EU tax law WEB

Available languages

Taxonomy tags

Info

Referral date: 24-07-2018
Show case reference
Opinion date: 12-09-2019
Ruling date: 03-03-2020
AG: Kokott

References in this case

Highlight in text

Edizzjoni Provviżorja

KONKLUŻJONIJIET TAL-AVUKAT ĠENERALI

KOKOTT

ippreżentati fit-12 ta’ Settembru 2019 (1)

Kawża C-482/18

Google Ireland Limited

Nemzeti Adó- és Vámhivatal Kiemelt Adó- és Vámigazgatósága

(talba għal deċiżjoni preliminari mressqa mill-Fővárosi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság (il-Qorti Amministrattiva u Industrijali tal-Belt ta’ Budapest, l-Ungerija))

“Rinviju għal deċiżjoni preliminari – Libertajiet fundamentali – Moviment liberu tas-servizzi – Restrizzjonijiet u diskriminazzjonijiet – Dritt fiskali sostantiv u dritt fiskali proċedurali – Taxxa fuq ir-reklamar ibbażata fuq id-dħul mill-bejgħ – Tassazzjoni ta’ attivitajiet barranin bil-lingwa Ungeriża – Prinċipju ta’ territorjalità fid-dritt tal-Unjoni – Obbligu ta’ reġistrazzjoni għall-finijiet tat-taxxa – Proċeduri ta’ reġistrazzjoni differenti għaċ-ċittadini nazzjonali u għall-barranin – Sanzjonijiet fil-każ ta’ nuqqas ta’ reġistrazzjoni”

I. Introduzzjoni

1. F’din il-kawża, il-Qorti tal-Ġustizzja għandha tindirizza primarjament kwistjonijiet relatati mad-dritt fiskali proċedurali, b’mod partikolari l-impożizzjoni ta’ sanzjonijiet minħabba ksur ta’ obbligi ta’ reġistrazzjoni għall-finijiet tat-taxxa, li jservu sabiex jistabbilixxu u jinfurzaw l-obbligi ta’ taxxa. Fl-Ungerija, dawn is-sanzjonijiet jistgħu jilħqu somma sostanzjali (total ta’ biljun forint Ungeriż (HUF), jew madwar EUR 3 miljuni) sabiex iġiegħlu lill-persuni taxxabbli li għadhom ma humiex irreġistrati fl-Ungerija jissottomettu dikjarazzjoni tat-taxxa. Hemm ċerti ostakoli proċedurali b’rabta ma’ dawn is-sanzjonijiet li jagħmluha diffiċli għal persuna taxxabbli sabiex tevadi l-multa, pereżempju billi tikkontestaha fi proċeduri ġudizzjarji. Dawn iż-żewġ aspetti jaffettwaw b’mod partikolari lill-persuni taxxabbli li huma residenti barra mill-pajjiż u li għadhom ma ġġenerawx dħul taxxabbli fl-Ungerija. Għaldaqstant, iqumu kwistjonijiet marbuta mal-libertajiet fundamentali.

2. Barra minn hekk, il-Qorti tal-Ġustizzja tista’ wkoll tistaqsi jekk l-Ungerija hijiex impedita per se mid-dritt tal-Unjoni milli tiġbor taxxa mingħand impriżi barranin (Ewropej) minkejja li dawn l-impriżi ma jkunux residenti fl-Ungerija. It-taxxa inkwistjoni tkopri partikolarment impriżi li sempliċement joffru servizzi bil-lingwa Ungeriża fuq l-internet, mingħajr ma dawn is-servizzi ma jiġu neċessarjament “sfruttati” fl-Ungerija. Huwa wkoll konċepibbli li dawn is-servizzi jiġu rċevuti minn persuni b’għarfien tal-lingwa Ungeriża li jgħixu barra l-Ungerija, pereżempju mill-minoranza Ungeriża li tgħix fir-Rumanija. Għalhekk, għandu jiġi ċċarat jekk id-dritt tal-Unjoni jeħtieġx rabta territorjali għal taxxa nazzjonali u, jekk iva, jekk din teżistix permezz ta’ konnessjoni mal-lingwa Ungeriża.

3. Dan l-aħħar punt jikkostitwixxi kwistjoni ġdida, li s-soluzzjoni tagħha jista’ jkollha riperkussjonijiet sinjifikattivi fuq il-kompetenzi fiskali tal-Istati Membri. Din il-kwistjoni tqum b’mod simili, pereżempju, fir-rigward ta’ taxxa Taljana fuq tranżazzjonijiet għan-negozju barrani ta’ derivattivi bbażati fuq titoli maħruġa minn impriża residenti fl-Italja (2).

II. Il-kuntest ġuridiku

A. Id-dritt tal-Unjoni

4. Ir-regoli rilevanti tad-dritt tal-Unjoni jinsabu fit-TFUE u fil-Karta tad-Drittijiet Fundamentali tal-Unjoni Ewropea (iktar ’il quddiem il-“Karta”).

B. Id-dritt nazzjonali

5. It-tilwima nqalgħet fl-isfond tal-A reklámadóról szóló 2014. évi XXII. törvény (il-Liġi XXII tal-2014 dwar it-Taxxa fuq ir-Reklamar, iktar ’il quddiem il-“Liġi dwar it-Taxxa fuq ir-Reklamar”) fil-verżjoni applikabbli fl-2016.

6. It-taxxa fuq ir-reklamar hija taxxa bbażata fuq id-dħul mill-bejgħ u ġiet introdotta fid-dritt nazzjonali bil-għan li jiġi applikat il-prinċipju ta’ qsim xieraq tal-piżijiet.

7. L-Artikolu 2(1)(e) tal-Liġi dwar it-Taxxa fuq ir-Reklamar jistipula li l-pubblikazzjoni ta’ reklami bi ħlas fuq l-internet prinċipalment bil-lingwa Ungeriża jew fuq siti tal-internet li prinċipalment huma bil-lingwa Ungeriża għandha tkun suġġetta għat-taxxa fuq ir-reklamar. Skont l-Artikolu 5(3) tal-Liġi dwar it-Taxxa fuq ir-Reklamar, fis-sena inkwistjoni, it-taxxa hija applikabbli biss għal impriżi bi dħul mill-bejgħ annwali suġġett għat-taxxa fuq ir-reklamar ta’ iktar minn HUF 100 miljun fis-sena, u għalhekk għandha struttura ta’ rata progressiva.

8. L-Artikolu 2(2)(b) tal-Liġi dwar it-Taxxa fuq ir-Reklamar jistipula li kwalunkwe kkummissjonar tal-pubblikazzjoni ta’ reklam għandu jkun suġġett għat-taxxa fuq ir-reklamar sakemm il-persuna li tkun ikkummissjonat il-pubblikazzjoni tar-reklam:

(ba) talbet lill-persuna taxxabbli fis-sens tal-Artikolu 3(1) id-dikjarazzjoni msemmija fl-Artikolu 3(3) u tista’ tipprovdi prova affidabbli li għamlet hekk; u

(bb) ma rċevitx id-dikjarazzjoni mitluba skont il-paragrafu (ba) fi żmien għaxart’ijiem tax-xogħol minn meta tirċievi l-fattura jew ma rċevitx id-dokument tal-kontabbiltà li jikkonċerna l-pubblikazzjoni tar-reklam; u

(bc) issottomettiet dikjarazzjoni lill-awtorità tat-taxxa nazzjonali dwar is-sitwazzjoni msemmija fil-paragrafu (ba), bl-informazzjoni tal-persuna li ppubblikat ir-reklam u l-ħlas tal-pubblikazzjoni.

9. Skont l-Artikolu 3(1) tal-Liġi dwar it-Taxxa fuq ir-Reklamar, kwalunkwe persuna li tippubblika reklami bi ħlas fuq l-internet prinċipalment bil-lingwa Ungeriża jew fuq siti tal-internet li prinċipalment huma bil-lingwa Ungeriża, hija “persuna taxxabbli, irrispettivament mill-post tar-residenza tagħha”.

10. L-Artikolu 7/B(1) tal-Liġi dwar it-Taxxa fuq ir-Reklamar jiddikjara li persuna taxxabbli skont it-tifsira tal-Artikolu 3(1) li ma hijiex irreġistrata mal-awtorità tat-taxxa nazzjonali għal kwalunkwe forma ta’ taxxa għandha tirreġistra billi tissottometti l-formola pprovduta mill-awtorità tat-taxxa nazzjonali fi żmien 15-il jum minn meta tibda attività taxxabbli skont l-Artikolu 2(1).

11. Skont l-Artikolu 7/B(2) tal-Liġi dwar it-Taxxa fuq ir-Reklamar, meta persuna taxxabbli tonqos milli tikkonforma mal-obbligu li tirreġistra skont l-Artikolu 7/B(1), minbarra li tordnalha tikkonforma ma’ dan l-obbligu, inizjalment l-awtorità tat-taxxa nazzjonali għandha timponi sanzjoni pekunjarja għal ommissjoni ta’ HUF 10 miljuni.

12. L-Artikolu 7/B(3) tal-Liġi dwar it-Taxxa fuq ir-Reklamar jippermetti lill-awtorità tat-taxxa nazzjonali, fil-każ ta’ ksur ripetut tal-obbligu, timponi sanzjoni pekunjarja għal ommissjoni ta’ tliet darbiet l-ammont tal-multa preċedenti.

13. L-Artikolu 7/B(4) tal-Liġi dwar it-Taxxa fuq ir-Reklamar jipprovdi li l-awtorità tat-taxxa nazzjonali għandha toħroġ deċiżjonijiet ta’ kuljum li jikkonstataw ksur tal-obbligu ta’ reġistrazzjoni skont il-paragrafu 1, liema deċiżjonijiet isiru finali u eżegwibbli hekk kif jiġu nnotifikati u jistgħu jiġu kkontestati permezz ta’ rikors ġudizzjarju. F’dan ir-rikors ġudizzjarju, hija ammissibbli biss prova dokumentali u l-qorti trid tasal għad-deċiżjoni tagħha mingħajr ma tagħmel seduta.

14. Skont l-Artikolu 7/B(5) tal-Liġi dwar it-Taxxa fuq ir-Reklamar, is-sanzjoni pekunjarja għal ommissjoni tista’ titnaqqas mingħajr limitazzjoni jekk il-persuna taxxabbli tikkonforma mal-obbligu tagħha li tirreġistra meta tkun ordnata tagħmel hekk għall-ewwel darba mill-awtorità tat-taxxa nazzjonali.

15. L-Artikolu 7/D tal-Liġi dwar it-Taxxa fuq ir-Reklamar jiddikjara li l-ammont massimu totali tas-sanzjoni pekunjarja għal ommissjoni li l-awtorità tat-taxxa nazzjonali tista’ timponi fuq l-istess persuna taxxabbli skont l-Artikolu 7/B huwa ta’ HUF 1 biljun.

16. Fil-każ ta’ kumpanniji li għandhom is-sede tagħhom fl-Ungerija, l-Artikolu 17(1)(b) tal-Kodiċi Fiskali jistipula li persuna taxxabbli tissodisfa awtomatikament l-obbligu li tirreġistra mal-awtorità tat-taxxa u tad-dwana nazzjonali meta tissottometti applikazzjoni għar-reġistrazzjoni (permezz ta’ formola debitament mimlija) flimkien ma’ annessi, u ma’ applikazzjoni għal numru ta’ identifikazzjoni tat-taxxa, lill-qorti li żżomm ir-reġistru tal-kumpanniji.

17. Skont l-Artikolu 172 tal-Kodiċi Fiskali, jekk persuna taxxabbli tonqos milli tikkonforma mal-obbligi ta’ notifika (l-obbligu li tirreġistra u l-obbligu li tirrapporta kwalunkwe bidla), ta’ żvelar ta’ informazzjoni jew ta’ ftuħ ta’ kont bankarju jew ta’ sottommissjoni ta’ dikjarazzjoni tat-taxxa, din il-persuna taxxabbli tista’ tiġi mmultata HUF 500 000 jew HUF 1 000 000.

