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Vorläufige Fassung

URTEIL DES GERICHTSHOFS (Siebte Kammer)

25. Februar 2021(*)

„Vorlage zur Vorabentscheidung – Niederlassungsfreiheit – Freier Kapitalverkehr – Besteuerung  Steuer auf den Besitz von Kundeneinlagen bei Kreditinstituten – Steuervergünstigungen, die ausschließlich Kreditinstituten mit Sitz oder Niederlassungen in der Autonomen Gemeinschaft Andalusien gewährt werden – Steuervergünstigungen, die nur für Investitionen gewährt werden, die Vorhaben in dieser Autonomen Gemeinschaft betreffen – Gemeinsames Mehrwertsteuersystem  Richtlinie 2006/112/EG  Art. 401  Verbot, andere nationale Steuern mit dem Charakter von Umsatzsteuern zu erheben  Begriff ‚Umsatzsteuer‘  Wesentliche Merkmale der Mehrwertsteuer  Fehlen“

In der Rechtssache C-712/19

betreffend ein Vorabentscheidungsersuchen nach Art. 267 AEUV, eingereicht vom Tribunal Supremo (Oberster Gerichtshof, Spanien) mit Entscheidung vom 16. Juli 2019, beim Gerichtshof eingegangen am 24. September 2019, in dem Verfahren

Novo Banco SA

gegen

Junta de Andalucía

erlässt

DER GERICHTSHOF (Siebte Kammer)

unter Mitwirkung des Kammerpräsidenten A. Kumin sowie der Richter T. von Danwitz (Berichterstatter) und P. G. Xuereb,

Generalanwalt: M. Szpunar,

Kanzler: A. Calot Escobar,

aufgrund des schriftlichen Verfahrens,

unter Berücksichtigung der Erklärungen

–        der Novo Banco SA, vertreten durch J. Igual Gorgonio und A. Morillo Méndez, abogados,

–        der Junta de Andalucía, vertreten durch A. Velázquez Párraga, letrada,

–        der spanischen Regierung, vertreten durch J. Ruiz Sánchez als Bevollmächtigte,

–        der Europäischen Kommission, vertreten durch L. Lozano Palacios und N. Gossement als Bevollmächtigte,

aufgrund des nach Anhörung des Generalanwalts ergangenen Beschlusses, ohne Schlussanträge über die Rechtssache zu entscheiden,

folgendes

Urteil

1        Das Vorabentscheidungsersuchen betrifft die Auslegung der Art. 49, 56 und 63 AEUV sowie der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (ABl. 2006, L 347, S. 1, im Folgenden: Mehrwertsteuerrichtlinie), insbesondere ihres Art. 135 Abs. 1 Buchst. d und ihres Art. 401.

2        Dieses Ersuchen ergeht im Rahmen eines Rechtsstreits zwischen der Novo Banco SA und der Junta de Andalucía (Regionalregierung von Andalusien, Spanien) über die Frage, ob diese Gesellschaft der Steuer auf Kundeneinlagen bei in Andalusien ansässigen Kreditinstituten (impuesto sobre los depósitos de clientes en las entidades de crédito de Andalucía, im Folgenden: IDECA) unterliegt.

 Rechtlicher Rahmen

 Unionsrecht

3        Art. 135 Abs. 1 Buchst. d der Mehrwertsteuerrichtlinie bestimmt:

„Die Mitgliedstaaten befreien folgende Umsätze von der Steuer:

…

d)      Umsätze – einschließlich der Vermittlung – im Einlagengeschäft und Kontokorrentverkehr, im Zahlungs- und Überweisungsverkehr, im Geschäft mit Forderungen, Schecks und anderen Handelspapieren, mit Ausnahme der Einziehung von Forderungen“.

