EU tax law WEB Cardpoint - C-42/18

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der Cardpoint GmbH, vertreten durch M. Robisch, Steuerberater, und Rechtsanwältin J. Habla,

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der deutschen Regierung, zunächst vertreten durch T. Henze und R. Kanitz als Bevollmächtigte, dann durch R. Kanitz als Bevollmächtigten,

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der Europäischen Kommission, vertreten durch J. Jokubauskaitė und B.-R. Killmann als Bevollmächtigte,

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Das Vorabentscheidungsersuchen betrifft die Auslegung von Art. 13 Teil B Buchst. d Nr. 3 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern – Gemeinsames Mehrwertsteuersystem: einheitliche steuerpflichtige Bemessungsgrundlage (ABl. 1977, L 145, S. 1, im Folgenden: Sechste Richtlinie).

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Dieses Ersuchen ergeht im Rahmen eines Rechtsstreits zwischen dem Finanzamt Trier (Deutschland) und der Cardpoint GmbH als Rechtsnachfolgerin der Moneybox Deutschland GmbH über die Weigerung des Finanzamts, Letzterer eine Umsatzsteuerbefreiung für Leistungen zu gewähren, die einer Bank beim Betrieb von Geldausgabeautomaten erbracht wurden.

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Art. 13 Teil B Buchst. d der Sechsten Richtlinie lautet:

„Unbeschadet sonstiger Gemeinschaftsvorschriften befreien die Mitgliedstaaten unter den Bedingungen, die sie zur Gewährleistung einer korrekten und einfachen Anwendung der nachstehenden Befreiungen sowie zur Verhütung von Steuerhinterziehungen, Steuerumgehungen und etwaigen Missbräuchen festsetzen, von der Steuer:

…

…“

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Die Sechste Richtlinie wurde zum 1. Januar 2007 durch die Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (ABl. 2006, L 347, S. 1, im Folgenden: Mehrwertsteuerrichtlinie) aufgehoben und ersetzt.

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Art. 135 Abs. 1 Buchst. d der Mehrwertsteuerrichtlinie sieht vor:

„Die Mitgliedstaaten befreien folgende Umsätze von der Steuer:

…

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Nach § 4 Nr. 8 Buchst. d des Umsatzsteuergesetzes sind steuerfrei

„die Umsätze und die Vermittlung der Umsätze im Einlagengeschäft, im Kontokorrentverkehr, im Zahlungs- und Überweisungsverkehr und das Inkasso von Handelspapieren“.

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Cardpoint erbrachte für ihre Kundin, eine Bank, Leistungen beim Betrieb von Geldausgabeautomaten. Das Unternehmen war damit beauftragt, Geldausgabeautomaten aufzustellen und zu warten. Dazu installierte es die Hardware der betreffenden Automaten sowie die für ihren ordnungsgemäßen Betrieb notwendige Software. Zudem übernahm sie den Transport des von der Bank zur Verfügung gestellten Bargelds und die Befüllung der Geldausgabeautomaten. Schließlich beriet sie zum laufenden Betrieb der Automaten.

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Nach den Angaben des vorlegenden Gerichts erfolgten die Bargeldabhebungen wie folgt: Führte ein Inhaber einer Geldkarte diese in einen Geldausgabeautomaten ein, wurden bestimmte Daten von der Karte mittels einer dafür vorgesehenen Software eingelesen. Cardpoint prüfte die Daten und erbat bei der Bank-Verlag GmbH die Autorisierung für die Ausführung der gewünschten Abhebung. Das letztgenannte Unternehmen leitete die Autorisierungsanfrage an den Bankenverbund weiter, der sie wiederum an die Bank weiterleitete, die die betreffende Geldkarte ausgegeben hatte. Diese Bank prüfte die Deckung des Bankkontos des Karteninhabers und leitete eine entsprechende Genehmigung oder Ablehnung der gewünschten Abhebung über dieselbe Übermittlungskette zurück. Im Genehmigungsfall führte Cardpoint die Abhebung am Geldausgabeautomaten aus und erzeugte darüber einen Datensatz. Diesen Datensatz übersandte sie als Buchungsinstruktion an ihre Kundin, die den betreffenden Geldausgabeautomaten betreibende Bank. Diese Bank spielte die Datensätze unverändert in das System der Deutschen Bundesbank (im Folgenden: BBK) ein. Cardpoint generierte zudem einen unveränderbaren Tages-Datenträger mit allen Transaktionen des jeweiligen Tages und reichte ihn ebenfalls bei der BBK ein. Die Datensätze ermöglichten es, die Forderung der Bank, die den betreffenden Geldausgabeautomaten betrieb, gegenüber der Bank des Kontoinhabers, der den Geldbetrag abhob, sowie die hierfür anfallenden Gebühren festzuschreiben.

