Available languages

Taxonomy tags

Info

References in this case

Share

Highlight in text

Go

Неокончателна редакция

РЕШЕНИЕ НА СЪДА (първи състав)

8 октомври 2020 година(*)

„Преюдициално запитване — Данък върху добавената стойност (ДДС) — Директива 2006/112/ЕО — Член 135, параграф 1, буква a) — Освобождаване на застрахователните сделки — Предоставяне на услуги по управление на пенсионните фондове на дружеството за доверително управление от инвестиционните мениджъри — Изключване на каквото и да било обезщетение за риск — Професионална пенсионна схема — Национална данъчна практика — Упражняване на застрахователна дейност — Правни субекти, които притежават разрешение — Правни субекти, които не притежават такова разрешение — Понятие „застрахователни сделки“

По дело C-235/19

с предмет преюдициално запитване, отправено на основание член 267 ДФЕС от Court of Appeal (England & Wales) (Civil Division) (Апелативен съд (Англия и Уелс) (гражданско отделение), Обединено кралство) с акт от 5 март 2019 г., постъпил в Съда на 18 март 2019 г., в рамките на производство по дело

United Biscuits (Pensions Trustees) Limited,

United Biscuits Pension Investments Limited

срещу

Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs,

СЪДЪТ (първи състав),

състоящ се от: J.-C. Bonichot (докладчик), председател на състав, L. Bay Larsen, C. Toader, M. Safjan и N. Jääskinen, съдии,

генерален адвокат: P. Pikamäe,

секретар A. Calot Escobar,

предвид изложеното в писмената фаза на производството,

като има предвид становищата, представени:

–        за United Biscuits Pension Investments Limited и United Biscuits (Pensions Trustees) Limited, от D. Scorey, QC, C. Millard, solicitor и M. Jones, barrister,

–        за правителството на Обединеното кралство, от Z. Lavery, в качеството на представител, подпомагана от T. Ward, QC, и A. Macnab, barrister,

–        за Европейската комисия, от R. Lyal и A. Armenia, в качеството на представители,

след като изслуша заключението на генералния адвокат, представено в съдебното заседание от 14 май 2020 г.,

постанови настоящото

Решение

1        Преюдициалното запитване се отнася до тълкуването на член 135, параграф 1, буква а) от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност (ОВ L 347, 2006 г., стр. 1; Специално издание на български език, 2007 г., глава 9, том 3, стр. 7).

2        Запитването е отправено в рамките на иск, предявен от United Biscuits (Pension Trustees) Ltd (наричано по-нататък „United Biscuits Pension“) и United Biscuits Pension Investments Ltd (наричано по-нататък „UB“), от една страна, и Commissioners for Her Majesty’s Revenue & Customs (данъчна и митническа администрация на Обединеното кралство), от друга, относно облагането с данък върху добавената стойност (ДДС) на услуги по управление на пенсионни фондове.

 Правна уредба

 Правото на Съюза

 Правила относно ДДС

3        Съгласно член 2, параграф 1, буква в) от Директива 2006/112 на облагане с ДДС подлежи „доставката на услуги, извършвана възмездно на територията на държава членка от данъчнозадължено лице, действащо в това си качество“.

4        Член 131 от Директива 2006/112, който се съдържа в глава 1, озаглавена „Общи разпоредби“, от дял IX, озаглавен „Освобождавания“, гласи:

„Освобождаванията, предвидени в глави 2—9, се прилагат, без да се засягат други общностни разпоредби и в съответствие с условията, които държавите членки определят, за да осигурят правилно и ясно прилагане на тези освобождавания, и да предотвратят всякакво възможно отклонение от данъчно облагане, избягване на данъци или злоупотреба“.

5        Член 135, параграф 1 от Директива 2006/112, съдържащ се в глава 3, озаглавена „Освобождавания в полза на други дейности“, от дял IX предвижда:

„Държавите членки освобождават следните сделки:

а)      застрахователните и презастрахователните сделки, включително свързаните с тях услуги, извършвани от застрахователни брокери и агенти;

[…]“.

6        Тази разпоредба съответства на член 13, Б, буква а) от Шеста директива 77/388/ЕИО на Съвета от 17 май 1977 година относно хармонизиране на законодателствата на държавите членки относно данъците върху оборота — обща система на данъка върху добавената стойност: единна данъчна основа (ОВ L 145, 1977 г., стр. 1, наричана по-нататък „Шеста директива“), приложима до 31 декември 2006 г.