4        Art. 401 dieser Richtlinie lautet:

„Unbeschadet anderer gemeinschaftsrechtlicher Vorschriften hindert diese Richtlinie einen Mitgliedstaat nicht daran, Abgaben auf Versicherungsverträge, Spiele und Wetten, Verbrauchsteuern, Grunderwerbsteuern sowie ganz allgemein alle Steuern, Abgaben und Gebühren, die nicht den Charakter von Umsatzsteuern haben, beizubehalten oder einzuführen, sofern die Erhebung dieser Steuern, Abgaben und Gebühren im Verkehr zwischen den Mitgliedstaaten nicht mit Formalitäten beim Grenzübertritt verbunden ist.“

 Spanisches Recht

5        Mit Art. 6 der Ley 11/2010 de medidas fiscales para la reducción del déficit público y para la sostenibilidad (Gesetz 11/2010 über steuerliche Maßnahmen zur Verringerung des Haushaltsdefizits und zur Nachhaltigkeit) der Autonomen Gemeinschaft Andalusien vom 3. Dezember 2010 (BOE Nr. 314 vom 27. Dezember 2010, S. 107193, im Folgenden: Gesetz 11/2010) wurde die IDECA eingeführt. Dieser Artikel sieht vor:

„…

(2)      Art und Gegenstand der Steuer

Die [IDECA] ist eine von der Autonomen Gemeinschaft Andalusien erhobene direkte Steuer, die nach Maßgabe dieses Gesetzes von den in Abs. 5 dieses Artikels genannten Kreditinstituten auf den Besitz von Kundeneinlagen zu entrichten ist.

(3)      Steuertatbestand

Steuertatbestand für die [IDECA] ist der Besitz von Kundeneinlagen, bei denen eine Rückgewährpflicht besteht.

…

(5)      Steuerpflichtige

1.      Der Steuer unterliegen als Steuerpflichtige die Kreditinstitute, und zwar für die Kundeneinlagen des Hauptsitzes oder der Niederlassungen in Andalusien.

…

3.      Die Steuerpflichtigen dürfen die Steuer nicht auf Dritte abwälzen.

(6)      Besteuerungsgrundlage

1.      Besteuerungsgrundlage ist das arithmetische Mittel des für jedes Kalenderquartal des Besteuerungszeitraums gebildeten Saldos, der sich am Ende der Rubrik ‚4. Kundeneinlagen‘ der Passivseite der nur für Kreditinstitute erstellten Bilanz aus den Einzelabschlüssen ergibt und den Einlagen bei den Hauptsitzen oder Niederlassungen in Andalusien entspricht.

…

(7)      Steuerlast

1.      Der Bruttobetrag der Steuer ergibt sich durch die Anwendung folgender Steuertabelle auf die Besteuerungsgrundlage:

Besteuerungsgrundlage bis zu (in Euro)

Bruttobetrag (in Euro)

Verbleibende Besteuerungsgrundlage bis zu (in Euro)

Anzuwendender Steuersatz (in Prozent)



150 000 000

0,3

150 000 000

450 000

450 000 000

0,4

600 000 000

2 250 000

darüber hinaus

0,5


2.      Allgemeine Abzüge. Der Bruttobetrag der Steuer verringert sich gemäß den durch Verordnung vorgeschriebenen Bedingungen wie folgt:

a)      um 200 000 Euro, wenn das Kreditinstitut seinen Sitz in Andalusien hat;

b)      um 5 000 Euro pro Niederlassung in Andalusien. Dieser Abzug erhöht sich auf 7 500 Euro, wenn die Niederlassung in einer Gemeinde liegt, in der weniger als 2 000 Einwohner gemeldet sind.

3.      Besondere Abzüge. Abzugsfähig sind auch:

a)      der in einem Steuerjahr auf Kredite, Darlehen und Anlagen entfallende Betrag, der für in den jährlich erlassenen Haushaltsgesetzen angegebene Vorhaben in Andalusien im Rahmen der Strategie zum nachhaltigen Wirtschaften bestimmt ist;

b)      die Beträge, die im Besteuerungszeitraum tatsächlich in Andalusien für die Obra Social de las Cajas de Ahorro (Sozialwerk der Sparkassen) und den Fondo de Educación y Promoción de las Cooperativas de Crédito (Fonds für Bildung und Förderung der Genossenschaftsbanken) investiert wurden.

…

4.      Der Nettobetrag der Steuer wird durch die Anwendung der in den Abs. 2 und 3 dieses Artikels genannten Abzüge berechnet. Die Summe der Abzüge wird durch den Bruttobetrag der Steuer beschränkt; der Nettobetrag der Steuer kann nicht weniger als null Euro betragen. Finden keine Abzüge Anwendung, so ist der Nettobetrag der Steuer identisch mit ihrem Bruttobetrag.