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Am 7. Februar 2007 reichte Cardpoint eine geänderte Umsatzsteuerjahreserklärung für das Jahr 2005 ein und beantragte eine Änderung der bestehenden Steuerfestsetzung, wobei sie geltend machte, dass die von ihr beim Betrieb der Geldausgabeautomaten erbrachten Leistungen steuerfrei seien.

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Nachdem das Finanzamt Trier diesen Antrag abgelehnt hatte, gab das Finanzgericht Rheinland-Pfalz (Deutschland) der von Cardpoint hiergegen erhobenen Klage mit der Begründung statt, dass die Dienstleistungen dieses Unternehmens als „Umsätze im Zahlungsverkehr“ im Sinne der Sechsten Richtlinie anzusehen und somit von der Umsatzsteuer befreit seien.

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Das Finanzamt Trier legte Revision zum vorlegenden Gericht ein. Dieses Gericht setzte das Verfahren bis zur Verkündung des Urteils vom 26. Mai 2016, Bookit (C-607/14, im Folgenden: Urteil Bookit, EU:C:2016:355), aus.

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Das vorlegende Gericht wirft die Frage auf, ob die von Cardpoint erbrachten Dienstleistungen als „technische und administrative Leistungen“ im Sinne des Urteils Bookit einzustufen sind, die nicht zu den unter Art. 13 Teil B Buchst. d Nr. 3 der Sechsten Richtlinie fallenden „Umsätzen im Zahlungsverkehr“ gehören. Seiner Ansicht nach handelt es sich um Unterstützungsleistungen entsprechend derjenigen, um die es in der Rechtssache gegangen sei, in der das Urteil Bookit ergangen sei, da sich die von Cardpoint erbrachten Leistungen auf die technische Ausführung der von der Bank erteilten Anweisungen beschränkten.

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Der Sachverhalt des Ausgangsverfahrens weise weitere Ähnlichkeiten mit dem Sachverhalt auf, um den es in dem genannten Urteil gegangen sei. So erhebe Cardpoint Daten von der Geldkarte des Inhabers des betreffenden Kontos und veranlasse die Weiterleitung dieser Daten an die Bank, die die Geldkarte ausgegeben habe. Cardpoint führe die gewünschte Abhebung erst aus, nachdem sie von dieser Bank die Genehmigung dafür erhalten habe. Somit sei Cardpoint nicht für die Prüfung und Freigabe einzelner Aufträge verantwortlich.

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Das Ausgangsverfahren betreffe zwar – anders als der Sachverhalt, um den es im Urteil Bookit gegangen sei – keine Umsätze des Kaufs und Verkaufs von Kinokarten, sondern Leistungen, die auf Auszahlungen durch Geldausgabeautomaten ausgerichtet seien; dieser Unterschied rechtfertige jedoch keine unterschiedliche mehrwertsteuerliche Behandlung, da die Leistung im einen wie im anderen Fall im Wesentlichen im Austausch von Informationen sowie in technischer und administrativer Unterstützung bestehe.

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Vor diesem Hintergrund stelle sich die Frage, ob zu berücksichtigen sei, dass es im Ausgangsverfahren – anders als beim Sachverhalt in der Rechtssache, in der das Urteil Bookit ergangen sei – keinen gesonderten Kaufvertrag über den Zahlungsvorgang hinaus gebe. Aus dem Urteil Bookit ergebe sich allerdings nicht, dass die technischen Unterstützungsdienstleistungen je nach dem entsprechenden Rechtsgeschäft unterschiedlich zu behandeln seien.

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Außerdem sei bei beiden Sachverhalten das Entgelt für die Dienstleistung leicht zu bestimmen, während die Steuerbefreiung von Finanzgeschäften u. a. mögliche Schwierigkeiten bei der Bestimmung der Bemessungsgrundlage und der Höhe der abzugsfähigen Mehrwertsteuer mindern solle.