18. L-Artikolu 172(7) tal-Kodiċi Fiskali jistipula li fil-każ ta’ nuqqas ta’ konformità mal-obbligu ta’ notifika (l-obbligu li tirreġistra jew l-obbligu li tirrapporta kwalunkwe bidla), mal-obbligu ta’ żvelar ta’ informazzjoni jew mal-obbligu ta’ ftuħ ta’ kont bankarju, kif ukoll meta japplika l-Artikolu 172(1)(f), l-awtorità tat-taxxa nazzjonali għandha, minbarra li timponi multa fuq il-persuna taxxabbli minħabba nuqqas ta’ konformità mal-obbligi tagħha, tagħti terminu lill-persuna taxxabbli sabiex twettaq l-obbligu tagħha jew, fil-każ ta’ nuqqas li tinħareġ irċevuta, tista’ tordnaha toħroġ tali rċevuta. Jekk il-persuna taxxabbli tonqos milli tikkonforma ruħha mat-terminu stabbilit fid-deċiżjoni preċedenti, ħlief fil-każ tas-sanzjoni pekunjarja għal ommissjoni skont il-paragrafu 1(f), il-multa imposta għandha tiġi rduppjata u għandu jiġi stabbilit terminu ġdid.

III. It-tilwima fil-kawża prinċipali

19. Ir-rikorrenti hija kumpannija b’kapital azzjonarju rreġistrata fl-Irlanda taħt l-isem “Google Ireland Limited” (iktar ’il quddiem “Google”). Is-sede u l-amministrazzjoni ċentrali tagħha jinsabu f’Dublin. Fl-2016 hija wettqet attivitajiet li kienu suġġetti għat-taxxa fuq ir-reklamar. Madankollu, Google sa issa naqset milli tissodisfa l-obbligu tagħha li tirreġistra mal-bidu tal-attività taxxabbli tagħha skont l-Artikolu 7/B(1) tal-Liġi dwar it-Taxxa fuq ir-Reklamar.

20. B’deċiżjoni tas-16 ta’ Jannar 2017, l-awtorità tat-taxxa imponiet fuq Google multa inizjali ta’ HUF 10 miljuni (li dak iż-żmien kienu ekwivalenti għal madwar EUR 30 600) għan-nuqqas ta’ konformità mal-obbligu ta’ reġistrazzjoni għall-finijiet tat-taxxa fuq ir-reklamar skont l-Artikoli 7/B sa 7/D tal-Liġi dwar it-Taxxa fuq ir-Reklamar, flimkien ma’ multa ta’ kuljum għan-nuqqas ta’ konformità li ttripplat l-ammont tal-multa preċedenti, u ġab l-ammont totali tas-sanzjoni pekunjarja għal ommissjoni għal HUF 1 biljun (li dak iż-żmien kien ekwivalenti għal madwar EUR 3.06 miljuni).

21. Billi injorat deliberatament l-obbligi fiskali tagħha, Google kisbet vantaġġ kompetittiv fuq persuni stabbiliti fl-Ungerija li jippubblikaw reklami u li jikkonformaw mal-obbligi tat-taxxa tagħhom skont il-liġi. Il-fatt li Google kienet ilha tikser l-obbligi tagħha li tħallas it-taxxa fl-Ungerija mill-1 ta’ Jannar 2015 jikkostitwixxi irregolarità tant gravi li tiġġustifika l-applikazzjoni ta’ multa sostanzjali, li tħeġġeġ il-konformità mal-obbligi tat-taxxa.

22. Google ppreżentat rikors ġudizzjarju kontra d-deċiżjonijiet tal-awtorità tat-taxxa u talbet li dawn id-deċiżjonijiet jiġu annullati, billi primarjament ikkontestat l-ammont tal-multa. Il-multa hija ferm ogħla (sa 2 000 darba iktar) minn dik imposta fuq l-impriżi nazzjonali li ma humiex suġġetti għal dan l-obbligu speċifiku li jirreġistraw, iżda biss għal obbligu ġenerali. Barra minn hekk, impriżi nazzjonali jiġu rreġistrati awtomatikament meta jiddaħħlu fir-reġistru tal-kumpanniji, bil-konsegwenza li s-sanzjoni tapplika biss għal persuni barranin. Barra minn hekk, id-dritt tagħhom għal rimedju effettiv huwa wkoll miksur minħabba li d-deċiżjonijiet dwar il-multa huma finali u eżegwibbli sa min-notifika tagħhom, minħabba li l-possibbiltajiet ta’ produzzjoni ta’ provi huma limitati u minħabba li persuni barranin għandhom żmien straordinarjament qasir sabiex iħejju kif xieraq għall-proċedimenti u jeżerċitaw id-drittijiet tagħhom.

23. Il-qorti tar-rinviju issa għandha tiddeċiedi dwar ir-rikors għal annullament imressaq kontra d-deċiżjoni li timponi sanzjoni.

IV. Id-domandi preliminari u l-proċedura quddiem il-Qorti tal-Ġustizzja

24. B’deċiżjoni tat-13 ta’ Lulju 2018, il-qorti tar-rinviju ddeċidiet li tressaq proċedura għal deċiżjoni prelimari skont l-Artikolu 267 TFUE u għamlet id-domandi li ġejjin lill-Qorti tal-Ġustizzja:

“1) L-Artikoli 18 u 56 [TFUE] u l-projbizzjoni ta’ diskriminazzjoni għandhom jiġu interpretati fis-sens li jipprekludu l-leġiżlazzjoni fiskali ta’ Stat Membru li s-sistema tas-sanzjonijiet tagħha tipprevedi, għan-nuqqas ta’ twettiq tal-obbligu ta’ reġistrazzjoni għall-finijiet tat-taxxa fuq ir-reklamar, l-impożizzjoni ta’ sanzjoni pekunarja għal omissjoni, li l-ammont totali tagħha, fil-każ tal-kumpanniji mhux stabbiliti fl-Ungerija, jista’ jkun sa 2 000 darba ikbar minn dak applikabbli għall-kumpanniji li huma stabbiliti fl-Ungerija?

2) Is-sanzjoni deskritta fid-domanda preċedenti, li hija ta’ ammont kbir ħafna u ta’ natura punittiva, tista’ tkun tali li tiddiswadi lill-fornituri tas-servizzi mhux stabbiliti fl-Ungerija milli jipprovdu servizzi f’dan l-Istat?

3) L-Artikolu 56 TFUE u l-projbizzjoni ta’ diskriminazzjoni għandhom jiġu interpretati fis-sens li jipprekludu leġiżlazzjoni li abbażi tagħha, fil-każ ta’ impriżi stabbiliti fl-Ungerija, l-obbligu ta’ reġistrazzjoni jiġi ssodisfatt b’mod awtomatiku, mingħajr talba espliċita, bl-għoti ta’ numru ta’ identifikazzjoni fiskali Ungeriż fil-mument tar-reġistrazzjoni fir-Reġistru tal-Kumpanniji, indipendentement minn jekk l-impriża twettaqx attività ta’ pubblikazzjoni ta’ reklami jew le, filwaqt li, fil-każ tal-impriżi mhux stabbiliti fl-Ungerija u li minflok iwettqu attività ta’ pubblikazzjoni ta’ reklami f’tali Stat, dan ma jseħħx b’mod awtomatiku, peress li dawn tal-aħħar għandhom jissodisfaw espliċitament l-obbligu ta’ reġistrazzjoni u, fin-nuqqas ta’ dan, jistgħu jkunu suġġetti għal sanzjoni speċifika?

4) Fil-każ ta’ risposta affermativa għall-ewwel domanda, l-Artikolu 56 TFUE u l-projbizzjoni ta’ diskriminazzjoni għandhom jiġu interpretati fis-sens li jipprekludu sanzjoni bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali, li tiġi applikata minħabba nuqqas ta’ twettiq tal-obbligu ta’ reġistrazzjoni għall-finijiet tat-taxxa fuq ir-reklamar, sa fejn l-imsemmija dispożizzjoni tirriżulta kuntrarja għall-imsemmi artikolu?

5) L-Artikolu 56 TFUE u l-projbizzjoni ta’ diskriminazzjoni għandhom jiġu interpretati fis-sens li jipprekludu dispożizzjoni li abbażi tagħha, fil-każ ta’ impriżi stabbiliti barra mill-pajjiż, id-deċiżjoni ġudizzjarja li permezz tagħha tiġi imposta sanzjoni pekunarja hija definittiva u eżekuttiva mill-mument li fiha hija tiġi kkomunikata u tista’ tiġi kkontestata biss permezz ta’ proċeduri ġudizzjarji li fihom il-qorti ma tistax iżżomm seduta u hija ammessa biss il-prova dokumentali, filwaqt li, fil-każ tal-impriżi stabbiliti fl-Ungerija, huwa possibbli li s-sanzjonijiet pekunjarji jiġu kkontestati permezz ta’ proċedura amministrattiva u, barra minn hekk, ma jeżistu l-ebda restizzjonijiet fir-rigward tal-proċedura?

6) L-Artikolu 56 TFUE, fid-dawl tad-dritt għal proċess ġust li jinsab fl-Artikolu 41(1) tal-[Karta], għandu jiġi interpretat fis-sens li dan ir-rekwiżit ma huwiex issodisfatt meta s-sanzjoni pekunjarja għal omissjoni tiġi imposta fuq bażi ta’ kuljum li tirriżulta fit-triplikazzjoni tal-ammont mingħajr ma l-fornitur ta’ servizzi ma jkun irċieva notifika tad-deċiżjoni ġudizzjarja preċedenti, b’tali mod li jkun impossibbli għalih li jirrimedja l-omissjoni tiegħu qabel ma tiġi imposta fuqu s-sanzjoni pekunjarja sussegwenti?

7) L-Artikolu 56 TFUE, b’teħid inkunsiderazzjoni tad-dritt għal proċess ġust li jinsab fl-Artikolu 41(1) tal-Karta, tad-dritt ta’ smigħ stabbilit fl-Artikolu 41(2)(a) tal-Karta u tad-dritt għal rimedju effettiv u għal proċess imparzjali stabbilit fl-Artikolu 47 tal-Karta, għandu jiġi interpretat fis-sens li tali rekwiżiti ma humiex issodisfatti meta d-deċiżjoni ġudizzjarja ma tistax tiġi kkontestata permezz ta’ proċedura amministrattiva u, fil-proċedura kontenzjuża-amministrattiva, hija ammessa biss l-prova dokumentali u l-qorti ma tistax iżżomm seduta fit-tilwima inkwistjoni?”

25. Fil-proċedura quddiem il-Qorti tal-Ġustizzja, Google, l-Ungerija, ir-Repubblika Ċeka u l-Kummissjoni Ewropea ppreżentaw osservazzjonijiet bil-miktub u ħadu sehem fis-seduta tal-4 ta’ Ġunju 2019.

V. Evalwazzjoni ġuridika

26. Fil-kawża prinċipali, Google tikkontesta d-deċiżjoni li timponi sanzjoni. It-talba għal deċiżjoni preliminari għalhekk tikkonċerna primarjament il-kompatibbiltà tar-regoli Ungeriżi dwar il-multi b’rabta man-nuqqas ta’ reġistrazzjoni ta’ persuna taxxabbli skont il-Liġi dwar it-Taxxa fuq ir-Reklamar. L-isfond ta’ dan huwa l-fatt li l-Liġi dwar it-Taxxa fuq ir-Reklamar tiddikjara li kull persuna li tippubblika reklami bi ħlas fuq l-internet prinċipalment bil-lingwa Ungeriża jew fuq is-siti tal-internet li prinċipalment huma bil-lingwa Ungeriża hija persuna taxxabbli. Ir-residenza tal-persuni taxxabbli hija irrilevanti f’dan ir-rigward b’tali mod li anki l-impriżi barranin jeżerċitaw attività taxxabbli fl-Ungerija kemm-il darba jaqilgħu l-flus permezz ta’ reklami Ungeriżi fuq l-internet.

27. Id-domandi magħmula mill-qorti tar-rinviju jistgħu jinqasmu f’diversi gruppi. Waħda mid-domandi tirrigwarda s-sistemi differenti tar-reġistrazzjoni għall-persuni taxxabbli nazzjonali u għall-persuni taxxabbli barranin taħt il-Liġi dwar it-Taxxa fuq ir-Reklamar (it-tielet domanda, ara l-parti B iktar ’il quddiem), uħud mid-domandi huma dwar l-ammont tas-sanzjoni (l-ewwel, it-tieni, ir-raba’ u s-sitt domanda, ara l-parti C iktar ’il quddiem) u oħrajn huma dwar id-difiża kontra multa imposta b’dan l-ammont (il-ħames u s-seba’ domanda, ara l-parti D iktar ’il quddiem).