…

(8)      Besteuerungs- und Fälligkeitszeitraum

1.      Besteuerungszeitraum für diese Steuer ist das Kalenderjahr …

…“

6        Die sechzehnte Zusatzbestimmung zur Ley 7/2013 del Presupuesto de la Comunidad Autónoma de Andalucía para el año 2014 (Gesetz 7/2013 der Autonomen Gemeinschaft Andalusien zur Verabschiedung eines Haushalts für das Jahr 2014) vom 23. Dezember 2013 (BOE Nr. 18 vom 21. Januar 2014, S. 3380), die erlassen wurde, nachdem der spanische Staat zum 1. Januar 2013 eine Steuer auf Einlagen bei Kreditinstituten eingeführt hatte, bestimmt:

„Art. 6 des [Gesetzes 11/2010] zur Regelung der [IDECA] wird ab dem 1. Januar 2013 für wirkungslos erklärt, solange auf nationaler Ebene für denselben Tatbestand eine Steuer erhoben wird.“

 Ausgangsverfahren und Vorlagefragen

7        Gegen Novo Banco, eine Bank mit Sitz in Portugal und einer Zweigstelle in Spanien, ergingen für das Steuerjahr 2012 mehrere Bescheide zur Festsetzung der IDECA.

8        Die von Novo Banco gegen diese Bescheide eingelegten Rechtsbehelfe wurden mit Bescheiden der Junta Superior de Hacienda de Andalucía (Oberster Finanzrat von Andalusien, Spanien) vom 12. März 2015 zurückgewiesen. Auch die gegen diese Bescheide eingelegte Klage wurde mit Urteil des Tribunal Superior de Justicia de Andalucía (Oberstes Gericht von Andalusien, Spanien) vom 27. Februar 2017 abgewiesen.

9        Novo Banco legte gegen dieses Urteil Rechtsmittel beim vorlegenden Gericht, dem Tribunal Supremo (Oberster Gerichtshof, Spanien), ein.

10      Im Rechtsmittelverfahren machte Novo Banco geltend, dass zum einen durch die Regelungen zur IDECA, insbesondere durch das System der Abzüge von dieser Steuer, die Art. 49, 56 und 63 AEUV verletzt würden, da sie zu einer ungerechtfertigten Ungleichbehandlung zwischen einerseits Kreditinstituten mit und andererseits solchen ohne Sitz in der Autonomen Gemeinschaft Andalusien führten. Zum anderen sei die IDECA als indirekte Steuer einzustufen, durch die die Einlagen bei den Kreditinstituten und damit die mit diesen Einlagen getätigten Finanzgeschäfte belastet würden. Eine solche Steuer sei unvereinbar mit Art. 135 Abs. 1 Buchst. d und Art. 401 der Mehrwertsteuerrichtlinie.

11      Zur Vereinbarkeit der IDECA mit den Art. 49, 56 und 63 AEUV weist das vorlegende Gericht darauf hin, dass die Prüfung dieser Steuer und ihrer wesentlichen Merkmale, der Zusammenhang zwischen dem Steuersatz und dem Umfang der Abzüge sowie insbesondere der allgemeine Abzug von 200 000 Euro, der Kreditinstituten mit Sitz in der Autonomen Gemeinschaft Andalusien gewährt werde, ihm Anlass zu der Annahme gäben, dass es sich bei der IDECA um eine Steuer handele, die de facto von den Kreditinstituten getragen werde, die ihren Sitz außerhalb dieser Autonomen Gemeinschaft und insbesondere in anderen Mitgliedstaaten hätten. Dasselbe gelte für die besonderen Abzüge nach Art. 6 Abs. 7 Nr. 3 des Gesetzes 11/2010.

12      Das vorlegende Gericht möchte außerdem wissen, ob die IDECA, obwohl sie vom Gesetz 11/2010 als direkte Steuer bezeichnet wird, als indirekte Steuer einzustufen ist, da sie auf gewerbliche Umsätze angewandt werde. So stelle sich die Frage, ob die IDECA mit Art. 135 Abs. 1 Buchst. d und Art. 401 der Mehrwertsteuerrichtlinie vereinbar sei, da durch diese Steuer der Besitz von Einlagen belastet werde, obwohl Umsätze im Einlagengeschäft nach Art. 135 Abs. 1 Buchst. d dieser Richtlinie von der Mehrwertsteuer befreit seien.