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Unter diesen Umständen hat der Bundesfinanzhof (Deutschland) das Verfahren ausgesetzt und dem Gerichtshof folgende Frage zur Vorabentscheidung vorgelegt:

Sind technische und administrative Schritte, die ein Dienstleistungserbringer für eine einen Geldautomaten betreibende Bank und deren Bargeldauszahlungen mit Geldautomaten erbringt, nach Art. 13 Teil B Buchst. d Nr. 3 der Sechsten Richtlinie steuerfrei, wenn gleichartige technische und administrative Schritte, die ein Dienstleistungserbringer für Kartenzahlungen beim Verkauf von Kinokarten erbringt, gemäß dem Urteil Bookit nach dieser Bestimmung nicht steuerfrei sind?

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Mit seiner Frage möchte das vorlegende Gericht wissen, ob Art. 13 Teil B Buchst. d Nr. 3 der Sechsten Richtlinie dahin auszulegen ist, dass ein von der Mehrwertsteuer befreiter Umsatz im Zahlungsverkehr im Sinne dieser Vorschrift vorliegt, wenn für eine Bank, die Geldausgabeautomaten betreibt, Dienstleistungen erbracht werden, die darin bestehen, diese Automaten aufzustellen und zu warten, sie mit Bargeld zu befüllen und mit Hard- und Software zum Einlesen der Geldkartendaten auszustatten, Autorisierungsanfragen wegen Bargeldabhebungen an die Bank weiterzuleiten, die die verwendete Geldkarte ausgegeben hat, die gewünschte Bargeldauszahlung vorzunehmen und einen Datensatz über die Auszahlungen zu generieren.

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Zunächst ist festzustellen, dass die vormals in Art. 13 Teil B Buchst. d Nr. 3 der Sechsten Richtlinie, der im vorliegenden Fall zeitlich anwendbar ist, vorgesehenen Befreiungen mit gleichem Wortlaut in Art. 135 Abs. 1 Buchst. d der Mehrwertsteuerrichtlinie übernommen wurden. Somit ist die zur letztgenannten Bestimmung ergangene Rechtsprechung des Gerichtshofs für die Auslegung der entsprechenden Bestimmungen der Sechsten Richtlinie relevant.

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Außerdem ist darauf hinzuweisen, dass eine Abhebung an einem Geldausgabeautomaten, wie der Generalanwalt in Nr. 24 seiner Schlussanträge ausgeführt hat, einen „Zahlungsdienst“ im Sinne des Unionsrechts darstellt. Zudem hat der Gerichtshof bereits entschieden, dass die Erwägungen zu den von der Sechsten Richtlinie erfassten Umsätzen im Überweisungsverkehr auch für die „Umsätze im Zahlungsverkehr“ im Sinne dieser Richtlinie gelten (vgl. in diesem Sinne Urteil vom 5. Juni 1997, SDC, C-2/95, EU:C:1997:278, Rn. 50).

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In Anbetracht dieser Erwägungen lässt sich aus einer ständigen Rechtsprechung ableiten, dass die in Rede stehenden Dienstleistungen, um als „Umsätze im Zahlungsverkehr“ im Sinne von Art. 13 Teil B Buchst. d Nr. 3 der Sechsten Richtlinie eingestuft zu werden, ein im Großen und Ganzen eigenständiges Ganzes sein müssen, das die spezifischen und wesentlichen Funktionen einer Zahlung erfüllt und damit bewirkt, dass Gelder übertragen sowie rechtliche und finanzielle Änderungen herbeigeführt werden. Insoweit ist die steuerbefreite Dienstleistung im Sinne der Sechsten Richtlinie von der Erbringung einer rein materiellen oder technischen Leistung zu unterscheiden (vgl. in diesem Sinne Urteil Bookit, Rn. 40 und die dort angeführte Rechtsprechung).

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Somit sind für die Klärung der Frage, ob ein Umsatz Zahlungen im Sinne von Art. 13 Teil B Buchst. d Nr. 3 der Sechsten Richtlinie betrifft, die funktionellen Aspekte entscheidend. Das Kriterium für die Unterscheidung eines Umsatzes, der bewirkt, dass Gelder übertragen sowie rechtliche und finanzielle Änderungen herbeigeführt werden, und damit unter die Steuerbefreiung aufgrund dieser Bestimmung fällt, von einem Umsatz, der keine solchen Wirkungen hat und daher nicht unter die Befreiung fällt, besteht darin, ob durch den betreffenden Umsatz tatsächlich oder potenziell das Eigentum an den in Rede stehenden Geldern übertragen wird oder ob er die spezifischen und wesentlichen Funktionen einer solchen Übertragung erfüllt (vgl. in diesem Sinne Urteile Bookit, Rn. 41, und vom 25. Juli 2018, DPAS, C-5/17, EU:C:2018:592‚ Rn. 38 sowie die dort angeführte Rechtsprechung).