28. Għalkemm il-proċeduri nazzjonali ma jikkonċernawx avviż ta’ taxxa u l-qorti tar-rinviju lanqas ma għandha xi dubju dwar jekk it-taxxa hijiex ammissibbli taħt id-dritt tal-Unjoni, il-portata extraterritorjali tal-bażi taxxabbli magħżula (reklami bil-lingwa Ungeriża fuq l-internet) kienet ukoll imqajma bħala kwistjoni waqt is-seduta. Għalkemm il-Qorti tal-Ġustizzja normalment ma teżaminax l-għażla tal-bażi taxxabbli mil-leġiżlatur nazzjonali fil-qasam tal-leġiżlazzjoni tat-taxxa mhux armonizzata, jidher iġġustifikat, fil-kawża preżenti, li teżamina jekk it-taxxa fuq ir-reklamar hijiex ammissibbli skont id-dritt tal-Unjoni (ara l-parti A iktar ’il quddiem). Jekk it-taxxa inkwistjoni hija inammissibbli skont id-dritt tal-Unjoni, id-deċiżjoni li timponi sanzjoni li hija bbażata fuqha jista’, għaldaqstant, ikollha l-istess destin.

A. Ammissibbiltà tat-taxxa fuq ir-reklamar skont id-dritt tal-Unjoni

29. Il-qasam tal-leġiżlazzjoni fiskali jaqa’, bħala prinċipju, fil-kompetenza tal-Istati Membri. Eċċezzjonijiet skont l-Artikolu 113 TFUE huma taxxi fuq id-dħul mill-bejgħ, dazji tas-sisa u forom oħra ta’ tassazzjoni indiretta. Għal din ir-raġuni, huma biss ftit ir-regoli taħt id-dritt tal-Unjoni li jaqgħu fil-qasam tat-tassazzjoni diretta. B’mod partikolari, l-Artikolu 114(2) TFUE jeskludi d-dispożizzjonijiet fiskali u l-Artikolu 115 TFUE jippermetti biss dispożizzjonijiet tad-dritt tal-Unjoni li jaffettwaw direttament l-istabbiliment jew il-funzjonament tas-suq intern.

30. Għalkemm il-Kummissjoni pproponiet taxxa fuq is-servizzi diġitali bbażata fuq id-dħul (3) ma hemmx għalfejn jiġi ddeterminat jekk taxxa bħal din tipprekludix it-taxxa Ungeriża fuq ir-reklamar, peress li l-leġiżlatur tal-Unjoni għadu qiegħed jiddiskuti l-proposta tal-Kummissjoni.

31. Madankollu, it-taxxa fuq ir-reklamar tista’ tkun inammissibbli skont id-dritt tal-Unjoni għal żewġ raġunijiet oħra. Fil-qasam ta’ tassazzjoni indiretta armonizzata, dan jista’ jsegwi mill-Artikolu 401 tad-Direttiva dwar il-VAT (4). Barra minn hekk, meta jeżerċitaw il-kompetenzi fiskali inerenti tagħhom, l-Istati Membri huma madankollu marbuta bid-dritt primarju, partikolarment, f’dan il-każ, bil-libertajiet fundamentali (5).

1. Ksur tal-Artikolu 401 tad-Direttiva tal-VAT?

32. L-Artikolu 401 tad-Direttiva tal-VAT jispeċifika li l-Istati Membri ma jistgħux jintroduċu taxxi ġodda jekk in-natura tagħhom tkun ta’ taxxa fuq id-dħul mill-bejgħ. Anki jekk il-qorti tar-rinviju kienet korretta fil-fehma tagħha (6), li t-taxxa fuq ir-reklamar hija taxxa fuq il-konsum ibbażata fuq id-dħul mill-bejgħ, l-Artikolu 401 tad-Direttiva dwar il-VAT ma jipprekludix taxxa bħal din, kif diġà spjegajt fir-rigward ta’ taxxi fuq id-dħul oħra bbażati fuq id-dħul mill-bejgħ (7). It-taxxa fuq ir-reklamar ma hijiex taxxa (ġenerali) fuq id-dħul mill-bejgħ u ma hijiex maħsuba sabiex tiġi mgħoddija fuq il-konsumatur.

33. F’dan ir-rigward, il-klassifikazzjoni tat-taxxa fuq ir-reklamar bħala taxxa fuq il-konsum ibbażata fuq id-dħul mill-bejgħ ma hijiex konvinċenti. Pjuttost, mill-kunċett tat-taxxa Ungeriża fuq ir-reklamar jidher li l-fornituri tas-servizzi għandhom jiġu ntaxxati direttament. F’dan is-sens, l-intenzjoni hija li tiġi ntaxxata l-kapaċità finanzjarja ta’ dawn l-impriżi u mhux il-kapaċità finanzjarja tal-klijenti tagħhom. Dan jidher partikolarment ċar mill-fatt li l-konsumaturi jistgħu jeħilsu mill-obbligu tat-taxxa tagħhom billi jispeċifikaw l-impriża li tippubblika r-reklam skont l-Artikolu 2(1)(b) tal-Liġi dwar it-Taxxa fuq ir-Reklamar. Għaldaqstant, din it-taxxa speċjali għall-impriżi tar-reklamar hija ta’ natura simili għal taxxa speċjali diretta fuq id-dħul, fejn huwa “biss” id-dħul mill-bejgħ iġġenerat f’ċertu perijodu li jiġi ddikjarat bħala l-ammont taxxabbli, u mhux il-profitti. Għalhekk din it-taxxa għandha n-natura ta’ taxxa diretta fuq id-dħul u għalhekk ma għandhiex tiġi evalwata fid-dawl tal-Artikolu 401 tad-Direttiva dwar il-VAT.

2. Ksur tal-libertajiet fundamentali?

34. Konsegwentement, l-iktar l-iktar jeżisti ksur tal-libertajiet fundamentali. F’dan il-każ, jista’ jkun hemm ksur tal-libertà li jiġu pprovduti servizzi skont l-Artikolu 56 TFUE minħabba li t-taxxa fuq ir-reklamar ibbażata fuq id-dħul mill-bejgħ hija marbuta mal-provvista ta’ servizzi ta’ reklamar f’lingwa partikolari u tinġabar irrispettivament mill-post ta’ stabbiliment tal-impriża.

a) Kriterju għall-istħarriġ tal-libertà li jiġu pprovduti servizzi

35. Skont ġurisprudenza stabbilita, restrizzjoniijet għal-libertà li jiġu pprovduti servizzi huma dawk il-miżuri kollha li jipprojbixxu, jostakolaw jew jirrendu inqas attraenti l-eżerċizzju tal-libertajiet iggarantiti mill-Artikoli 56 TFUE (8). Bħala prinċipju, dan ikopri każijiet ta’ diskriminazzjoni, iżda wkoll restrizzjonijiet mhux diskriminatorji.

36. Madankollu, fil-każ ta’ taxxi u imposti, wieħed għandu jqis li per se dawn jikkostitwixxu piż u b’hekk dejjem inaqqsu l-attrazzjoni tal-provvista ta’ servizz. B’hekk, eżami ta’ taxxi bbażat fuq restrizzjonijiet mhux diskriminatorji jissuġġetta l-kriterji ta’ tassazzjoni nazzjonali kollha għad-dritt tal-Unjoni u b’hekk ipoġġi f’dubju serjament is-sovranità tal-Istati Membri fi kwistjonijiet ta’ taxxa (9). Dan imur kontra l-ġurisprudenza stabbilita li skontha l-Istati Membri huma liberi, fl-assenza ta’ armonizzazzjoni fl-Unjoni, li jeżerċitaw il-kompetenza fiskali tagħhom f’dan il-qasam (10).

37. Sabiex is-sovranità fiskali tal-Istati Membri rrikonoxxuta mill-Qorti tal-Ġustizzja kif ukoll is-setgħat baġitarji tal-parlamenti ma jiġux ristretti bla bżonn, il-miżuri fiskali nazzjonali għandhom għalhekk ikunu evalwati, bħala prinċipju, fid-dawl biss tal-projbizzjoni ta’ diskriminazzjoni fir-rigward tal-libertajiet fundamentali (11).

38. Għaldaqstant, il-Qorti tal-Ġustizzja ddeċidiet f’bosta okkażjonijiet li r-regoli tal-Istati Membri dwar il-kundizzjonijiet u l-ammont ta’ tassazzjoni huma suġġetti għall-awtonomija fiskali tal-Istati Membri, sakemm it-trattament tas-sitwazzjoni transkonfinali ma jkunx diskriminatorju meta mqabbel mas-sitwazzjoni nazzjonali (12).

39. Fuq eżami iktar mill-qrib, din il-limitazzjoni tal-intensità tal-istħarriġ fid-dritt fiskali huwa konformi mal-idea li wasslet lill-Qorti tal-Ġustizzja, fid-deċiżjoni tagħha fil-kawża Keck (13), sabiex toqgħod lura milli twettaq stħarriġ ġenerali tar-restrizzjonijiet. Skont din is-sentenza, il-liġijiet fiskali mhux diskriminatorji ma humiex tali li jfixklu direttament jew indirettament, effettivament jew potenzjalment, il-kummerċ bejn l-Istati Membri, u b’hekk is-suq intern. Dan jgħodd sakemm dawn id-dispożizzjonijiet japplikaw għall-operaturi ekonomiċi kkonċernati kollha li joperaw fit-territorju nazzjonali u sakemm fil-fatt jaffettwawhom ukoll bl-istess mod.

b) Teżisti diskriminazzjoni?

40. Għaldaqstant, f’dan il-każ, jiġifieri, fil-portata tas-sovranità fiskali awtonoma tal-Istati Membri, restrizzjoni tal-libertà li jiġu pprovduti servizzi tirrikjedi, l-ewwel nett, li żewġ gruppi jew iktar, meta mqabbla flimkien, jiġu ttrattati b’mod differenti. Jekk dan ikun il-każ, tqum il-kwistjoni l-oħra dwar jekk dan it-trattament differenti ta’ sitwazzjonijiet transkonfinali meta mqabbla ma’ sitwazzjonijiet purament nazzjonali joħloqx żvantaġġi għal dawk tal-ewwel.

41. Dan ma huwiex il-każ f’din il-kawża. Is-sitwazzjonijiet transkonfinali u s-sitwazzjonijiet purament nazzjonali huma ttrattati bl-istess mod fir-rigward tat-taxxa fuq ir-reklamar, billi l-post fejn il-fornitur għandu s-sede tiegħu huwa kompletament irrilevanti. Li kieku Google kienet residenti fl-Ungerija u kienet topera n-negozju tar-reklamar permezz ta’ reklami fuq l-internet bil-lingwa Ungeriża minn hemm, Google kienet tkun suġġetta għal din it-taxxa fl-istess ammont daqslikieku ġġenerat l-istess dħul mill-bejgħ mis-sede tagħha fl-Irlanda. Fl-assenza ta’ diskriminazzjoni bil-Liġi dwar it-Taxxa fuq ir-Reklamar, il-libertajiet fundamentali ma japplikawx.

c) Fuq il-limiti tas-sovranità fiskali awtonoma

42. Madankollu, il-problemi jistgħu jinħolqu mil-lat tad-dritt tal-Unjoni għaliex f’din il-kawża xi wħud mis-servizzi ntaxxati possibbilment ma jintużawx fl-Ungerija (pereżempju, reklami bil-lingwa Ungeriża mmirati lejn il-popolazzjoni li titkellem bl-Ungeriż fir-Rumanija) u għaliex il-persuni taxxabbli ma humiex residenti fl-Ungerija (bħal Google). Jistgħu jitqajmu dubji dwar jekk l-Ungerija tkunx verament qiegħda taġixxi fil-portata tas-sovranità fiskali (awtonoma) tagħha rrikonoxxuta mill-Qorti tal-Ġustizzja (ara iktar ’il fuq, punti 36 et seq.).