13      Unter diesen Umständen hat das Tribunal Supremo (Oberster Gerichtshof) beschlossen, das Verfahren auszusetzen und dem Gerichtshof folgende Fragen zur Vorabentscheidung vorzulegen:

1.      Sind die Art. 49, 56 und 63 AEUV, die die Niederlassungsfreiheit, den freien Dienstleistungsverkehr und den freien Kapitalverkehr gewährleisten, dahin auszulegen, dass sie insbesondere einer Regelung über Abzüge entgegenstehen, wie sie für die IDECA in Art. 6 Abs. 7 Nrn. 2 und 3 des Gesetzes 11/2010 vorgesehen ist?

2.      Ist die IDECA, obwohl sie in Art. 6 Abs. 2 des Gesetzes 11/2010 als direkte Steuer bezeichnet wird, als indirekte Steuer anzusehen, und wenn ja, ist diese Steuer im Hinblick auf Art. 401 und Art. 135 Abs. 1 Buchst. d der Mehrwertsteuerrichtlinie mit der Mehrwertsteuerrichtlinie vereinbar?

 Zu den Vorlagefragen

 Zur ersten Frage

14      Mit seiner ersten Frage möchte das vorlegende Gericht wissen, ob die in den Art. 49, 56 und 63 AEUV verankerten Grundfreiheiten dahin auszulegen sind, dass sie einem System allgemeiner und besonderer Abzüge entgegenstehen, das in einer nationalen Vorschrift vorgesehen ist, durch die eine Steuer auf Kundeneinlagen bei Kreditinstituten in einer Autonomen Gemeinschaft eingeführt wird.

15      Die IDECA ist eine Steuer auf Kundeneinlagen an Hauptsitzen oder Niederlassungen von Kreditinstituten in Andalusien. Art. 6 Abs. 7 des Gesetzes 11/2010 sieht zwei Arten von Abzügen vor, nämlich in seiner Nr. 2 allgemeine Abzüge und in seiner Nr. 3 besondere Abzüge.

 Zu den allgemeinen Abzügen

16      Zu den beiden allgemeinen Abzügen ist darauf hinzuweisen, dass beim ersten, um den es in Art. 6 Abs. 7 Nr. 2 Buchst. a des Gesetzes 11/2010 geht, zugunsten von Kreditinstituten mit Sitz in Andalusien 200 000 Euro vom Bruttobetrag der IDECA abgezogen werden. Beim zweiten Abzug, um den es in Art. 6 Abs. 7 Nr. 2 Buchst. b des Gesetzes geht, werden für jede Niederlassung in Andalusien 5 000 Euro vom Bruttobetrag der IDECA abgezogen; für jede Niederlassung in einer Gemeinde mit weniger als 2 000 Einwohnern erhöht sich dieser Abzug auf 7 500 Euro.

17      Da das vorlegende Gericht den Gerichtshof um Auslegung des die Niederlassungsfreiheit betreffenden Art. 49 AEUV, des den freien Dienstleistungsverkehr betreffenden Art. 56 AEUV und des den freien Kapitalverkehr betreffenden Art. 63 AEUV ersucht, ist zu bestimmen, ob die Vorschriften über die allgemeinen Abzüge in der im Ausgangsverfahren in Rede stehenden Regelung der Autonomen Gemeinschaft Andalusien unter diese Freiheiten fallen können.

18      In Bezug auf die Frage, ob eine nationale Regelung unter die eine oder die andere Verkehrsfreiheit fällt, ist nach ständiger Rechtsprechung auf den Gegenstand der betreffenden Regelung abzustellen (Urteil vom 10. Februar 2011, Haribo Lakritzen Hans Riegel und Österreichische Salinen, C-436/08 und C-437/08, EU:C:2011:61, Rn. 34 sowie die dort angeführte Rechtsprechung).

