

49

No Īstenošanas regulas 869. panta b) punkta izriet ka, ja muitas iestādes uzskata, ka ir izpildīti visi Muitas kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunktā minētie nosacījumi, tās pašas nolemj neveikt pēcmuitošanas iegrāmatošanu neiekasētiem nodokļiem, izņemot, ja ir pienākums iesniegt Komisijā lietu saskaņā ar šīs regulas 871. pantu.

50

Minētā 871. panta 1. punktā ir paredzēti nosacījumi, kuriem iestājoties, ir jāvēršas Komisijā, lai tā izskatītu lietu saskaņā ar Īstenošanas regulas 872.–876. pantā paredzēto procedūru, un tā 2. punktā ir noteikts, ka pie tās nav jāvēršas, ja ir izpildīti divi nosacījumi, proti, pirmkārt, ja Komisija saskaņā ar minēto procedūru jau pieņēmusi lēmumu lietā, kura skar līdzvērtīgus faktiskos un tiesiskos jautājumus, un, otrkārt, ja Komisija jau izskata lietu, kura skar līdzvērtīgus faktiskos un tiesiskos jautājumus.

51

Šajā saistībā no lēmuma par prejudiciāla jautājuma uzdošanu un no pirmā jautājuma d) daļas teksta izriet, ka iesniedzējtiesa balstās uz pieņēmumu, ka tostarp tādēļ, ka šīs lietas gadījums nav līdzvērtīgs tam, uz kuru attiecas Komisijas lēmums saistībā ar Somiju, šīs lietas apstākļos šie divi nosacījumi nav izpildīti.

52

Šādā kontekstā saskaņā ar Īstenošanas regulas 869. pantu, lasot to kopsakarā ar šīs regulas 871. pantu, muitas iestādes nevar pašas izlemt neveikt pēcmuitošanas iegrāmatošanu neiekasētiem nodokļiem, ja tās uzskata, ka ir izpildīti nosacījumi, lai atsauktos uz tiesisko paļāvību atbilstoši Muitas kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunktam, un tām ir pienākums iesniegt Komisijā lietu, ja izskatāmās lietas apstākļos rodas kāda no Īstenošanas regulas 871. panta 1. punktā minētajām situācijām. Līdz ar to muitas iestādēm ir obligāti jāiesniedz Komisijai lieta, ja tās uzskata, ka tā ir pieļāvusi kļūdu minētās Muitas kodeksa tiesību normas izpratnē, ja izskatāmās lietas apstākļi ir saistīti ar Savienības mērogā veiktas izmeklēšanas rezultātiem minētās Īstenošanas regulas tiesību normas izpratnē vai ja attiecīgo nodokļu summa ir EUR 500000 vai vairāk.

53

Ņemot vērā iepriekš izklāstītos apsvērumus, uz pirmā jautājuma d) daļu ir jāatbild, ka Īstenošanas regulas 869. panta b) punkts ir jāinterpretē tādējādi, ka, ja Komisija nav pieņēmusi lēmumu vai nav īstenojusi procedūru šīs regulas 871. panta 2. punkta izpratnē, tādā situācijā kā pamatlietā aplūkotā muitas iestādes pašas nevar izlemt neveikt pēcmuitošanas iegrāmatošanu neiekasētiem nodokļiem, ja tās uzskata, ka ir izpildīti nosacījumi, lai atsauktos uz tiesisko paļāvību atbilstoši Muitas kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunktam, un tām ir pienākums iesniegt Komisijā lietu vai nu tad, ja minētās iestādes uzskata, ka Komisija ir pieļāvusi kļūdu minētās Muitas kodeksa tiesību normas izpratnē, vai tad, ja izskatāmās lietas apstākļi ir saistīti ar Savienības mērogā veiktas izmeklēšanas rezultātiem Īstenošanas regulas 871. panta 1. punkta otrā ievilkuma izpratnē, vai arī tad, ja attiecīgo nodokļu summa pamatlietā ir EUR 500000 vai vairāk.

54

Ar otrā jautājumu a) daļu iesniedzējtiesa būtībā jautā, vai Muitas kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunkts ir jāinterpretē tādējādi, ka OLAF ziņojumā iekļautā informācija par eksportētājvalsts muitas iestāžu un eksportētāja rīcību ir uzskatāma par pierādījumu vai arī muitas iestādēm ir jāveic pēcmuitošanas pārbaudes šajā saistībā.