43. Għalhekk, għandu jiġi ċċarat jekk id-dritt tal-Unjoni jirrikjedix, sabiex is-sovranità fiskali awtonoma tiġi eżerċitata, li l-attività ntaxxata tiġi eżerċitata jew użata fl-Ungerija jew jekk il-persuna taxxabbli tridx tkun residenti fl-Ungerija. Ma iniex konxja ta’ xi rekwiżit bħal dan fid-dritt tal-Unjoni. Qabel l-2016, meta kellha teżamina oġġezzjoni bbażata fuq in-nuqqas ta’ rabta territorjali fir-rigward ta’ taxxa Belġjana fuq forom ta’ kumpanniji barranin, il-Qorti tal-Ġustizzja ma kinitx għadha indirizzat din il-kwistjoni (14).

44. Din ir-rabta nazzjonali interpretata b’mod daqstant strett lanqas ma tista’ tiġi bbażata fuq id-dritt internazzjonali pubbliku. Pereżempju, tassazzjoni bbażata fuq in-nazzjonalità, kif ipprattikata fl-Istati Uniti, hija wkoll sistema ta’ tassazzjoni rrikonoxxuta mid-dritt internazzjonali, anki jekk iċ-ċittadin ikkonċernat la jkun residenti fl-Istati Uniti u lanqas ma jkun ipprovda xi servizzi hemmhekk. Kif diġà ddeċidiet il-Qorti Permanenti tal-Ġustizzja Internazzjonali fl-1927, id-dritt internazzjonali pubbliku jħalli lill-Istati marġni wiesa’ ta’ diskrezzjoni, li huwa limitat f’ċerti każijiet biss, sabiex jadottaw regoli li għandhom x’jaqsmu ma’ atti barra t-territorju tagħhom (15). Il-Qorti Internazzjonali tal-Ġustizzja iktar tard iddeċidiet, f’każ relatat mar-rikonoxximent taċ-ċittadinanza ta’ Stat ieħor għall-eżerċizzju tal-protezzjoni diplomatika, li konnessjoni suffiċjentement mill-qrib (l-hekk imsejħa “genuine link”) kienet tali limitu għall-kunsiderazzjoni ta’ “setgħat leġiżlattivi esterni” (16).

45. Fid-dawl ta’ dawn il-prinċipji, jidher li mill-perspettiva tad-dritt internazzjonali huwa biss oġġezzjonabbli għal Stat li jintaxxa kwalunkwe persuna jew tranżazzjoni fid-dinja li magħha ma għandu l-ebda rabta. F’dan is-sens, jeħtieġ li jkun hemm xi rabta raġonevoli sabiex il-liġijiet fiskali nazzjonali jkunu jistgħu jiġu estiżi għal sitwazzjonijiet barranin u a fortiori sabiex jinġabru t-taxxi mingħand dawk li ma humiex residenti (17). Normalment, ma jkun hemm l-ebda restrizzjoni fuq it-tassazzjoni ta’ Stat fuq ir-residenti tiegħu, filwaqt li t-tassazzjoni ta’ dawk li ma humiex residenti hija ristretta għad-dħul iġġenerat fit-territorju nazzjonali (il-prinċipju ta’ residenza u l-prinċipju ta’ sors). It-tnejn, fl-aħħar mill-aħħar, huma espressjoni tal-prinċipju ta’ territorjalità, li japplika wkoll għall-post tal-attività u għall-post tal-użu (jiġifieri, il-post tal-konsum).

46. Il-fatt li s-servizz intaxxat possibbilment ma jkunx “sfruttat” fl-Ungerija huwa għalhekk immaterjali, sa fejn tkun teżisti rabta oħra. Fir-rigward ta’ dak tal-ewwel, dan lanqas ma huwa meħtieġ mid-dritt tal-Unjoni, u lanqas ma huwa rekwiżit ġenerali fid-dritt internazzjonali għall-eżerċizzju tal-kompetenza fiskali proprja. Għall-kuntrarju, fil-liġi tat-taxxa fuq id-dħul ħafna servizzi fit-territorji barranin huma ntaxxati biss (jew jistgħu jiġu ntaxxati biss) minħabba li l-persuna taxxabbli hija residenti fit-territorju tal-Istat. Barra minn hekk, skont l-Artikolu 7(1) tal-Mudell ta’ Konvenzjoni Fiskali tal-OECD tal-2017 (18) il-post tar-residenza u mhux il-post li fih jiġu pprovduti s-servizzi huwa ġeneralment rilevanti għall-profitti tan-negozju.

47. Il-fatt li l-persuna taxxabbli ma għandhiex għalfejn tkun residenti fl-Ungerija sabiex tkun suġġetta għat-taxxa fuq ir-reklamar huwa immaterjali wkoll. Xi dħul marbut ma’ ċertu post huwa ntaxxat, skont id-dritt internazzjonali, fl-Istat fejn tinsab il-proprjetà u mhux fl-Istat ta’ residenza. Għaldaqstant, l-Artikolu 13 tal-Mudell ta’ Konvenzjoni Fiskali tal-OECD tal-2017, pereżempju, jagħti wkoll lill-Istat li fih tkun tinsab il-proprjetà setgħa ta’ tassazzjoni tal-qligħ kapitali .

d) Il-lingwa bħala rabta territorjali suffiċjenti

48. Konsegwentement, l-unika kwistjoni hija jekk ir-rabta ta’ taxxa mal-lingwa li biha s-servizz huwa pprovdut tistax titqies ukoll bħala rabta territorjali suffiċjenti (l-hekk imsejħa “genuine link”) (19). Inqis li, fil-każ preżenti, din il-kwistjoni tista’ tingħata risposta fl-affermattiv.

49. L-idea wara t-taxxa Ungeriża fuq ir-reklamar, kif ikkonfermat l-Ungerija waqt is-seduta, hija biċ-ċar li r-reklami Ungeriżi fuq l-internet huma primarjament immirati lejn utenti li jitkellmu bl-Ungeriż, li fil-biċċa l-kbira jinsabu fit-territorju Ungeriż. Għaldaqstant, Google tiġġenera dħul bl-“għajnuna” tal-popolazzjoni Ungeriża li, madankollu, ma huwiex intaxxat fl-Ungerija. Li kieku l-internet ma kienx ivvintat, il-parti l-kbira ta’ dan id-dħul seta’ jkun iġġenerat biss billi Google tkun stabbilita fl-Ungerija, f’liema każ l-Ungerija kienet tkun tista’ sempliċement tiġbor taxxa fuq id-dħul kif xieraq. Għandha din il-kompetenza tieqaf teżisti biss minħabba li l-progress tekniku joħloq modi ġodda kif jiġi ġġenerat dħul mingħajr il-preżenza fl-Istat Membru inkwistjoni?

50. Ma naħsibx li huwa hekk. Ir-rabta mal-użu tal-lingwa uffiċjali tal-pajjiż innifsu tipprovdi, bħala prinċipju, rabta territorjali raġonevoli (“reasonable”) suffiċjenti. Ħadd ma jista’ jiċħad li l-lingwa tifforma parti importanti mill-identità nazzjonali u għalhekk hija marbuta mill-qrib ma’ Stat u mat-territorju tiegħu. Ma hemmx għalfejn li hawn nikkunsidraw sa liema punt dan japplika wkoll għall-Ingliż bħala lingwa “universali”.

51. Barra minn hekk, id-dritt tal-Unjoni jirreferi wkoll, inter alia, għal-lingwa użata għall-finijiet tad-determinazzjoni tal-qorti, pereżempju fl-Artikolu 15(1)(ċ) tar-Regolament (KE) Nru 44/2001. B’rabta ma’ dan, il-Qorti tal-Ġustizzja diġà ddeċidiet li huwa ammissibbli l-użu ta’ lingwa oħra minbarra l-lingwa normalment użata fl-Istat Membru li fih in-negozjant huwa stabbilit bħala indizji li jippermetti li jitqies li l-attività tan-negozjant hija mmirata lejn l-Istat Membru tad-domiċilju tal-konsumatur (20). F’dan ir-rigward, l-użu tal-lingwa Ungeriża jindika wkoll li l-attività ta’ Google hija mmirata lejn it-territorju Ungeriż.

52. Huwa irrilevanti li din ir-rabta territorjali ma teżistix dejjem f’kull każ individwali minħabba li l-istess lingwa tista’ tintuża fi Stati oħra (bħal mill-minoranza Ungeriża fir-Rumanija) minħabba li taqa’ taħt is-setgħa ta’ standardizzazzjoni tal-leġiżlatur proprju fil-leġiżlazzjoni fiskali (21). Madankollu, dan ikun il-każ jekk l-użu tal-lingwa uffiċjali tal-Istat f’pajjiżi oħra huwa ta’ importanza sekondarja. Huwa wkoll irrilevanti jekk l-utent Ungeriż tas-servizz ta’ reklamar jirrisjedix barra mit-territorju nazzjonali. Il-“genuine link” ibbażata fuq in-nazzjonalità teżisti f’dan il-każ.

53. Il-konstatazzjoni ta’ hawn fuq lanqas ma hija affettwata mill-fatt li r-riferiment għall-konsumaturi speċifiċi tar-reklamar Ungeriż permezz tal-indirizzi IP tal-utenti tal-internet possibbilment joffri rabta territorjali iktar preċiża. La d-dritt tal-Unjoni u lanqas id-dritt internazzjonali pubbliku ma jistipulaw l-għażla tal-element ta’ rabta l-iktar preċiż, sakemm qabelxejn dan kien jeżisti. Barra minn hekk, ir-riferiment għall-indirizz IP ikun biss kriterju anċillari, peress li l-indirizz IP jista’ jinħeba mill-utenti kważi kif iridu (pereżempju, bl-użu ta’ klijenti VPN). Barra minn hekk, ir-riferiment għal indirizz IP huwa bbażat biss fuq il-preżunzjoni li fil-maġġoranza tal-każijiet l-utenti jinsabu fil-pajjiż rilevanti. Skont il-fehma espressa mill-Kummissjoni waqt is-seduta, ir-regoli Ungeriżi huma bbażati fuq ġeneralizzazzjoni simili, għalkemm kemxejn iktar ovvja, fis-sens li r-reklami bil-lingwa Ungeriża fuq l-internet jintużaw, bħala regola, minn ċittadini Ungeriżi jew minn persuni li jgħixu fl-Ungerija.

54. Anki jekk ir-Rumanija kellha tintaxxa servizzi ta’ reklamar immirati lejn il-popolazzjoni li titkellem bl-Ungeriż li tgħix fit-territorju tagħha, li magħha jkun hemm ukoll “genuine link”, jitqajmu fl-ewwel lok kwistjonijiet ta’ tassazzjoni doppja. Problemi ta’ tassazzjoni doppja jinħolqu wkoll, madankollu, fir-rigward ta-rabtiet konvenzjonali (residenza, attività, nazzjonalità) u ma jpoġġux f’dubju s-setgħa ta’ tassazzjoni ta’ Stat (f’dan il-każ l-Ungerija).

55. Madankollu, il-Qorti tal-Ġustizzja f’bosta okkażjonijiet iddeċidiet li, fl-assenza ta’ armonizzazzjoni fil-livell tal-Unjoni, l-iżvantaġġi li jistgħu jirriżultaw mill-eżerċizzju parallel tal-kompetenzi fiskali ta’ Stati Membri differenti, sa fejn tali eżerċizzju ma jkunx diskriminatorju, ma jikkostitwixxux restrizzjonijiet għal-libertajiet ta’ moviment (22). L-Istati Membri ma humiex obbligati li jadattaw is-sistema fiskali tagħhom stess għas-sistemi ta’ taxxa differenti tal-Istati Membri l-oħra, b’mod partikolari sabiex jeliminaw it-taxxa doppja (23).

3. Konklużjoni intermedjarja

56. Għaldaqstant, l-Ungerija ma hijiex imxekkla fuq il-bażi tad-dritt tal-Unjoni milli tintroduċi t-taxxa fuq ir-reklamar inkwistjoni.

B. It-tielet domanda: obbligi ta’ reġistrazzjoni ta’ persuna taxxabbli

57. Permezz tat-tielet domanda tagħha, il-qorti tar-rinviju tistaqsi, essenzjalment, jekk il-libertà li jiġu pprovduti servizzi ta’ Google skont l-Artikolu 56 TFUE moqri flimkien mal-Artikoli 62 u 54 TFUE tinkisirx bl-obbligu ta’ reġistrazzjoni speċifiku taħt l-Artikolu 7/B tal-Liġi dwar it-Taxxa fuq ir-Reklamar. Dan fl-isfond tal-fatt li reġistrazzjoni eżistenti skont leġiżlazzjoni fiskali oħra (jiġifieri, evalwazzjoni tat-taxxa oħra) tagħti eżenzjoni mill-obbligu ta’ reġistrazzjoni speċifiku skont l-Artikolu 7/B tal-Liġi dwar it-Taxxa fuq ir-Reklamar.