 Правила относно застраховането

7        Първа директива 79/267/ЕИО на Съвета от 5 март 1979 година относно координирането на законовите, подзаконовите и административните разпоредби относно достъпа до и упражняването на пряка животозастрахователна дейност (ОВ L 63, 1979 г., стр. 1), изменена с Директива 2002/12/ЕО на Европейския парламент и на Съвета от 5 март 2002 г. (наричана по-нататък „Първа директива за животозастраховането“) предвижда в член 1:

„Настоящата директива се отнася за започването и упражняването чрез самостоятелна заетост на дейност по пряко застраховане, извършвана от предприятия, които са установени в държава членка или искат да се установят там, под формата на посочените по-долу дейности:

1.      Следните видове застраховане, когато са на договорна основа:

а)      застраховка „живот“ […];

б)      анюитети;

в)      допълнителни застраховки, извършвани от животозастрахователните предприятия […];

г)      вида застраховка, съществуващ в Ирландия и Обединеното кралство, известна като permanent health insurance (неотменяема пожизнена здравна застраховка);

2.      Следните операции, ако са на договорна основа, доколкото подлежат на надзор от административните органи, отговарящи за контрола върху частното застраховане:

[…]

в)      управление на групови пенсионни фондове, т.е. операции, които за съответното предприятие означават управление на инвестиции, и по-специално на активи, представляващи резервите на организациите, които извършват плащанията при смърт, достигане на определена възраст, или в случай на прекратяване или съкращаване на дейност;

г)      операциите, посочени в буква в), когато са съпроводени от застраховка, покриваща запазването на капитала или изплащането на минимална лихва;

[…]

3.      Операции, свързани с продължителността на човешкия живот, определени във или предвидени от законодателството по социалното осигуряване, когато те се извършват или управляват от застрахователните предприятия на техен собствен риск в съответствие със законите на държавата членка“ [неофициален превод].

8        Съгласно член 6 от същата директива:

„Започването на дейностите, посочени в настоящата директива, подлежи на предварително официално разрешително.

[…]“ [неофициален превод].

9        Член 7, параграф 2 от Първа директива за животозастраховането предвижда:

„Разрешителното се издава за определен клас в съответствие с определеното в приложението. То обхваща целия клас, освен ако кандидатът не желае да покрива само някои от рисковете, спадащи към този клас.

[…]“ [неофициален превод].

10      Член 8, параграф 1 от посочената директива предвижда:

„Държавата членка на произход изисква поискалото лиценз предприятие:

[…]

б)      да ограничи предмета си на дейност до дейностите, посочени в настоящата директива, и операциите, пряко произтичащи от това, като изключи всяка друга търговска дейност“ [неофициален превод].

11      В приложението към същата директива се съдържа списък, озаглавен „Класификация според класа“, и в точка VII от него се посочва „[у]правление на групови пенсионни фондове по член 1, точка 2, букви в) и г)“ [неофициален превод].

12      Първа директива за животозастраховането е отменена и заменена с Директива 2002/83/ЕО на Европейския парламент и на Съвета от 5 ноември 2002 година относно животозастраховането (ОВ L 345, 2002 г., стр. 1; Специално издание на български език, 2007 г., глава 6, том 4, стр. 192). Член 2 от Директива 2002/83 възпроизвежда разпоредбите на член 1 от Първа директива за животозастраховането. Член 5, параграф 2 от Директива 2002/83 възпроизвежда текста на член 7, параграф 2 от Първа директива за животозастраховането. Приложение I към Директива 2002/83 е озаглавено „Класове застраховки“ и в точка VII от него се посочва „[у]правление на групови пенсионни фондове, посочени в член 2, параграф 2, букви в) и г)“.

13      Директива 2002/83 на свой ред е отменена и заменена с Директива 2009/138/ЕО на Европейския парламент и на Съвета от 25 ноември 2009 година относно започването и упражняването на застрахователна и презастрахователна дейност (Платежоспособност II) (ОВ L 335, 2009 г., стр. 1) (наричана по-нататък „Директива Платежоспособност II“). По същество член 2, параграф 3 от тази директива възпроизвежда текста на член 1 от Първа директива за животозастраховането.

14      Озаглавеният „Принцип на лицензиране“ член 14, параграф 1 от Директива Платежоспособност II гласи:

„Започването на пряка застрахователна или презастрахователна дейност, попадаща в приложното поле на настоящата директива, подлежи на предварително лицензиране“.