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Zwar lässt der Umstand, dass der betreffende Dienstleistungserbringer selbst unmittelbar Belastungen und/oder Gutschriften auf einem Konto oder Umbuchungen zwischen den Konten ein und desselben Inhabers vornehmen kann, grundsätzlich den Schluss zu, dass diese Bedingung erfüllt und die betreffende Dienstleistung von der Steuer befreit ist, doch kann aufgrund des bloßen Umstands, dass diese Dienstleistung nicht unmittelbar eine solche Aufgabe umfasst, nicht von vornherein ausgeschlossen werden, dass sie unter die Befreiung fällt, da die in Rn. 21 des vorliegenden Urteils angeführte Auslegung den Einzelheiten der Durchführung der Zahlungen nicht vorgreift (vgl. entsprechend Urteil Bookit, Rn. 42 und die dort angeführte Rechtsprechung).

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Im Licht dieser Erwägungen ist die vorgelegte Frage zu beantworten.

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Im vorliegenden Fall geht aus der Vorlageentscheidung hervor, dass Cardpoint die betreffenden Bankkonten nicht selbst belastete, sondern die physische Auszahlung der Geldbeträge vornahm, die an den von ihr gewarteten Geldausgabeautomaten abgehoben wurden. Des Weiteren genehmigte sie die Transaktionen nicht selbst. Cardpoint hatte nämlich keine Entscheidungsbefugnis hinsichtlich der betreffenden Transaktionen, sondern übertrug Daten über mehrere Stationen an die Bank, die die verwendete Geldkarte ausgestellt hatte, und befolgte die Anweisungen dieser Bank, indem sie den gewünschten Geldbetrag auszahlte. Sodann erstellte sie einen Datensatz über die betreffende Bargeldabhebung und übersandte diesen als Buchungsinstruktion an ihre Kundin, die den betreffenden Geldausgabeautomaten betreibende Bank.

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Folglich erscheinen die von Cardpoint erbrachten Dienstleistungen nicht geeignet, eine Übertragung von Geldern zu bewirken oder rechtliche und finanzielle Änderungen herbeizuführen, die einen „Umsatz im Zahlungsverkehr“ im Sinne von Art. 13 Teil B Buchst. d Nr. 3 der Sechsten Richtlinie charakterisieren. Zwar beschränkten sich die von Cardpoint erbrachten Dienstleistungen – anders als bei dem Sachverhalt, um den es in der Rechtssache ging, in der das Urteil Bookit ergangen ist – nicht auf einen Austausch von Daten zwischen der ausstellenden Bank und der den betreffenden Geldausgabeautomaten betreibenden Bank, sondern betrafen auch die physische Auszahlung des Bargelds. Die Überlassung von Banknoten bei einer Abhebung an einem Geldausgabeautomaten stellte jedoch keine Eigentumsübertragung von Cardpoint an den Nutzer des Automaten dar. Vielmehr erteilte die Bank, die die Geldkarte ausgestellt hatte, die Genehmigung für die Bargeldabhebung, belastete das Bankkonto des Nutzers des Automaten mit dem entsprechenden Betrag und übertrug das Eigentum am Geld unmittelbar auf diesen Nutzer.

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Überdies spielte, wie der Generalanwalt in Nr. 40 seiner Schlussanträge ausgeführt hat, allein die den betreffenden Geldausgabeautomaten betreibende Bank die Datensätze in das System der BBK ein. Der unveränderbare Tages-Datenträger, der alle von Cardpoint erstellten Transaktionen des jeweiligen Tages enthielt und der BBK übermittelt wurde, diente zur Information der BBK über die erfolgten genehmigten Transaktionen, so dass nicht davon ausgegangen werden kann, dass er die spezifischen und wesentlichen Funktionen einer Zahlung erfüllte.