55

Uzreiz ir jānorāda, ka Tiesai, atbildot uz līdzīgu jautājumu, kuru arī bija uzdevis Augstākās tiesas Administratīvo lietu departaments, jau ir bijusi iespēja nospriest 2017. gada 16. marta sprieduma Veloserviss (C-47/16, EU:C:2017:220) 48. punktā, ka, ciktāl OLAF ziņojumā ir šai ziņā būtiska informācija, tas var tikt ņemts vērā, lai noteiktu, vai ir izpildīti nosacījumi, lai importētājs varētu atsaukties uz tiesisko paļāvību atbilstoši Muitas kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunktam.

56

Turklāt, kā pamatoti norāda iesniedzējtiesa un tiesvedības puses, no OLAF izmeklēšanas regulas 9. panta 2. punkta izriet, ka šādi ziņojumi tāpat un ar tādiem pašiem nosacījumiem kā administratīvie ziņojumi, ko sagatavo valsts administratīvie inspektori, ir pierādījumi, kas ir pieļaujami dalībvalsts administratīvos procesos vai tiesvedībās, ja to izmantošana izrādās vajadzīga.

57

Tomēr, kā arī izriet no 2017. gada 16. marta sprieduma Veloserviss (C-47/16, EU:C:2017:220), ja šādā ziņojumā ir tikai attiecīgās situācijas vispārīgs apraksts – kas ir jāpārbauda iesniedzējtiesai –, ar to vien nepietiek, lai konstatētu, ka šie nosacījumi patiešām ir izpildīti visos aspektos, tostarp attiecībā uz eksportētāja vai attiecīgajā gadījumā eksportētājvalsts muitas iestāžu atbilstošo rīcību (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2017. gada 16. marts, Veloserviss, C-47/16, EU:C:2017:220, 49. un 50. punkts).

58

Šādos apstākļos saskaņā ar šo judikatūru principā importēšanas valsts muitas iestādēm, iesniedzot papildu pieradījumus, ir jāpierāda, ka eksportētājvalsts muitas iestādes ir izsniegušas nepareizu A formas izcelsmes sertifikātu tādēļ, ka eksportētājs ir nepareizi izklāstījis faktus (skat. spriedumu, 2017. gada 16. marts, Veloserviss, C-47/16, EU:C:2017:220, 47. un 50. punkts).

59

Līdz ar to, lai arī OLAF ziņojumā iekļautā informācija ir viens no pierādījumiem, kas ir jāņem vērā, lai noteiktu, vai ir izpildīti nosacījumi, ar kādiem importētājs var atsaukties uz tiesisko paļāvību atbilstoši Muitas kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunktam, ņemot vērā tajā iekļauto informāciju, šis ziņojums var izrādīties nepietiekams, lai no juridiskā viedokļa pietiekami pierādītu, ka šie nosacījumi patiešām ir izpildīti visos aspektos.

60

Līdz ar to muitas iestādēm var nākties iesniegt papildu pierādījumus šajā saistībā, it īpaši attiecībā uz atbilstošā eksportētāja vai eksportētājvalsts muitas iestāžu rīcību, tostarp veicot pēcmuitošanas pārbaudes.

61

Šajā saistībā no pastāvīgās judikatūras izriet, ka minētajām iestādēm ir liela novērtējuma brīvība pēcmuitošanas pārbaužu veikšanā (šajā nozīmē skat. spriedumus, 2012. gada 12. jūlijs, Südzucker u.c., C-608/10, C-10/11 un C-23/11, EU:C:2012:444, 48. un 50. punkts, kā arī 2015. gada 10. decembris, Veloserviss, C-427/14, EU:C:2015:803, 27. un 28. punkts).

62

Ņemot vērā iepriekš izklāstītos apsvērumus, uz otrā jautājuma a) daļu ir jāatbild, ka Muitas kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunkts ir jāinterpretē tādējādi, ka OLAF ziņojumā iekļautā informācija par eksportētājvalsts muitas iestāžu un eksportētāja rīcību ir viens no pierādījumiem, kas ir jāņem vērā, lai noteiktu, vai ir izpildīti nosacījumi, ar kādiem importētājs var atsaukties uz tiesisko paļāvību atbilstoši šai tiesību normai. Tomēr, ja, ņemot vērā tajā iekļauto informāciju, šis ziņojums izrādās nepietiekams, lai no juridiskā viedokļa pietiekami pierādītu, ka šie nosacījumi patiešām ir izpildīti visos aspektos – kas ir jāizvērtē valsts tiesai –, muitas iestādēm var nākties iesniegt papildu pierādījumus šajā saistībā, tostarp veicot pēcmuitošanas pārbaudes.