58. Hawnhekk ukoll, il-kriterju tal-istħarriġ applikabbli huwa dak deskritt hawn fuq (punti 35 et seq.) għal-libertajiet fundamentali fil-leġiżlazzjoni fiskali, li huwa limitat għall-istħarriġ tad-diskriminazzjoni. Ir-regoli dwar l-infurzar effettiv ta’ taxxa ma jistgħux ikunu separati mir-regoli sostantivi li jirregolaw it-taxxa u, bħal dawn, jaqgħu taħt is-sovranità fiskali tal-Istati Membri.

59. Il-kwistjoni kruċjali hija għalhekk jekk, minħabba l-obbligu ta’ reġistrazzjoni speċifiku, jeżistix trattament differenti bejn is-sitwazzjoni purament nazzjonali u dik transkonfinali u għalhekk jekk l-impriżi nazzjonali u barranin humiex ittrattati b’mod differenti.

60. Kif ġie kkonfermat mill-ġdid bi tweġiba għall-mistoqsijiet magħmula waqt is-seduta, l-impriżi nazzjonali huma wkoll suġġetti għall-obbligu ta’ reġistrazzjoni speċifiku, jekk ikunu għadhom ma humiex irreġistrati għall-finijiet tat-taxxa fl-Ungerija. Id-differenza fid-dritt Ungeriż ma ssirx skont jekk il-persuna taxxabbli tkunx nazzjonali jew barranija. Din hija bbażata biss fuq jekk saritx reġistrazzjoni għall-finijiet tat-taxxa jew le. Għaldaqstant, ma hemm l-ebda trattament differenti tas-sitwazzjoni nazzjonali meta mqabbla mas-sitwazzjoni barranija, iżda biss trattament differenti ta’ persuna taxxabbli diġà rreġistrata u ta’ persuna taxxabbli li għadha ma hijiex irreġistrata.

61. Ma hemmx għalfejn jiġi ddeterminat jekk dan jistax jikkostitwixxi diskriminazzjoni indiretta kontra impriżi barranin (għal iktar dettall ara l-punti 70 et seq. iktar ’il quddiem). Il-Qorti tal-Ġustizzja diġà ddeċidiet li l-obbligu ta’ reġistrazzjoni għall-finijiet tat-taxxa bħala rekwiżit għall-eżerċizzju tas-sovranità fiskali jista’, bħala tali, jiġġustifika restrizzjoni fuq il-libertà li jiġu pprovduti servizzi (24). Ir-reġistrazzjoni fi żmien 15-il ġuranta wara li tinbeda attività lanqas ma hija sproporzjonata bħala tali, kif issostni l-Kummissjoni, partikolarment minħabba li l-obbligi ta’ notifika u ta’ reġistrazzjoni għall-finijiet tat-taxxa qabel ma tinbeda attività huma kompletament komuni u raġonevoli.

62. Konsegwentement, obbligu ta’ reġistrazzjoni speċifiku b’rabta ma’ taxxa speċjali għal persuna taxxabbli li għadha ma hijiex irreġistrata huwa, fi kwalunkwe każ, iġġustifikat bħala tali taħt id-dritt tal-Unjoni.

C. L-ewwel, it-tieni, ir-raba’ u s-sitt domanda: in-natura u l-ammont tas-sanzjonijiet speċjali

63. Il-kwistjoni kruċjali tibqa’ jekk is-sanzjonijiet speċjali b’rabta ma’ dan l-obbligu ta’ reġistrazzjoni speċifiku skont l-Artikolu 7/B tal-Liġi dwar it-Taxxa fuq ir-Reklamar jiksrux il-libertà li jiġu pprovduti servizzi skont l-Artikolu 56 TFUE.

1. Restrizzjoni tal-libertà li jiġu pprovduti servizzi

a) Diskriminazzjoni diretta

64. F’dan ir-rigward ukoll, formalment ma hemm l-ebda trattament differenti bejn is-sitwazzjoni purament nazzjonali u s-sitwazzjoni transkonfinali. Il-persuni taxxabbli kollha li għadhom ma rreġistrawx għall-finijiet tat-taxxa u li jaqgħu fil-portata tat-taxxa fuq ir-reklamar għandhom ikunu rreġistrati bl-istess mod u jiġu ssanzjonati bl-istess mod jekk jonqsu milli jikkonformaw ma’ dan l-obbligu. Il-persuni taxxabbli kollha li diġà ġew intaxxati fl-Ungerija huma eżentati minn dan l-obbligu ta’ reġistrazzjoni u ma għandhom għalfejn jibżgħu mill-ebda sanzjoni f’dan ir-rigward. Dan japplika bl-istess mod għal ċittadini nazzjonali u barranin.

65. Dan bl-ebda mod ma huwa affettwat mill-fatt li hija eskluża per se l-impożizzjoni ta’ sanzjoni għal nuqqas ta’ reġistrazzjoni għal ħafna kumpanniji Ungeriżi minħabba li meta jiddaħħlu fir-reġistru tal-kumpanniji huma jiġu wkoll awtomatikament irreġistrati għall-finijiet tat-taxxa. Dan japplika bl-istess mod għaż-żewġ mekkaniżmi ta’ sanzjoni (skont l-Artikolu 7/B tal-Liġi dwar it-Taxxa fuq ir-Reklamar u skont l-Artikolu 127 tal-Kodiċi Fiskali). Għalhekk, kumpanniji kkostitwiti fi u barra mill-Ungerija ma humiex komparabbli. L-uniku paragun li għandu jsir huwa ma’ persuni taxxabbli li għadhom ma ġewx irreġistrati u li jwettqu attivitajiet bi ħlas skont il-Liġi dwar it-Taxxa fuq ir-Reklamar.

66. Għalhekk, mil-lat formali, il-persuni taxxabbli kollha huma ttrattati bl-istess mod taħt il-Liġi dwar it-Taxxa fuq ir-Reklamar. Anki l-persuni taxxabbli kollha diġà rreġistrati huma ttrattati bl-istess mod. L-unika problema mqajma hija li ksur tal-obbligu ta’ reġistrazzjoni fir-rigward ta’ taxxi oħra jinvolvi sanzjoni differenti minn ksur tal-obbligu ta’ reġistrazzjoni speċifiku skont il-Liġi dwar it-Taxxa fuq ir-Reklamar.

67. Madankollu, id-dritt tal-Unjoni ma jeħtieġx li kull ksur ta’ obbligu ta’ reġistrazzjoni għal kull taxxa għandu jieħu l-istess forma. Mill-perspettiva tad-dritt tal-Unjoni, jistgħu jiġu imposti sanzjonijiet kompletament differenti jekk persuna suġġetta għall-VAT ma tkunx irreġistrata jew jekk persuna suġġetta għat-taxxa fuq id-dħul ma tkunx irreġistrata. Permezz tal-libertajiet fundamentali, id-dritt tal-Unjoni sempliċement jipprojbixxi trattament inqas favorevoli (diskriminazzjoni) tas-sitwazzjoni transkonfinali.

68. Madankollu, dan ma jkunx il-każ jekk ċittadin nazzjonali u ċittadin barrani, li t-tnejn li huma jirċievu dħul mir-reklamar u li t-tnejn li huma ma jkunux irreġistrati, jiġu ttrattati bl-istess mod.

69. Minħabba li ma huwiex ċar mit-talba għal deċiżjoni preliminari jekk ċittadin li fl-istess ħin jikser l-obbligu tiegħu li jirreġistra għall-finijiet tat-taxxa fuq id-dħul jiġix issanzjonat ukoll fuq il-bażi tas-sanzjonijiet iktar ħorox skont l-Artikolu 7/B tal-Liġi dwar it-Taxxa fuq ir-Reklamar jew jekk jiġix issanzjonat biss fuq il-bażi tas-sanzjonijiet inqas ħorox skont l-Artikolu 172 tal-Kodiċi Fiskali, dan għandu jiġi evalwat mill-qorti tar-rinviju.

b) Diskriminazzjoni indiretta

70. Madankollu, il-libertajiet fundamentali jipprojbixxu wkoll kull forma moħbija jew indiretta ta’ diskriminazzjoni li, bl-applikazzjoni ta’ kriterji oħra ta’ distinzjoni, twassal għall-istess riżultat (25). Fattur kruċjali ta’ natura diskriminatorja huwa għalhekk jekk it-trattament differenti tal-ksur tal-obbligi ta’ reġistrazzjoni differenti jammontax għal trattament differenti skont l-oriġini jew is-sede tal-impriżi.

71. Kif diġà osservajt fil-konklużjonijiet tiegħi fil-kawżi Vodafone u Tesco (26), għandhom jiġu applikati kriterji stretti għall-preżunzjoni ta’ diskriminazzjoni moħbija. Fil-fatt, id-diskriminazzjoni moħbija ma jistax ikollha l-effett li testendi d-definizzjoni tad-diskriminazzjoni, imma biss dak li tkopri wkoll il-każijiet fejn ma jkunx hemm diskriminazzjoni fuq il-livell strettament formali filwaqt li twassal għall-istess effetti (27).

72. Għalhekk, f’termini kwantitattivi, taħt l-ebda ċirkustanza ma jista’ jkun biżżejjed sempliċi impatt predominanti, jiġifieri li iktar minn 50 % tal-impriżi huma affettwati; minflok, il-korrelazzjoni bejn il-kriterju ta’ distinzjoni u l-post li fih il-kumpannija għandha s-sede għandhom ikunu identifikabbli fil-biċċa l-kbira tal-każijiet (28).

73. Jidher, madankollu, li iktar importanti minn dan l-element purament kwantitattiv huwa l-kriterju kwalitattiv użat iktar spiss mill-Qorti tal-Ġustizzja, li skontu dan il-kriterju ta’ distinzjoni għandu intrinsikament jew tipikament jaffettwa kumpanniji barranin (29). Rabta sempliċement inċidentali, anki jekk hija għolja biżżejjed f’termini kwantitattivi, ma tistax għalhekk tkun biżżejjed, bħala prinċipju, sabiex tistabbilixxi diskriminazzjoni indiretta.

74. Il-fattur importanti huwa, pjuttost, rabta intrinsika għall-kriterju ta’ distinzjoni li, fuq analiżi astratta, jissuġġerixxi b’mod ċar il-probabbiltà ta’ korrelazzjoni fil-biċċa l-kbira tal-każijiet.

75. Jekk dawn il-prinċipji huma applikati għall-kawża preżenti, il-kwistjoni ewlenija hija jekk il-fatt li impriża għadha ma hijiex irreġistrata għall-finijiet tat-taxxa fl-Ungerija – dan waħdu jwassal għal sanzjonijiet korrispondenti skont il-Liġi dwar it-Taxxa fuq ir-Reklamar – huwiex intrinsikament korrelatat mas-sede ta’ impriża (barranija). Rabta bħal din tista’ tiġi stabbilita hawnhekk, konformement mal-fehma tal-Kummissjoni.

76. L-Artikolu 7/B(1) jiffoka fuq il-fatt li persuna ma għandhiex tiġi kkunsidrata bħala persuna taxxabbli għal kwalunkwe tip ta’ taxxa. Il-kumpanniji kollha rregolati mid-dritt privat u kkostitwiti taħt id-dritt Ungeriż li jiġu rreġistrati għall-finijiet ta’ taxxa mal-istabbiliment tagħhom huma meqjusa li huma persuni taxxabbli għal xi tip ieħor ta’ taxxa fl-Ungerija. Dan japplika wkoll għall-persuni taxxabbli kollha li jew jiġġeneraw dħul mill-bejgħ fl-Ungerija jew jeżerċitaw attivitajiet fl-Ungerija. Fiż-żewġ każijiet ir-residenza fl-Ungerija hija fattur kruċjali bir-riżultat li din ir-regola taffettwa intrinsikament fuq kollox lill-persuni taxxabbli residenti.