19      Da die Abzüge nach Art. 6 Abs. 7 Nr. 2 des Gesetzes 11/2010 nur zugunsten von Kreditinstituten mit Sitz oder Niederlassungen in Andalusien vorgenommen werden, stellen sie auf den Ort der Niederlassung dieser Unternehmen ab und werden sich somit überwiegend auf die Niederlassungsfreiheit auswirken. Diese allgemeinen Abzüge sind daher ausschließlich im Hinblick auf Art. 49 AEUV zu prüfen.

20      Mit der Niederlassungsfreiheit, die Art. 49 AEUV den Staatsangehörigen der Europäischen Union zuerkennt und die für sie die Aufnahme und Ausübung selbständiger Erwerbstätigkeiten sowie die Gründung und Leitung von Unternehmen unter den gleichen Bedingungen wie den im Recht des Niederlassungsmitgliedstaats für dessen eigene Angehörigen festgelegten umfasst, ist gemäß Art. 54 AEUV für die nach den Rechtsvorschriften eines Mitgliedstaats gegründeten Gesellschaften, die ihren satzungsmäßigen Sitz, ihre Hauptverwaltung oder ihre Hauptniederlassung innerhalb der Europäischen Union haben, das Recht verbunden, ihre Tätigkeit durch eine Tochtergesellschaft, Zweigniederlassung oder Agentur auszuüben (Urteil vom 6. September 2012, Philips Electronics UK, C-18/11, EU:C:2012:532, Rn. 12 und die dort angeführte Rechtsprechung).

21      Bei Gesellschaften dient ihr Sitz im Sinne des Art. 54 AEUV ebenso wie bei natürlichen Personen die Staatsangehörigkeit dazu, ihre Zugehörigkeit zur Rechtsordnung eines Mitgliedstaats zu bestimmen. Könnte der Mitgliedstaat der Ansässigkeit nach seinem Belieben eine ungleiche Behandlung allein deshalb vornehmen, weil sich der Sitz einer Gesellschaft in einem anderen Mitgliedstaat befindet, würde Art. 49 AEUV seines Sinnes entleert. Die Niederlassungsfreiheit soll somit die Inländerbehandlung im Aufnahmemitgliedstaat gewährleisten, indem sie jede Diskriminierung aufgrund des Ortes des Sitzes einer Gesellschaft untersagt (Urteil vom 18. Juli 2007, Oy AA, C-231/05, EU:C:2007:439, Rn. 30 und die dort angeführte Rechtsprechung).

22      Eine solche Ungleichbehandlung von Unternehmen aufgrund ihres Sitzes ist nur dann mit der Niederlassungsfreiheit vereinbar, wenn sie entweder Situationen betrifft, die nicht objektiv miteinander vergleichbar sind – wobei die Vergleichbarkeit eines grenzüberschreitenden Sachverhalts mit einem innerstaatlichen Sachverhalt unter Berücksichtigung des mit den fraglichen nationalen Bestimmungen verfolgten Ziels zu prüfen ist –, oder durch einen zwingenden Grund des Allgemeininteresses gerechtfertigt ist (Urteile vom 1. April 2014, Felixstowe Dock and Railway Company u. a., C-80/12, EU:C:2014:200, Rn. 25, sowie vom 22. Februar 2018, X und X, C-398/16 und C-399/16, EU:C:2018:110, Rn. 32).

23      Damit eine Beschränkung der Niederlassungsfreiheit durch zwingende Gründe des Allgemeininteresses gerechtfertigt ist, muss sie außerdem geeignet sein, die Erreichung des fraglichen Zieles zu gewährleisten, und darf nicht über das hinausgehen, was hierzu erforderlich ist (Urteile vom 18. Juli 2007, Oy AA, C-231/05, EU:C:2007:439, Rn. 44 und die dort angeführte Rechtsprechung, sowie vom 12. Dezember 2013, Imfeld und Garcet, C-303/12, EU:C:2013:822, Rn. 64).

24      Zum in Art. 6 Abs. 7 Nr. 2 Buchst. a des Gesetzes 11/2010 geregelten ersten Abzug ist festzustellen, dass damit eine Ungleichbehandlung geschaffen wird zwischen einerseits Kreditinstituten mit Sitz in Andalusien, denen die sich aus dem in Rede stehenden Abzug ergebende Steuervergünstigung gewährt wird, und andererseits Kreditinstituten, deren Sitz sich in einer anderen Region Spaniens oder in einem anderen Mitgliedstaat befindet, die nicht durch diesen Abzug entlastet und daher höher besteuert werden.