63

Ar otrā jautājuma b) daļu iesniedzējtiesa būtībā jautā, vai Muitas kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunkts ir jāinterpretē tādējādi, ka, lai noteiktu, vai ir izpildīti nosacījumi, ar kādiem importētājs var atsaukties uz tiesisko paļāvību atbilstoši šim pantam, informācija, kas iegūta, veicot pēcmuitošanas pārbaudi, ir svarīgāka par to, kas iekļauta OLAF ziņojumā.

64

No OLAF izmeklēšanas regulas 9. panta 2. punkta tostarp izriet, ka uz OLAF ziņojumiem attiecas tie paši vērtēšanas noteikumi kā tie, ko piemēro valsts administratīvo inspektoru sagatavotiem administratīviem ziņojumiem, un tiem ir tāda pati vērtība kā šādiem ziņojumiem.

65

Līdz ar to pēcmuitošanas pārbaudes laikā iegūtā informācija nav svarīgāka par to, kas iekļauta OLAF ziņojumā.

66

Ņemot vērā iepriekš izklāstītos apsvērumus, uz otrā jautājuma b) daļu ir jāatbild, ka Muitas kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunkts ir jāinterpretē tādējādi, ka iesniedzējtiesai, ņemot vērā visus konkrētos tajā izskatāmās lietas faktus un it īpaši pamatlietas pušu šajā sakarā iesniegtos pierādījumus, ir jāizvērtē, vai ir izpildīti nosacījumi, ar kādiem importētājs var atsaukties uz tiesisko paļāvību atbilstoši šai tiesību normai. Šim vērtējumam ir jāņem vērā, ka pēcmuitošanas pārbaudes laikā iegūtā informācija nav svarīgāka par to, kas iekļauta OLAF ziņojumā.

67

Ar sava otrā jautājuma c) daļu iesniedzējtiesa būtībā jautā, vai Īstenošanas regulas 875. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka dalībvalstij ir saistošs Komisijas lēmums šīs regulas 873. panta izpratnē, kas adresēts citai dalībvalstij un pieņemts, pamatojoties uz OLAF ziņojumu, kurš attiecas uz trešās valsts iestāžu un eksportētāja rīcību.

68

Saskaņā ar Īstenošanas regulas 875. pantu Komisija var precizēt nosacījumus, ar kādiem tad, ja atbilstoši šīs regulas 873. pantam pieņemtajā lēmumā tiek konstatēts, ka izskatāmajā situācijā var netikt veikta attiecīgo nodokļu pēcmuitošanas iegrāmatošana, dalībvalstis var neveikt nodokļu pēcmuitošanas iegrāmatošanu gadījumos, kuri skar līdzvērtīgus faktiskos un tiesiskos jautājumus.

69

No minētā izriet, ka dalībvalstij un, konkrētāk, tās administratīvajām iestādēm un tiesām (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2008. gada 20. novembris, Heuschen & Schrouff Oriëntal Foods Trading, C-375/07, EU:C:2008:645, 64. punkts) ar Komisijas precizētajiem nosacījumiem ir saistošs tās vērtējums lēmumā, kurš pieņemts, pamatojoties uz Īstenošanas regulas 873. pantu, attiecībā uz citu dalībvalsti, gadījumos, kuri skar līdzvērtīgus faktiskos un tiesiskos jautājumus.

70

Šajā saistībā galvenokārt šā sprieduma 55. un 56. punktā norādīto iemeslu dēļ OLAF ziņojums var tikt ņemts vērā, lai noteiktu, vai attiecīgais gadījums iepriekš izklāstītajā nozīmē ir līdzvērtīgs tam, par kuru Komisija ir pieņēmusi lēmumu, pamatojoties uz Īstenošanas regulas 873. pantu.