15      Текстът на член 15, параграф 2 от Директива Платежоспособност II е следният:

„При спазване на член 14 лицензът се издава за определен клас от преките застраховки, включени в списъка в част А от приложение I или в приложение II. Той обхваща целия клас, освен ако кандидатът не желае да покрива само някои от рисковете, спадащи към този клас“.

16      В точка VII от приложение II към Директива Платежоспособност II, озаглавено „Класове животозастраховане“, се посочва „[у]правление на групови пенсионни фондове, посочени в член 2, параграф 3, буква б), подточк[и] iii) и iv)“.

 Правото на Обединеното кралство

17      От преюдициалното запитване се установява, че съгласно британското законодателство относно лицензирането на застрахователни компании доставките на услуги по управление на пенсионни фондове, включително на пенсионни схеми с предварително определен размер на пенсията, попадат в клас „застрахователна дейност“, когато тези услуги се предоставят от лица, притежаващи лиценз за застраховател в съответствие с Insurance Companies Act (Закон за застрахователните компании) (наричани по-нататък „застрахователите“).

18      Освен това спрямо застрахователите се упражнява надзор от компетентните административни органи, отговарящи за контрола върху частното застраховане. Доставките на услуги по управление на пенсионни фондове могат да бъдат предлагани и от дружества, получили разрешение въз основа на други правни уредби (наричани по-нататък „дружествата, които не са застрахователи“).

19      Що се отнася до ДДС за доставките на тези услуги, от представената на Съда преписка е видно, че през съответния период данъчната администрация на Обединеното кралство е прилагала различни правила в зависимост от това дали услугите са извършвани от застрахователи или от дружества, които не са застрахователи. Преди 1 януари 2005 г. това различно третиране е произтичало от законодателните разпоредби, които ограничават освобождаването на застрахователните сделки само до доставчиците на услуги, които са били лицензирани като застрахователи. След законодателна промяна, влязла в сила на тази дата, според запитващата юрисдикция данъчната администрация е продължила да прилага това освобождаване само за услугите по управление на пенсионни фондове, предоставяни от застрахователи, макар това ограничение вече да не е било в съответствие със закона.

 Спорът в главното производство и преюдициалният въпрос

20      United Biscuits Pension е дружество за доверително управление на фонд на професионална пенсионна схема, създадена за служителите на United Biscuits (UK) Ltd. UB е предишното дружество за доверително управление на колективен инвестиционен фонд, в който са били инвестирани активите по тази схема за периода 1989—2006 г.

21      Последователните дружества за доверително управление на посочените фондове са се ползвали от услугите на мениджъри. Последните са били както застрахователи, така и дружества, които не са застрахователи.

22      Сред извършените доставки на услуги фактурираните от дружества, които не са застрахователи, не са могли по силата на действащите в Обединеното кралство правила или практики да бъдат освободени от ДДС, което е в основата на оплакванията на United Biscuits Pension и UB.

23      Исканията, които последните отправят по-специално в качеството си на дружества за доверително управление на пенсионни фондове до данъчната администрация на Обединеното кралство, да им възстанови разглеждания ДДС, са отхвърлени, след което тези дружества сезират High Court of Justice (England & Wales), Chancery division (Висш съд (Англия и Уелс), Търговско отделение, Обединено кралство).

24      С решение от 30 ноември 2017 г. последният отхвърля жалбата им, като се основава на липсата на освобождаване по националното право за разглеждания период.

25      Сезирана с въззивна жалба срещу това решение, запитващата юрисдикция иска да се установи дали правото на Съюза позволява доставките на услуги по управление на пенсионен фонд да се освободят от ДДС.

26      При тези условия Court of Appeal (England & Wales) (Civil Division) (Апелативен съд (Англия и Уелс) (гражданско отделение) решава да спре производството и да постави на Съда следния преюдициален въпрос:

„Представляват ли доставките на услуги по управление на пенсионен фонд — като предоставяните на жалбоподателите от дружества, които а) са застрахователи и/или б) не са застрахователи — „застрахователни сделки“ по смисъла на член 135, параграф 1, буква а) от Директива 2006/112?“.

 По преюдициалния въпрос

27      Най-напред следва да се отбележи, че макар разглежданият в главното производство данъчен период да е обхванат последователно от Шеста директива и от Директива 2006/112, доколкото член 135, параграф 1, буква а) от Директива 2006/112 е идентичен с член 13, Б, буква а) от Шеста директива, на преюдициалния въпрос може да се отговори въз основа само на по-новата от двете разпоредби, която е в сила към датата на настоящото решение.