77. B’hekk, il-persuni taxxabbli mhux residenti biss jistgħu, bħala prinċipju, jiġu ssanzjonati skont l-Artikolu 7/B(2) u (3) tal-Liġi dwar it-Taxxa fuq ir-Reklamar. Każijiet nazzjonali atipiċi biss ikunu suġġetti għal taxxa, bħal persuna fiżika residenti fl-Ungerija li tibda tipprovdi servizzi ta’ reklamar bil-lingwa Ungeriża fuq l-internet u li qabel ma kellha l-ebda dħul, jew persuna ġuridika rregolata mid-dritt pubbliku bis-sede fl-Ungerija li ssir ekonomikament attiva għall-ewwel darba permezz ta’ servizzi ta’ reklamar. Kif affermaw Google u l-Kummissjoni, ma huwiex inċidentali li fil-maġġoranza tal-każijiet impriżi barranin biss jidhru li huma suġġetti għall-multa speċjali skont l-Artikolu 7/B(2) u (3) tal-Liġi dwar it-Taxxa fuq ir-Reklamar.

78. Minħabba l-istruttura u d-dispożizzjonijiet tal-Artikolu 7/B(1) tal-Liġi dwar it-Taxxa fuq ir-Reklamar, diskriminazzjoni indiretta li tirriżulta minn sanzjonar speċifiku ta’ nuqqas ta’ konformità mal-obbligu ta’ reġistrazzjoni għall-finijiet tat-taxxa fuq ir-reklamar, u għalhekk restrizzjoni tal-libertà li jiġu pprovduti servizzi, tista’ titqies li teżisti f’dan il-każ.

2. Ġustifikazzjoni ta’ diskriminazzjoni indiretta

79. Madankollu, restrizzjoni għal-libertajiet fundamentali tista’ tkun iġġustifikata minħabba raġunijiet imperattivi ta’ interess ġenerali, sa fejn din tkun xierqa sabiex tiggarantixxi t-twettiq tal-għan imfittex u ma tmurx lil hinn minn dak li huwa meħtieġ sabiex jintlaħaq dan l-għan (30).

a) Raġunijiet imperattivi ta’ interess ġenerali

80. Il-Qorti tal-Ġustizzja diġà ddeċidiet diversi drabi li n-neċessità li tiġi ggarantita l-effikaċja tal-irkupru tat-taxxa fuq id-dħul tista’ tikkostitwixxi raġuni imperattiva ta’ interess ġenerali li tista’ tiġġustifika restrizzjoni tal-libertà li jiġu pprovduti servizzi (31).

81. Fl-assenza ta’ armonizzazzjoni mid-dritt tal-Unjoni, il-leġiżlatur nazzjonali għandu ċerta diskrezzjoni fil-qasam tal-leġiżlazzjoni fiskali u tal-infurzar effettiv tat-taxxa. Din il-ġustifikazzjoni tippermetti wkoll li ssir distinzjoni bejn it-tipi ta’ taxxa individwali jekk l-infurzar tat-taxxa rispettiva huwa diffiċli mill-perspettiva tal-Istat Membru.

82. Fil-każ ta’ taxxa li ma tiddependix mir-residenza tal-persuna taxxabbli fit-territorju nazzjonali, l-infurzar ta’ obbligu fiskali, kif jidher b’mod ċar mill-eżempju ta’ Google, huwa iktar diffiċli mill-infurzar ta’ taxxa fuq id-dħul ta’ persuna taxxabbli residenti. Is-sanzjonar differenti skont it-tip ta’ taxxa huwa għalhekk aċċettabbli u ġġustifikat oġġettivament.

83. L-unika kwistjoni hija jekk il-forma speċifika hijiex iġġustifikata. F’dan ir-rigward, il-Qorti tal-Ġustizzja dejjem osservat li l-impożizzjoni ta’ sanzjonijiet tista’ titqies bħala neċessarja sabiex tiżgura l-osservanza effettiva ta’ leġiżlazzjoni nazzjonali, sakemm, madankollu, in-natura u l-ammont tas-sanzjoni imposta jkunu f’kull każ proporzjonali għall-gravità tal-ksur li hija jkollha l-intenzjoni tissanzjona (32).

b) Proporzjonalità tar-restrizzjoni

84. Is-sanzjoni bħala tali għandha għalhekk tkun proporzjonali. Huwa għalhekk meħtieġ li din tkun adatta sabiex tiżgura t-twettiq tal-għan tagħha u li ma tmurx lil hinn minn dak li huwa neċessarju sabiex tali għan jintlaħaq (33).

85. Skont il-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja, leġiżlazzjoni nazzjonali ma tkunx tista’ tiggarantixxi t-twettiq tal-għan invokat ħlief jekk tkun effettivament tissodisfa l-ħsieb li dan jintlaħaq b’mod koerenti u sistematiku (34).

86. Jista’ jkun hemm xi dubju, minn naħa, jekk is-sanzjoni inizjali ta’ HUF 10 miljuni (li jikkorrispondu bejn wieħed u ieħor għal EUR 30 600) għall-ewwel ksur, u li mbagħad ġiet ittripplikata għal kull ġurnata oħra abbażi tal-multa preċedenti, sa limitu ta’ ammont totali ta’ HUF 1 biljun (madwar EUR 3.06 miljuni) hijiex fil-fatt xierqa għall-infurzar tat-taxxa. Din il-multa ma wasslitx sabiex Google twettaq ir-reġistrazzjoni tagħha fl-Ungerija. Kif Google stess ikkonfermat waqt is-seduta, sa issa hija għadha ma osservatx l-obbligu ta’ reġistrazzjoni skont l-Artikolu 7/B tal-Liġi dwar it-Taxxa fuq ir-Reklamar.

87. Min-naħa l-oħra, l-inadegwatezza ta’ liġi ma tistax tiġi dedotta mill-fatt li din tiġi injorata b’mod persistenti minn impriża individwali. Fil-każ preżenti, il-possibbiltà li jiġu imposti sanzjonijiet fuq impriżi mhux residenti li għadhom ma rreġistrawx fl-Ungerija għall-finijiet tat-taxxa u li jonqsu milli jikkonformaw mal-obbligu tagħhom li jissottomettu dikjarazzjoni tat-taxxa, hija tal-inqas manifestazzjoni xierqa sabiex jintlaħaq l-għan ta’ ġbir effettiv tat-taxxa fuq ir-reklamar.

88. Ma jidhirx li hemm xi mezzi inqas onerużi iżda ugwalment xierqa meta mqabbla mas-sanzjonijiet imsemmija hawn fuq (punt 86). Ammonti iktar baxxi jkunu mezzi inqas onerużi, iżda ma jkunux daqshekk xierqa peress li jnaqqsu l-pressjoni finanzjarja.

89. Barra minn hekk, is-sanzjonijiet għandhom ikunu wkoll proporzjonali mal-għan leġittimu li tiġi żgurata tassazzjoni effettiva u uniformi. L-iżgurar ta’ tassazzjoni effettiva u uniformi huwa interess protett ta’ livell għoli ta’ Stat ibbażat fuq l-Istat tad-dritt, li huwa ffinanzjat biss mit-taxxi u li, għal dan l-għan, dejjem jimxi fuq id-drittijiet fundamentali taċ-ċittadini tiegħu. Il-ħtieġa għal tassazzjoni uniformi (35) tal-persuni taxxabbli kollha għalhekk għandha importanza kbira għall-aċċettazzjoni u għall-ġustifikazzjoni ta’ taxxa.

90. Kif Albert Hensel, professur Ġermaniż magħruf fil-qasam tal-leġiżlazzjoni fiskali mir-Repubblika ta’ Weimar, osserva kważi 100 sena ilu, it-tassazzjoni proprja u imposta kważi mingħajr kundizzjoni, għandha tiġi ttollerata biss jekk ikun assigurat li persuna oħra fl-istess sitwazzjoni (jiġifieri, kull persuna taxxabbli oħra) għandu jkollha wkoll tħallas l-istess ammont ta’ taxxa (36).

91. Fl-evalwazzjoni li għandha ssir bħala parti mit-test tal-adegwatezza, din l-idea ta’ tassazzjoni effettiva uniformi fost il-persuni taxxabbli hija kontra l-libertajiet fundamentali u d-drittijiet fundamentali tal-individwu, f’dan il-każ dawk ta’ Google.

92. Sanzjoni pekunjarja għal ommissjoni ta’ madwar EUR 3 miljuni minħabba ksur ta’ obbligu ta’ reġistrazzjoni għall-finijiet tat-taxxa ma tidhirx neċessarjament bħala raġonevoli mal-ewwel daqqa ta’ għajn. Madankollu, minbarra l-ammont pjuttost drastiku, għandu jiġi kkunsidrat ukoll li kien essenzjalment f’idejn Google jekk is-sanzjoni kellhiex tiġi applikata jew le u f’liema ammont, u l-ammont għandu jitqiegħed f’perspettiva effettiva tad-dħul mill-bejgħ u l-profitti ta’ Google. Kieku Google kkonformat mal-obbligu ta’ reġistrazzjoni tagħha, ma kienet tirriżulta l-ebda sanzjoni pekunjarja għal ommissjoni. Li kieku Google rreġistrat malajr kemm jista’ jkun wara li ġiet ordnata tagħmel hekk għall-ewwel darba, sanzjoni pekunjarja għal ommissjoni ma kinitx tkun sostnuta, għall-inqas, f’dak l-ammont. Din saħansitra setgħet tiġi mnaqqsa kollha kemm hi f’ċerti ċirkustanzi skont l-Artikolu 7/B(5) tal-Liġi dwar it-Taxxa fuq ir-Reklamar.

93. Jekk, madankollu, il-liġi hija eżaminata iktar mill-qrib, hemm numru ta’ fatturi li jindikaw li s-sanzjonijiet stabbiliti fl-Ungerija huma sproporzjonati.

94. Minn naħa, ma hemm l-ebda rabta mal-ammont tat-taxxa li l-applikazzjoni tagħha hija maħsuba li tkun iggarantita permezz ta’ sanzjonijiet. Persuna taxxabbli barranija bi dħul mill-bejgħ ta’ HUF 1 biss ’il fuq mil-limitu ta’ HUF 100 miljun minn “reklamar Ungeriż”, li japplika fis-sena inkwistjoni, mal-ewwel ġurnata tkun suġġetta għal sanzjoni pekunjarja għal ommissjoni li tammonta għal HUF 10 miljuni. Fit-tieni ġurnata din tkun madwar HUF 30 miljun u fit-tielet HUF 90 miljun. Wara tlett ijiem biss il-multa taqbeż id-dħul mill-bejgħ li jifforma l-bażi għat-tassazzjoni. B’marġni ta’ profitt ta’ inqas minn 10 %, il-multa tkun ogħla saħansitra mill-profitt mal-ewwel ġurnata li fil-fatt għandu jiġi ntaxxat. Il-proporzjon fir-rigward tal-ammont ta’ taxxa effettivament dovut joħroġ ferm agħar f’dan l-eżempju.

95. Lanqas ir-raġunijiet għan-nuqqas ta’ reġistrazzjoni ma huma meqjusa taħt il-liġi. Dejjem jiġi impost l-istess ammont. Madankollu, issir distinzjoni mill-perspettiva tal-iżgurar tal-ġbir effettiv ta’ taxxi kemm jekk l-applikazzjoni għal reġistrazzjoni kienet tardiva minħabba ċirkustanzi imprevedibbli kif ukoll jekk, bħal fil-każ ta’ Google, il-persuna taxxabbli rrifjutat deliberatament u b’mod persistenti li tirreġistra.

96. Barra minn hekk, iż-żieda esponenzjali tas-sanzjoni pekunjarja għal ommissjoni ma’ kull ġurnata oħra, filwaqt li hija limitata għal madwar EUR 3.06 miljuni, hija sproporzjonata meta wieħed iqis l-għan li tiżgura tassazzjoni uniformi, kif ġie indikat mill-Kummissjoni u mir-Repubblika Ċeka. Din it-teknika leġiżlattiva tipprevjeni li jintlaħaq saħansitra l-għan ta’ pagamenti ta’ penalità.