71

Ņemot vērā iepriekš izklāstītos apsvērumus, uz otrā jautājuma c) daļu ir jāatbild, ka Īstenošanas regulas 875. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka apstākļos, ko atbilstoši šim pantam ir precizējusi Komisija, dalībvalstij ir saistošs tās vērtējums lēmumā, kurš pieņemts, pamatojoties uz Īstenošanas regulas 873. pantu, attiecībā uz citu dalībvalsti, gadījumos, kuri skar līdzvērtīgus faktiskos un tiesiskos jautājumus, kas ir jāizvērtē šīs dalībvalsts iestādēm un tiesām, tostarp ņemot vērā no OLAF ziņojuma, uz kuru šis lēmums ir balstīts, izrietošo informāciju par eksportētāja vai eksportētājvalsts muitas iestāžu rīcību.

72

Ar otrā jautājuma d) daļu iesniedzējtiesa būtībā jautā, vai Muitas kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunkts un Īstenošanas regulas 875. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka, ja Komisija, pamatojoties uz OLAF ziņojumu, pieņēma lēmumu par nodokļu pēcmuitošanas grāmatošanas neveikšanu atbilstoši Īstenošanas regulas 873. un 875. pantam, ir jāveic pēcmuitošanas pārbaude un jāizmanto no tās izrietošā informācija.

73

Kā ir atgādināts šā sprieduma 61. punktā, muitas iestādēm ir plaša novērtējuma brīvība, veicot pēcmuitošanas pārbaudes un no tām izdarot secinājumus (skat. it īpaši spriedumu, 2015. gada 10. decembris, Veloserviss, C-427/14, EU:C:2015:803, 27. un 28. punkts).

74

Šīs iestādes principā var veikt jebkādas pēcmuitošanas pārbaudes, kuras tās uzskata par vajadzīgām, un izmantot to laikā iegūto informāciju, gan lai pārbaudītu, vai ir izpildīti nosacījumi, ar kādiem importētājs var atsaukties uz tiesisko paļāvību atbilstoši Muitas kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunktam, gan, konkrētāk, lai noteiktu, vai to izskatāmā lieta ir līdzvērtīga Īstenošanas regulas 875. panta izpratnē lietai, par kuru, pamatojoties uz šīs regulas 873. pantu, Komisija ir pieņēmusi lēmumu neveikt nodokļu iegrāmatošanu.

75

Līdz ar to uz otrā jautājuma d) daļu ir jāatbild, ka Muitas kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunkts un Īstenošanas regulas 875. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka muitas iestādes var veikt jebkādas pēcmuitošanas pārbaudes, kuras tās uzskata par vajadzīgām, un izmantot to laikā iegūto informāciju, gan lai pārbaudītu, vai ir izpildīti nosacījumi, ar kādiem importētājs var atsaukties uz tiesisko paļāvību atbilstoši Muitas kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunktam, gan lai noteiktu, vai to izskatāmā lieta skar “līdzvērtīgus” faktiskos un tiesiskos jautājumus Īstenošanas regulas 875. panta izpratnē kā lieta, par kuru, pamatojoties uz šīs regulas 873. pantu, Komisija ir pieņēmusi lēmumu neveikt nodokļu iegrāmatošanu.

76

Ar trešo jautājumu iesniedzējtiesa būtībā jautā, vai un kādā mērā Muitas kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunkts ir jāinterpretē tādējādi, ka tam, ka tāds preču ievešanas darījums kā pamatlietā aplūkotais ir noticis, pamatojoties uz distribūcijas līgumu, ir nozīme, izvērtējot, vai pamatlietā ir izpildīti nosacījumi, lai varētu atsaukties uz tiesisko paļāvību atbilstoši šai tiesību normai.

77

Taču, tā kā Muitas kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunkta mērķis – kā ir atgādināts šā sprieduma 37. punktā – ir aizsargāt personas, kas atbildīga par nodokļa samaksu, tiesisko paļāvību uz to, ka visi apstākļi un kritēriji, uz kuriem ir balstīts lēmums atgūt muitas nodokļus, ir pamatoti, ne no šīs tiesību normas teksta, ne no tās mērķa nevar secināt, ka persona, kurai ir jāmaksā nodoklis un kura ir ievedusi attiecīgās preces, pamatojoties uz distribūcijas līgumu, nevar atsaukties uz tiesisko paļāvību atbilstoši šai tiesību normai tādos pašos apstākļos kā persona, kurai ir jāmaksā nodoklis un kura šīs preces ieved, tās tieši iepērkot no eksportētāja.