28      С въпроса си запитващата юрисдикция по същество иска да се установи дали член 135, параграф 1, буква а) от Директива 2006/112 трябва да се тълкува в смисъл, че услугите по управление на инвестиции, предоставяни в рамките на професионална пенсионна схема без каквото и да било обезщетение за риск, могат да се квалифицират като „застрахователни сделки“ по смисъла на тази разпоредба и вследствие на това да попадат в обхвата на предвиденото в посочената разпоредба освобождаване от ДДС в полза на такива сделки.

29      В това отношение следва да се припомни, че термините, използвани за обозначаване на случаите на освобождаване по член 135, параграф 1 от Директивата за ДДС, подлежат на стриктно тълкуване, тъй като последните представляват изключения от общия принцип, според който с ДДС се облага всяка доставка на услуги, извършена възмездно от данъчнозадължено лице в това му качество (вж. решение от 17 март 2016 г., Aspiro, C-40/15, EU:C:2016:172, т. 20).

30      Що се отнася до посочените в тази разпоредба застрахователни сделки, според общоприетото разбиране и съгласно постоянната съдебна практика за тях е характерно, че срещу авансово изплащане на премия застрахователят се задължава при настъпване на риска, покрит от застраховката, да предостави на застрахованото лице договорената при сключването на договора услуга (вж. решение от 17 март 2016 г., Aspiro, C-40/15, EU:C:2016:172, т. 22 и цитираната съдебна практика).

31      В случая запитващата юрисдикция посочва, което бе потвърдено и в съдебното заседание, че услугите, предоставяни на жалбоподателите в главното производство въз основа на договор, се състоят само в управлението на инвестиции за тяхна сметка без каквото и да било обезщетение за риск.

32      Безспорно е, че такива доставки на услуги не отговарят на критериите, посочени в точки 29 и 30 от настоящото решение, тъй като предвиденото в член 135, параграф 1, буква а) от Директива 2006/112 освобождаване е обосновано главно от трудността да се определи правилната данъчна основа на ДДС за застрахователните премии, свързани с покриването на риска.

33      Противно на поддържаното от жалбоподателите в главното производство, от практиката на Съда или от правото на Съюза в областта на застраховането не могат да се изведат никакви други критерии за връзка с понятието „застрахователни сделки“ по смисъла на член 135, параграф 1, буква а) от Директива 2006/112.

34      Що се отнася до практиката на Съда, жалбоподателите в главното производство се позовават на точка 18 от решение от 25 февруари 1999 г., CPP (C-349/96, EU:C:1999:93), и на точка 30 от решение от 8 март 2001 г., Skandia (C-240/99, EU:C:2001:140).

35      Несъмнено в тези точки се твърди по същество, че няма причина терминът „застраховка“ да се тълкува различно според това дали се съдържа в директивите относно застраховането или в тези относно ДДС.

36      Както обаче подчертава генералният адвокат в точки 71—75 от заключението си по настоящото дело, установява се, че посочените точки, тълкувани в контекста на решенията, в които те се вписват, се отнасят в действителност до условията за прилагане на застраховката, каквито са обезщетенията в натура или наличието на посредник между застрахователя и застрахованото лице. За разлика от това, целта на Съда, който впрочем се позовава на термина „застраховка“ като цяло, а не на понятието „застрахователни сделки“ по смисъла на общата система на ДДС, не е била да установи необходима и присъща връзка между тази система и евентуални правни категории, съдържащи се в директивите относно застраховането. По този начин всяко едно от решенията, посочени от жалбоподателите в главното производство, възпроизвежда и прилага критериите, изложени в точки 29 и 30 от настоящото решение, без да ги поставя под въпрос или да ги допълва с оглед на правото на Съюза в областта на застраховането.

37      Освен това точният анализ на релевантните разпоредби от директивите не е в подкрепа на идеята, че услуги по управление на пенсионен фонд като разглежданите в главното производство могат да попадат в приложното поле на член 135, параграф 1, буква а) от Директива 2006/112.

38      Всъщност съгласно самия текст на член 1 от Първа директива за животозастраховането, възпроизведен по същество в директивите, които го заменят, посочените в тези текстове дейности по животозастраховане са или „застраховките“, посочени в параграф 1 от този член, или „операциите“, посочени в параграфи 2 и 3 от същия член.

39      Впрочем сред тези „операции“ е „управлението на групови пенсионни фондове“.