97. L-għan ta’ pagamenti ta’ penalità huwa li jħeġġeġ lill-persuna taxxabbli sabiex jieħu azzjoni speċifika. Dan l-iskop madankollu jirrikjedi li l-persuna taxxabbli għall-inqas ikollha l-opportunità li tikkonforma mal-miżuri ta’ infurzar, li jippreżupponu ċertu żmien sabiex taġixxi. Madankollu, dan ma huwiex il-każ hawnhekk. Anki qabel ma s-sanzjoni pekunjarja għal ommissjoni inizjali imposta kienet innotifikata bil-posta lill-persuna taxxabbli, l-awtorità Ungeriża tkun diġà imponiet il-multa li jmiss, li tkun it-triplu tal-ammont inizjali. Anki li kieku l-persuna taxxabbli aġixxiet immedjatament, ma setgħetx tassew tevita s-sanzjonijiet pekunjarji għal ommissjoni li jiżdiedu b’mod esponenzjali.

98. Il-mod li bih jiġu imposti l-miżuri ta’ infurzar ma huwiex raġonevoli. Huwa sproporzjonat għall-għan segwit ta’ evalwazzjoni uniformi tat-taxxa.

99. L-assenza ta’ proporzjonalità tal-multa lanqas ma hija affettwata mill-fatt li, kif tissottometti l-Ungerija, b’kuntrast mal-qorti tar-rinviju, il-multa imposta tista’ possibbilment tiġi sussegwentement imnaqqsa saħansitra kollha kemm hi mill-awtorità. Multa sproporzjonata ma ssirx proporzjonata għax tista’ possibbilment titnaqqas sussegwentement għal ammont proporzjonat, meta dan it-tnaqqis ikun biss fid-diskrezzjoni tal-awtorità. Il-Qorti tal-Ġustizzja diġà ddeċidiet f’dan ir-rigward li evalwazzjoni sussegwenti ta’ sanzjoni minn qorti ma tipprekludix l-assenza ta’ proporzjonalità tagħha meta l-liġi ma tipprevedi l-ebda possibbiltà oħra li timponi sanzjoni inqas restrittiva, skont il-gravità tal-ksur imwettaq (37). Dan għandu japplika wkoll, madankollu, għal reviżjoni sussegwenti minn awtorità ta’ sanzjoni diġà imposta.

100. Għaldaqstant, il-mod li bih jiġu imposti l-miżuri ta’ infurzar huwa sproporzjonat u r-restrizzjoni indiretta tal-libertà li jiġu pprovduti servizzi, għaldaqstant, ma hijiex iġġustifikata.

D. Il-ħames u s-seba’ domanda: rimedju ġuridiku speċifiku kontra sanzjonijiet

101. Bil-ħames u seba’ domanda tagħha, il-qorti tar-rinviju tistaqsi, essenzjalment, jekk, fid-dawl tal-Artikolu 41(1) u tat-tieni paragrafu tal-Artikolu 47 tal-Karta, il-fatt li huwa possibbli biss rimedju ġuridiku limitat kontra sanzjoni pekunjarja għal ommissjoni speċifika skont l-Artikolu 7/B tal-Liġi dwar it-Taxxa fuq ir-Reklamar jikkostitwixxix restrizzjoni mhux iġġustifikata tal-libertà li jiġu pprovduti servizzi. Dawn il-limitazzjonijiet jikkonsistu fil-fatt li l-ebda dispożizzjoni ma tipprevedi l-possibbiltà li s-sanzjoni pekunjarja għal ommissjoni tiġi kkontestata fi proċedura amministrattiva quddiem l-awtorità, iżda l-unika possibbiltà hija rimedju ġuridiku quddiem il-qrati, li huwa limitat għal proċedura bil-miktub u prova dokumentali.

102. Il-kriterju tal-evalwazzjoni tal-ksur tal-libertà li jiġu pprovduti servizzi minħabba li multa addizzjonali għal ommissjoni tagħti lok għal rimedju ġuridiku organizzat b’mod partikolari huwa, bħal qabel, il-kriterju tat-trattament differenti tas-sitwazzjoni barranija, li lanqas ma huwa preżenti hawnhekk mil-lat formali. Kull persuna li tieħu azzjoni kontra s-sanzjoni pekunjarja għal ommissjoni speċifika skont l-Artikolu 7/B tal-Liġi dwar it-Taxxa fuq ir-Reklamar hija suġġetta għall-istess proċedura. Bħala prinċipju, id-dritt tal-Unjoni lanqas ma jeħtieġ li l-forma ta’ rimedju ġuridiku kontra kwalunkwe multa addizzjonali għal ommissjoni tkun identika irrispettivament min-natura tagħha.

103. Madankollu, kif spjegajt iktar ’il fuq fil-punti 75 et seq, it-teknika leġiżlattiva tal-Artikolu 7/B tal-Liġi dwar it-Taxxa fuq ir-Reklamar twassal għal diskriminazzjoni indiretta kontra impriżi barranin. Dan japplika wkoll għar-rimedju ġuridiku limitat kontra sanzjoni pekunjarja għal ommissjoni imposta b’dan il-mod. Anki hawnhekk, għandu jiġi eżaminat jekk tali restrizzjoni tal-libertà li jiġu pprovduti servizzi hijiex iġġustifikata, u dan jirrikjedi l-eżistenza ta’ raġuni imperattiva ta’ interess ġenerali (38).

104. Ma huwiex ċar f’din il-proċedura għal deċiżjoni preliminari liema raġunijiet leġiżlattivi kienu determinanti għall-adozzjoni ta’ din il-proċedura limitata għal rimedju ġuridiku. Anki wara li jitqies il-marġni ta’ diskrezzjoni li jgawdu l-Istati Membri sabiex jadottaw liġijiet ġenerali (39), xorta waħda ma huwiex evidenti għaliex, fir-rigward ta’ sanzjoni pekunjarja sostanzjali għal ommissjoni speċifika li tiżdied b’ħeffa kbira, u li taffettwa fil-biċċa l-kbira lill-impriżi barranin, Stat Membru tal-Unjoni, jiġifieri, Stat irregolat mill-Istat tad-dritt, għandu jnaqqas il-possibbiltajiet ta’ rimedju ġudizzjarju kontra impożizzjoni potenzjalment illegali.

105. Fil-każ ta’ multa addizzjonali għal ommissjoni f’ammont żgħir, huwa komprensibbli li r-reviżjoni tiġi aċċellerata u ma jkunx hemm proċedura amministrattiva preliminari, smigħ jew provi oħra. Ġustifikazzjoni potenzjali tkun l-idea ta’ semplifikazzjoni amministrattiva mqajma mill-Ungerija waqt is-seduta. Madankollu, dan ma japplikax għal multa addizzjonali għal ommissjoni ta’ mhux iktar minn madwar EUR 3.06 miljuni, li l-massimu tagħha jintlaħaq fi ftit ġranet (fi żmien ħamest’ijiem skont Google) ta’ tardività, minħabba li tista’ tiġi imposta b’mod esponenzjali, u li l-ammont tagħha ma huwiex marbut mal-ammont tat-taxxa dovuta.

106. Għalhekk, ma hemm l-ebda raġuni imperattiva ta’ interess ġenerali għal din id-distinzjoni, li taffettwa b’mod intrinsiku biss lil impriżi barranin. B’konsegwenza ta’ dan, ir-restrizzjoni ma hijiex iġġustifikata.

107. Għaldaqstant, kif tosserva korrettament il-Kummissjoni, il-Qorti tal-Ġustizzja ma għandhiex għalfejn tiddetermina hawnhekk jekk id-drittijiet fundamentali msemmija mill-qorti tar-rinviju humiex affettwati b’mod speċifiku.

VI. Konklużjoni

108. Għal dawn ir-raġunijiet, nipproponi li d-domandi magħmula mill-Fővárosi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság (il-Qorti Amministrattiva u Industrijali tal-Belt ta’ Budapest, l-Ungerija) jingħataw din ir-risposta:

1. Id-dritt tal-Unjoni ma jipprekludix, fil-każ preżenti, l-introduzzjoni ta’ taxxa fuq id-dħul marbuta mal-lingwa uffiċjali tal-Istat Membru kkonċernat.

2. Obbligu ta’ reġistrazzjoni speċifiku għall-finijiet tal-implimentazzjoni u tal-infurzar ta’ taxxa speċjali (hawnhekk, it-taxxa fuq ir-reklamar) ma jiksirx, bħala tali, il-libertà li jiġu pprovduti servizzi.

3. Il-mod speċifiku li bih il-Liġi Ungeriża dwar it-Taxxa fuq ir-Reklamar timponi pagamenti ta’ penalità fuq impriżi stabbiliti barra l-Ungerija jikkostitwixxi restrizzjoni indiretta tal-libertà li jiġu pprovduti servizzi li ma hijiex iġġustifikata minħabba l-assenza ta’ proporzjonalità tagħha.

4. Il-limitazzjonijiet tal-possibbiltajiet ta’ rimedju ġudizzjarju fir-rigward tal-ammont partikolarment għoli tal-pagament ta’ penalità fil-kuntest tat-taxxa Ungeriża fuq ir-reklamar jikkostitwixxu wkoll restrizzjoni mhux iġġustifikata tal-libertà li jiġu pprovduti servizzi.

1 Lingwa oriġinali: il-Ġermaniż.

2 Ara l-Kawża pendenti C-565/18 – Société Générale S.A

3 Proposta għal Direttiva tal-Kunsill dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq is-servizzi diġitali fir-rigward tad-dħul li jirriżulta mill-provvista ta’ ċerti servizzi diġitali tal-21 ta’ Marzu 2018 (COM(2018) 148 final).

4 Direttiva tal-Kunsill 2006/112/KE tat-28 ta’ Novembru 2006 dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud (ĠU 2006, L 347, p. 1, rettifika fil-ĠU 2007, L 335, p. 60).

5 Ara, inter alia, is-sentenzi tat-12 ta’ Settembru 2006, Cadbury Schweppes u Cadbury Schweppes Overseas (C-196/04, EU:C:2006:544, punt 40), tal-11 ta’ Awwissu 1995, Wielockx (C-80/94, EU:C:1995:271, punt 16), u tal-14 ta’ Frar 1995, Schumacker (C-279/93, EU:C:1995:31, punt 21).

6 Ara l-osservazzjonijiet fit-talba għal deċiżjoni preliminari fil-paġna 7 (il-verżjoni Franċiża).

7 Ara fid-dettall il-konklużjonijiet tiegħi fil-kawża Tesco-Global Áruházak (C-323/18, EU:C:2019:567) u fil-kawża Vodafone Magyarország (C-75/18, EU:C:2019:492).

8 Sentenzi tal-20 ta’ Diċembru 2017, Global Starnet (C-322/16, EU:C:2017:985, punt 35), tat-22 ta’ Jannar 2015, Stanley International Betting u Stanleybet Malta (C-463/13, EU:C:2015:25, punt 45), u tal-10 ta’ Mejju 2012, Duomo Gpa et (C-357/10 sa C-359/10, EU:C:2012:283, punti 35 u 36).

Ara wkoll, similarment, dwar il-libertà ta’ stabbiliment, is-sentenzi tal-21 ta’ Mejju 2015, Verder LabTec (C-657/13, EU:C:2015:331, punt 34), tas-16 ta’ April 2015, Il-Kummissjoni vs Il-Ġermanja (C-591/13, EU:C:2015:230, punt 56 u l-ġurisprudenza ċċitata fih), u tad-29 ta’ Novembru 2011, National Grid Indus (C-371/10, EU:C:2011:785, punt 36).

9 Ara wkoll il-konklużjonijiet tiegħi f’dawn il-kawżi: X (C-498/10, EU:C:2011:870, punt 28), Hervis Sport- és Divatkereskedelmi (C-385/12, EU:C:2013:531, punti 82 et seq.), X (C-686/13, EU:C:2015:31, punt 40), C (C-122/15, EU:C:2016:65, punt 66), u ANGED (C-233/16, EU:C:2017:852, punt 28).

10 Ara reċentement is-sentenza tat-18 ta’ Ġunju 2019, Ir-Repubblika tal-Awstrija vs Ir-Repubblika Federali tal-Ġermanja (C-591/17, EU:C:2016:504, punt 54), ara wkoll is-sentenzi tad-19 ta’ Settembru 2017, Il-Kummissjoni vs L-Irlanda (C-552/15, EU:C:2017:698, punt 71) u tal-21 ta’ Novembru 2013, X (C-302/12, EU:C:2013:756, punt 23).