78

Šajā ziņā ir jāatgādina, ka saskaņā ar pastāvīgo judikatūru importētājs likumīgi pamatoties uz tiesisko paļāvību saskaņā ar minēto tiesību normu, lai uz viņu attiektos tajā paredzētais izņēmums no pēcmuitošanas piedziņas, var tikai tad, ja vienlaicīgi ir izpildīti trīs nosacījumi. Vispirms, nodoklis nav iekasēts pašu kompetento iestāžu kļūdas dēļ, turklāt kompetento iestāžu pieļautā kļūda ir tāda rakstura, ka nav iespējams saprātīgi gaidīt, ka persona, kas atbildīga par samaksu un kas darbojas labā ticībā, to atklās, un, visbeidzot, persona, kas atbildīga par samaksu, ir ievērojusi visus spēkā esošajā tiesiskajā regulējumā ietvertos noteikumus par muitas deklarāciju (skat. it īpaši spriedumus, 2007. gada 18. oktobris, Agrover, C-173/06, EU:C:2007:612, 35. punkts, un 2011. gada 15. decembris, Afasia Knits Deutschland, C-409/10, EU:C:2011:843, 47. punkts).

79

Šie nosacījumi būtībā nozīmē to risku sadali, kas izriet no kļūdām vai nelikumībām muitas deklarācijā, atkarībā no katra iesaistītā subjekta, proti, eksportēšanas valsts kompetento iestāžu, eksportētāja un importētāja uzvedības un rūpības (spriedums, 2017. gada 16. marts, Veloserviss, C-47/16, EU:C:2017:220, 25. punkts).

80

Šajā lietā no iesniedzējtiesas lēmuma izriet, ka tai konkrēti rodas jautājums par nozīmi, kāda ir distribūcijas līgumam un it īpaši tam, ka nav tiešu attiecību ar eksportētāju, kas no tā izrietētu, izvērtējot, vai Aqua Pro kā personai, kurai ir jāmaksā nodoklis, ir jāpārbauda vai tā var pārbaudīt, vai A formas sertifikāts ir izsniegts likumīgi.

81

Šādā skatījumā trešais jautājums tātad attiecas konkrētāk uz vērtējumu, ņemot vērā šādus apstākļus, par otro no šā sprieduma 78. punktā atgādinātajā judikatūrā minētajiem nosacījumiem par to, ka kompetentās iestādes ir pieļāvušas neatklājamu kļūdu, un tādēļ ir jāpierāda, ka importētājs, kurš rīkojas, pamatojoties uz distribūcijas līgumu, ir rīkojies ar pienācīgu rūpību.

82

Šajā saistībā ir jāuzsver, ka Tiesa vairākkārt ir nospriedusi, ka saimnieciskās darbības subjektiem līgumsaistību ietvaros ir jāveic nepieciešamie pasākumi, lai nodrošinātos pret pēcmuitošanas piedziņas risku, un šādu preventīvo darbību tostarp var veidot tas, ka līguma noslēgšanas laikā vai pēc tam persona, kurai ir jāmaksā nodoklis, saņem no otras līgumslēdzējas puses visus pierādījumus, kas apstiprina, ka preču izcelsme ir valstī, uz kuru attiecas vispārējais preferenču režīms, tostarp dokumentus, kas pierāda šo izcelsmi (skat. it īpaši spriedumus, 2012. gada 8. novembris, Lagura Vermögensverwaltung, C-438/11, EU:C:2012:703, 30. un 31. punkts, kā arī 2017. gada 16. marts, Veloserviss, C-47/16, EU:C:2017:220, 38. punkts).

83

Tiesa arī ir nospriedusi, ka saimnieciskās darbības subjektiem, ja tiem pašiem rodas šaubas par tādas tiesību normas pareizu piemērošanu, kuras neizpildes rezultātā var rasties muitas parāds, vai par preču izcelsmes noteikšanu, ir jānoskaidro un jāmeklē visi iespējamie paskaidrojumi, lai pārbaudītu, vai šīs šaubas ir pamatotas (šajā nozīmē skat. it īpaši spriedumus, 1996. gada 14. maijs, Faroe Seafood u.c., C-153/94 un C-204/94, EU:C:1996:198, 100. punkts; 1999. gada 11. novembris, Söhl & Söhlke, C-48/98, EU:C:1999:548, 58. punkts, kā arī 2017. gada 16. marts, Veloserviss, C-47/16, EU:C:2017:220, 37. punkts).