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Der Auslegung, wonach die von Cardpoint erbrachten Dienstleistungen nicht geeignet erscheinen, eine Übertragung von Geldern zu bewirken, mit der die einen Umsatz im Zahlungsverkehr charakterisierenden rechtlichen und finanziellen Änderungen herbeigeführt werden, steht nicht entgegen, dass die von Cardpoint erbrachten Dienstleistungen, insbesondere in Bezug auf die Erfassung der Daten und deren Übertragung sowie die Auszahlung von Bargeld, unverzichtbar waren, um einen steuerbefreiten Umsatz im Zahlungsverkehr zu bewirken. Hierzu ist festzustellen, dass sich nach ständiger Rechtsprechung in Anbetracht der engen Auslegung der Mehrwertsteuerbefreiungen allein aus diesem Umstand nicht die Befreiung der genannten Dienstleistungen herleiten lässt, wenn die übrigen in den Rn. 21 und 22 des vorliegenden Urteils genannten Kriterien nicht erfüllt sind (vgl. in diesem Sinne Urteil vom 25. Juli 2018, DPAS, C-5/17, EU:C:2018:592, Rn. 43).

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Eine solche Auslegung des Begriffs „Umsätze im Zahlungsverkehr“ im Sinne von Art. 13 Teil B Buchst. d Nr. 3 der Sechsten Richtlinie wird im Übrigen durch den Zweck dieser Bestimmung bestätigt, der nach der Rechtsprechung des Gerichtshofs u. a. darin besteht, mögliche Schwierigkeiten bei der Bestimmung der Gegenleistung und damit der Bemessungsgrundlage zu mindern (vgl. in diesem Sinne Urteil Bookit, Rn. 55 und die dort angeführte Rechtsprechung). Aus den dem Gerichtshof vorliegenden Akten geht nämlich hervor, dass die Gegenleistung, die Cardpoint für die Erbringung ihrer Dienstleistungen erhielt, ohne besondere Schwierigkeiten ermittelt werden kann.

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Nach alledem ist auf die Vorlagefrage zu antworten, dass Art. 13 Teil B Buchst. d Nr. 3 der Sechsten Richtlinie dahin auszulegen ist, dass kein von der Mehrwertsteuer befreiter Umsatz im Zahlungsverkehr im Sinne dieser Vorschrift vorliegt, wenn für eine Bank, die Geldausgabeautomaten betreibt, Dienstleistungen erbracht werden, die darin bestehen, diese Automaten aufzustellen und zu warten, sie mit Bargeld zu befüllen und mit Hard- und Software zum Einlesen der Geldkartendaten auszustatten, Autorisierungsanfragen wegen Bargeldabhebungen an die Bank weiterzuleiten, die die verwendete Geldkarte ausgegeben hat, die gewünschte Bargeldauszahlung vorzunehmen und einen Datensatz über die Auszahlungen zu generieren.

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Für die Parteien des Ausgangsverfahrens ist das Verfahren ein Zwischenstreit in dem beim vorlegenden Gericht anhängigen Rechtsstreit; die Kostenentscheidung ist daher Sache dieses Gerichts. Die Auslagen anderer Beteiligter für die Abgabe von Erklärungen vor dem Gerichtshof sind nicht erstattungsfähig.

Aus diesen Gründen hat der Gerichtshof (Dritte Kammer) für Recht erkannt:

Art. 13 Teil B Buchst. d Nr. 3 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern – Gemeinsames Mehrwertsteuersystem: einheitliche steuerpflichtige Bemessungsgrundlage ist dahin auszulegen, dass kein von der Mehrwertsteuer befreiter Umsatz im Zahlungsverkehr im Sinne dieser Vorschrift vorliegt, wenn für eine Bank, die Geldausgabeautomaten betreibt, Dienstleistungen erbracht werden, die darin bestehen, diese Automaten aufzustellen und zu warten, sie mit Bargeld zu befüllen und mit Hard- und Software zum Einlesen der Geldkartendaten auszustatten, Autorisierungsanfragen wegen Bargeldabhebungen an die Bank weiterzuleiten, die die verwendete Geldkarte ausgegeben hat, die gewünschte Bargeldauszahlung vorzunehmen und einen Datensatz über die Auszahlungen zu generieren.

Prechal

Biltgen

Malenovský

Fernlund

Rossi

Verkündet in öffentlicher Sitzung in Luxemburg am 3. Oktober 2019.

Der Kanzler

A. Calot Escobar

Die Präsidentin der Dritten Kammer

A. Prechal