11 Ara wkoll, Kokott, J., Das Steuerrecht der Europäischen Union, München 2018, § 3, punti 117 et seq., Szudoczky, R., The Sources of EU Law and Their Relationships: Lessons for the field of Taxation, IBFD, Doctoral Series (Vol. 32), Amsterdam, 2014, p. 334 et seq., 343, 358 et seq.

Fir-rigward tal-libertà ta’ stabbiliment ara wkoll Müller-Graff, P.-C., fi Streinz, R., EUV/AEUV, München, 3, il-verżjoni tal-2018, Artikolu 49, punt 70.

12 Ara fl-istess sens is-sentenzi tas-26 ta’ Mejju 2016, NN (L) (C-48/15, EU:C:2016:356, punt 47) u tal-14 ta’ April 2016, Sparkasse Allgäu (C-522/14, EU:C:2016:253, punt 29), id-digriet tal-4 ta’ Ġunju 2009, KBC-bank (C-439/07 u C-499/07, EU:C:2009:339, punt 80), u s-sentenza tas-6 ta’ Diċembru 2007, Columbus Container Services (C-298/05, EU:C:2007:754, punti 51 u 53).

Partikolarment fir-rigward tal-libertà li jiġu pprovduti servizzi, ara s-sentenzi tat-18 ta’ Ottubru 2012, X (C-498/10, EU:C:2016:635, punt 20) u tal-11 ta’ Ġunju 2009, X u Passenheim-van Schoot (C-155/08 u C-157/08, EU:C:2012:368, punt 32 u l-ġurisprudenza ċċitata).

13 Sentenza tal-24 ta’ Novembru 1993, Keck u Mithouard (C-267/91 u C-268/91, EU:C:1993:905, punt 16).

14 Sentenza tas-26 ta’ Mejju 2016, NN (L) (C-48/15, EU:C:2016:356, punti 45 et seq.).

15 Permanent Court of International Justice, Sentenza Nru 9 tas-7 ta’ Settembru 1927, Lotus, p. 19.

16 Il-Qorti tal-Ġustizzja Internazzjonali, Nottebohm Case, is-sentenza tas-6 ta’ April 1955, p. 23 u 24.

17 Kokott, J., The “Genuine Link” Requirement for Source Taxation in Public International Law, in Haslehner/Kofler/Rust, Tax and the Digital Economy, 2019, Kap. 2 (p. 9 et seq.).

18 Il-Mudell ta’ Konvenzjoni Fiskali tal-OECD tal-2017 dwar l-eliminazzjoni tat-taxxa doppja u t-tnaqqis tat-taxxa u l-evitar tat-taxxa u l-evażjoni tat-taxxa fir-rigward tat-taxxa fuq id-dħul u l-kapital, fil-verżjoni aġġornata mill-OECD fl-2017 ippubblikata fil-21 ta’ Novembru 2017.

19 Ara dwar dan f’iktar dettall Kokott, J., Das Steuerrecht der Europäischen Union, München 2018, § 2, punti 142 et seq.

20 Sentenza tas-7 ta’ Diċembru 2010, Pammer u Hotel Alpenhof (C-585/08 u C-144/09, EU:C:2010:740, it-tieni punt tad-dispożittiv).

21 Fuq is-setgħa ta’ standardizzazzjoni tal-leġiżlatur ara s-sentenzi tal-24 ta’ Februar 2015, Sopora (C-512/13, EU:C:2015:108, punti 33 u 34) u tas-26 ta’ Settembru 2013, Dansk Jurist- og Økonomforbund (C-546/11, EU:C:2013:603, punt 70); ara wkoll il-konklużjonijiet tiegħi fil-kawża Sopora (C-512/13, EU:C:2014:2375, punti 51 et seq.).

22 Sentenzi tas-26 ta’ Mejju 2016, NN (L) (C-48/15, EU:C:2016:356, punt 47), tal-21 ta’ Novembru 2013, X (C-302/12, EU:C:2013:756, punt 28), u tat-8 ta’ Diċembru 2011, Banco Bilbao Vizcaya Argentaria (C-157/10, EU:C:2011:813, punt 38 u l-ġurisprudenza ċċitata).

23 Sentenzi tas-26 ta’ Mejju 2016, NN (L) (C-48/15, EU:C:2016:356, punt 47), u tat-12 ta’ Frar 2009, Block (C-67/08, EU:C:2009:92, punt 31).

24 Sentenzi tas-26 ta’ Mejju 2016, NN (L) (C-48/15, EU:C:2016:356, punt 59), tat-18 ta’ Ottubru 2012, X (C-498/10, EU:C:2012:635, punt 39), u tad-19 ta’ Ġunju 2014, Strojírny Prostějov u ACO Industries Tábor (C-53/13 u C-80/13, EU:C:2014:2011, punt 46).

25 Sentenzi tas-26 ta’ Mejju 2018, ANGED (C-233/16, EU:C:2018:280, punt 30), tal-5 ta’ Frar 2014, Hervis Sport- és Divatkereskedelmi (C-385/12, EU:C:2014:47, punt 30), tat-8 ta’ Lulju 1999, Baxter et (C-254/97, EU:C:1999:368, punt 13), u tal-14 ta’ Frar 1995, Schumacker (C-279/93, EU:C:1995:31, punt 26).

26 Ara l-konklużjonijiet tiegħi fil-kawża Tesco-Global Áruházak (C-323/18, EU:C:2019:567) u fil-kawża Vodafone Magyarország (C-75/18, EU:C:2019:492).

27 Ara l-konklużjonijiet tiegħi fil-kawża Hervis Sport- és Divatkereskedelmi (C-385/12, EU:C:2013:531, punt 40), fil-kawża ANGED (C-233/16, EU:C:2017:852, punt 38), u fil-kawża Memira Holding (C-607/17, EU:C:2019:8, punt 36).

28 Ara l-konklużjonijiet tiegħi fil-kawża Hervis Sport- és Divatkereskedelmi (C-385/12, EU:C:2013:531, punt 41).

29 Ara s-sentenzi tat-2 ta’ Marzu 2017, Eschenbrenner (C-496/15, EU:C:2017:152, punt 36) dwar il-moviment liberu tal-ħaddiema, tal-5 ta’ Diċembru 2013, Zentralbetriebsrat der gemeinnützigen Salzburger Landeskliniken Betriebs (C-514/12, EU:C:2013:799, punt 26), tat-28 ta’ Ġunju 2012, Erny (C-172/11, EU:C:2012:399, punt 41), tal-1 ta’ Ġunju 2010, Blanco Pérez u Chao Gómez (C-570/07 u C-571/07, EU:C:2010:300, punt 119) dwar il-libertà ta’ stabbiliment, tal-10 ta’ Settembru 2009, Il-Kummissjoni vs Il-Ġermanja (C-269/07, EU:C:2009:527), u tat-8 ta’ Lulju 1999, Baxter et (C-254/97, EU:C:1999:368, punt 13).

Ara wkoll il-konklużjonijiet tiegħi fil-kawża ANGED (C-233/16, EU:C:2017:852, punt 38) u fil-kawża Memira Holding (C-607/17, EU:C:2019:8, punt 36); ara wkoll il-konklużjonijiet tiegħi fil-kawża Hervis Sport- és Divatkereskedelmi (C-385/12, EU:C:2013:531, punti 42 et seq.).

30 Ara s-sentenzi tal-5 ta’ Frar 2014, Hervis Sport- és Divatkereskedelmi (C-385/12, EU:C:2014:47, punt 42), tal-24 ta’ Marzu 2011, Il-Kummissjoni vs Spanja (C-400/08, EU:C:2011:172, punt 73), u tal-5 ta’ Ottubru 2004, CaixaBank France (C-442/02, EU:C:2004:586, punt 17).

31 Sentenzi tas-26 ta’ Mejju 2016, NN (L) (C-48/15, EU:C:2016:356, punt 59), tad-19 ta’ Ġunju 2014, Strojírny Prostějov u ACO Industries Tábor (C-53/13 u C-80/13, EU:C:2014:2011, punt 46), u tat-18 ta’ Ottubru 2012, X (C-498/10, EU:C:2012:635, punt 39).

32 Sentenzi tas-26 ta’ Mejju 2016, NN (L) (C-48/15, EU:C:2016:356, punt 59), u tat-3 ta’ Diċembru 2014, De Clercq et (C-315/13, EU:C:2014:2408, punt 73 u l-ġurisprudenza ċċitata).

33 Ara s-sentenzi tas-17 ta’ Lulju 2014, Nordea Bank (C-48/13, EU:C:2014:2087, punt 25), tad-29 ta’ Novembru 2011, National Grid Indus (C-371/10, EU:C:2011:785, punt 42), tal-15 ta’ Mejju 2008, Lidl Belgium (C-414/06, EU:C:2008:278, punt 27), tat-12 ta’ Settembru 2006, Cadbury Schweppes u Cadbury Schweppes Overseas (C-196/04, EU:C:2006:544, punt 47), tat-13 ta’ Diċembru 2005, SEVIC Systems (C-411/03, EU:C:2005:762, punt 23), u tat-13 ta’ Diċembru 2005, Marks & Spencer (C-446/03, EU:C:2005:763, punt 35).

34 Sentenzi tal-Qorti tal-Ġustizzja tal-11 ta’ Ġunju 2015, Berlington Hungary et (C-98/14, EU:C:2015:386, punt 64), tat-12 ta’ Lulju 2012, HIT u HIT LARIX (C-176/11, EU:C:2012:454, punt 22 u l-ġurisprudenza ċċitata), u tas-17 ta’ Novembru 2009, Presidente del Consiglio dei Ministri (C-169/08, EU:C:2009:709, punt 42).

35 Il-Qorti tal-Ġustizzja nnifisha diġà rrikonoxxiet din il-ħtieġa fid-dritt tal-Unjoni (jiġifieri fil-liġi tal-VAT); ara, pereżempju, is-sentenza tal-25 ta’ Jannar 2001, Il-Kummissjoni vs Franza (C-429/97, EU:C:2001:54, punt 40). Madankollu, dan japplika wkoll għal kwalunkwe qasam ieħor tal-leġiżlazzjoni fiskali taħt id-dritt nazzjonali jew tal-Unjoni.

36 Hensel, A., Die Abänderung des Steuertatbestandes durch freies Ermessen und der Grundsatz der Gleichheit vor dem Gesetz, Vierteljahresschrift für Steuer- und Finanzrecht 1927, paġna 62: Kull persuna taxxabbli għandu d-dritt li jgħid: Nitlob li persuna f’sitwazzjoni simili tiġi ntaxxata bl-istess mod bħal ma niġi ntaxxat jien. Sa minn dak iż-żmien Albert Hensel iddeskriva l-“universalità u l-ugwaljanza tat-tassazzjoni” bħala l-“prinċipju suprem ta’ sistema ta’ tassazzjoni kostituzzjonali”.

37 Sentenza tas-26 ta’ Mejju 2016, NN (L) (C-48/15, EU:C:2016:356, punt 61).

38 Sentenzi tal-5 ta’ Frar 2014 Hervis Sport- és Divatkereskedelmi (C-385/12, EU:C:2014:47, punt 42), tal-24 ta’ Marzu 2011, Il-Kummissjoni vs Spanja (C-400/08, EU:C:2011:172, punt 74), u tal-5 ta’ Ottubru 2004, CaixaBank France (C-442/02, EU:C:2004:586, punt 17).

39 Sentenzi tas-6 ta’ Novembru 2003, Gambelli et (C-243/01, EU:C:2003:597, punt 63), tal-21 ta’ Settembru 1999, Läärä et (C-124/97, EU:C:1999:435, punti 14 u 15), u tal-24 ta’ Marzu 1994, Schindler (C-275/92, EU:C:1994:119, punt 61), li huma kollha dwar il-logħob tal-ażżard; ara wkoll is-sentenza tal-5 ta’ Marzu 1996, Brasserie du pêcheur u Factortame (C-46/93 u C-48/93, EU:C:1996:79, punti 48 et seq.) dwar il-leġiżlazzjoni relatata mal-ikel.

Available languages

Taxonomy tags

Info

References in this case

Share

Highlight in text

EU tax law WEB Google Ireland - C-482/18