40      Както отбелязва по същество генералният адвокат в точка 58 от заключението си, въпреки че посочените в параграф 1 от този член „застраховки“ са застрахователни дейности в общоприетия смисъл на думата, посочените „операции“ са близки до тези застрахователни дейности и тясно свързани с тях. Става въпрос за акцесорни операции, които са обхванати от Първа директива за животозастраховането и от заменилото я законодателство, без обаче да са „застраховки“ по смисъла на директивите в областта на застраховането.

41      По този начин с оглед на прилагането на директивите в областта на застраховането целта на законодателя на Съюза е била услуги като разглежданите в главното производство да не се смятат за „застраховки“.

42      Противно на поддържаното от жалбоподателите в главното производство, този извод не може да бъде опроверган с оглед на текста на приложенията към директивите в областта на застраховането, доколкото в тях се упоменава управлението на пенсионни фондове във връзка със застрахователни дейности.

43      В това отношение е вярно, че от факта, че в някои от тези приложения са използвани термините „класове застраховане“ или „класове животозастраховане“, може да възникне двусмисленост.

44      Тази двусмисленост обаче отпада при анализ на разглежданите разпоредби в техния контекст.

45      Що се отнася до заглавието на английски език на приложението към Първа директива за животозастраховането, следва да се отбележи, както посочва генералният адвокат в точка 60 от заключението си, че само текстовете на датски и английски език квалифицират в заглавието си класовете като „класове застраховане“, докато в текстовете на немски, френски, италиански и нидерландски език се отнасят само за „класове“ дейност, като по този начин подсказват, че съдържащото се в точка VII от това приложение „управление на групови пенсионни фондове“ е клас дейност, а не клас застраховане.

46      Съгласно постоянната съдебна практика разпоредбите от правото на Съюза трябва да се тълкуват и прилагат еднакво с оглед на текстовете им на всички езици на Европейския съюз. В случай на несъответствие между текстовете на дадена разпоредба от правото на Съюза на различните езици съответната разпоредба трябва да се тълкува в зависимост от общата структура и целите на правната уредба, от която тя е част (решение от 8 декември 2005 г., Jyske Finans, C-280/04, EU:C:2005:753, т. 31).

47      В това отношение, което се отнася и за заглавието на приложение I към Директива 2002/83 и на приложение II към Директива Платежоспособност II, следва да се припомни, че смисълът на класифицирането, направено в приложенията към тези директиви, е да се определят по-специално дейностите, които са предмет на предвиденото в тези текстове задължително разрешение за достъп до дейности на територията на държава членка.

48      Това разрешение се изисква, както е видно от прочита на член 1 във връзка с член 6 от Първа директива за животозастраховането, разпоредби, които по същество не са променени в последващите директиви, за „дейностите, посочени в настоящата директива“.

49      Както обаче бе посочено в точка 38 и следващите от настоящото решение, тези дейности се състоят както в „застраховки“, така и в „операции“, посочени в приложенията, сред които операции е и управлението на пенсионни фондове.

50      Следователно с оглед на общата структура на директивите в областта на застраховането е логично класификацията на дейностите, установена от посочените директиви в приложенията им, да обхваща дейностите по застраховане и по управление на пенсионни фондове, без тази класификация да може да се тълкува като приравняваща тези операции на застраховките.

51      С оглед на всички изложени по-горе съображения на поставения въпрос трябва да се отговори, че член 135, параграф 1, буква а) от Директива 2006/112 трябва да се тълкува в смисъл, че услугите по управление на инвестиции, предоставяни в рамките на професионална пенсионна схема без каквото и да било обезщетение за риск, не могат да се квалифицират като „застрахователни сделки“ по смисъла на тази разпоредба и поради това не могат да попадат в обхвата на предвиденото с посочената разпоредба освобождаване от ДДС в полза на такива сделки.

 По съдебните разноски

52      С оглед на обстоятелството, че за страните в главното производство настоящото дело представлява отклонение от обичайния ход на производството пред запитващата юрисдикция, последната следва да се произнесе по съдебните разноски. Разходите, направени за представяне на становища пред Съда, различни от тези на посочените страни, не подлежат на възстановяване.

По изложените съображения Съдът (първи състав) реши:

Член 135, параграф 1, буква а) от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност трябва да се тълкува в смисъл, че услугите по управление на инвестиции, предоставяни в рамките на професионална пенсионна схема без каквото и да било обезщетение за риск, не могат да се квалифицират като „застрахователни сделки“ по смисъла на тази разпоредба и поради това не могат да попадат в обхвата на предвиденото с посочената разпоредба освобождаване от данък върху добавената стойност (ДДС) в полза на такива сделки.

Подписи

*      Език на производството: английски.