84

Šajā saistībā Tiesa turklāt jau ir precizējusi, ka importētājam, ja pastāv acīmredzami iemesli šaubīties par A formas izcelsmes sertifikāta pareizību, saistībā ar savu rūpības pienākumu, izmantojot visus iespējamos līdzekļus, ir jāiepazīstas ar šā sertifikāta izsniegšanas apstākļiem (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2017. gada 16. marts, Veloserviss, C-47/16, EU:C:2017:220, 39. un 43. punkts).

85

Iepriekš minētie principi ir piemērojami arī tādai situācijai kā pamatlietā aplūkotā, kurā importētājam tādēļ, ka tas ieved attiecīgās preces, pamatojoties uz distribūcijas līgumu ar trešo uzņēmēju, nav tiešu līgumsaistību ar šo preču eksportētāju.

86

Tādējādi importētājs, kurš šādu pārbaudi nav veicis pie tā distribūcijas līguma slēdzēja, pamatojoties uz kuru tika ievestas attiecīgās preces, lai pārliecinātos par šīm precēm izsniegtā A formas sertifikāta pareizību, nevar atsaukties uz tiesisko paļāvību atbilstoši Muitas kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunktam, apgalvojot, ka, ņemot vērā šo distribūcijas līgumu, labticīga persona, kurai ir jāmaksā nodoklis, kompetento iestāžu pieļauto kļūdu nevarēja saprātīgi konstatēt šī otrā nosacījuma izpratnē, kurš minēts šā sprieduma 78. punktā atgādinātajā judikatūrā.

87

Ņemot vērā visus iepriekš minētos apsvērumus, uz trešo jautājumu ir jāatbild, ka Muitas kodeksa 220. panta 2. punkta b) apakšpunkts ir jāinterpretē tādējādi, ka tas, ka importētājs preces ir ievedis, pamatojoties uz distribūcijas līgumu, neietekmē viņa spēju atsaukties uz tiesisko paļāvību ar tādiem pašiem nosacījumiem kā importētajam, kurš preces ir ievedis, tās tieši nopērkot no eksportētāja, proti, ja vienlaicīgi ir izpildīti trīs nosacījumi. Pirmkārt, nodoklis nav iekasēts pašu kompetento iestāžu kļūdas dēļ, otrkārt, kompetento iestāžu pieļautā kļūda ir tāda rakstura, ka nav iespējams saprātīgi gaidīt, ka persona, kas atbildīga par samaksu un kas darbojas labā ticībā, to atklās, un, treškārt, persona, kas atbildīga par samaksu, ir ievērojusi visus spēkā esošajā tiesiskajā regulējumā ietvertos noteikumus par muitas deklarāciju. Šai nolūkā šādam importētājam ir jānodrošinās pret risku, ka pret viņu tiks vērsta pēcmuitošanas piedziņa, tostarp, noslēdzot minēto distribūcijas līgumu vai pēc tā, jāmēģina iegūt no šā līgumslēdzēja jebkādus pierādījumus, kas apstiprinātu, ka šīm precēm izsniegtais A formas sertifikāts ir pareizs. Līdz ar to šāda tiesiskā paļāvība minētās tiesību normas izpratnē nepastāv it īpaši tad, ja, lai arī ir bijuši acīmredzami iemesli šaubīties par A formas izcelsmes sertifikāta pareizību, importētājs nav lūdzis minētajam līgumslēdzējam norādīt sertifikāta izsniegšanas apstākļus, lai pārbaudītu, vai šīs šaubas ir pamatotas.

88

Attiecībā uz pamatlietu pusēm šī tiesvedība ir stadija procesā, kuru izskata iesniedzējtiesa, un tā lemj par tiesāšanās izdevumiem. Izdevumi, kas radušies, iesniedzot apsvērumus Tiesai, un kas nav minēto pušu izdevumi, nav atlīdzināmi.

Ar šādu pamatojumu Tiesa (sestā palāta) nospriež:

Bonichot

Rodin

Regan

Pasludināts atklātā tiesas sēdē Luksemburgā 2017. gada 26. oktobrī.

Sekretārs

A. Calot Escobar

Sestās palātas priekšsēdētāja pienākumu izpildītājs

J.-C. Bonichot