25      Entgegen dem Vorbringen der Regionalregierung von Andalusien kann diese Ungleichbehandlung nicht als durch den allgemeinen Abzug nach Art. 6 Abs. 7 Nr. 2 Buchst. b des Gesetzes 11/2010 abgeschwächt oder ausgeglichen angesehen werden, der alle Kreditinstitute unabhängig von ihrem Sitz entsprechend der Zahl ihrer Niederlassungen in Andalusien durch Abzüge entlastet.

26      Zur Vergleichbarkeit der Situationen von einerseits Kreditinstituten mit Sitz in Andalusien und andererseits Kreditinstituten, die zwar ihren Sitz in einem anderen Mitgliedstaat als dem Königreich Spanien, aber Niederlassungen in Andalusien haben, ist darauf hinzuweisen, dass für alle Kreditinstitute die Besteuerungsgrundlage der IDECA aus dem arithmetischen Mittel des Saldos der Einlagen bei den Hauptsitzen oder Niederlassungen in Andalusien gebildet wird. Durch die Gleichbehandlung dieser beiden Kategorien von Kreditinstituten bei der Besteuerung erkennt der Gesetzgeber eines Mitgliedstaats an, dass zwischen ihnen in Bezug auf die Modalitäten und Voraussetzungen dieser Besteuerung in der objektiven Situation kein Unterschied besteht, der eine unterschiedliche Behandlung rechtfertigen könnte (vgl. in diesem Sinne Urteile vom 28. Januar 1986, Kommission/Frankreich, 270/83, EU:C:1986:37, Rn. 20, und vom 12. Juni 2018, Bevola und Jens W. Trock, C-650/16, EU:C:2018:424, Rn. 34).

27      Zur Möglichkeit, eine Beschränkung der Niederlassungsfreiheit durch einen zwingenden Grund des Allgemeininteresses zu rechtfertigen, macht die Regionalregierung von Andalusien geltend, dass mit den allgemeinen Abzügen ein Anreiz für Praktiken zur finanziellen Inklusion im ländlichen Raum sowie für die Ansiedlung und die Effizienz von Kreditinstituten in Andalusien geschaffen werden solle. Hierzu ist festzustellen, dass durch ein solches Ziel nicht gerechtfertigt werden kann, dass die Gewährung einer Vergünstigung, nämlich eines Abzugs von 200 000 Euro vom Bruttobetrag der IDECA, auf Kreditinstitute mit Sitz in Andalusien beschränkt wird, da allein der Gesellschaftssitz in einem bestimmten Gebiet, anders als die Anzahl und der Ort der Niederlassungen, nicht geeignet ist, zu einer Versorgung dieses Gebiets mit ortsnahen Finanzdienstleistungen beizutragen. Jedenfalls wurde nicht nachgewiesen, dass eine solche Beschränkung für die Erreichung dieser Ziele erforderlich war.

28      Folglich ist Art. 49 AEUV dahin auszulegen, dass er einer Vorschrift wie Art. 6 Abs. 7 Nr. 2 Buchst. a des Gesetzes 11/2010 entgegensteht, wonach von einer Steuer, die auf Kundeneinlagen bei Kreditinstituten erhoben wird, die in einer bestimmten Region eines Mitgliedstaats tätig sind, ein allgemeiner Abzug in Höhe von 200 000 Euro ausschließlich zugunsten der Kreditinstitute mit Sitz in dieser Region vorgenommen wird.

29      Beim in Art. 6 Abs. 7 Nr. 2 Buchst. b des Gesetzes 11/2010 geregelten zweiten allgemeinen Abzug werden vom Bruttobetrag der IDECA für jede Niederlassung in der Autonomen Gemeinschaft Andalusien 5 000 Euro abgezogen; dieser Abzug erhöht sich für jede Niederlassung in einer Gemeinde mit weniger als 2 000 Einwohnern auf 7 500 Euro.

30      Insoweit ist darauf hinzuweisen, dass alle zur Zahlung der IDECA verpflichteten Kreditinstitute durch diesen zweiten allgemeinen Abzug entlastet werden, unabhängig davon, ob sie ihren Sitz in Andalusien, in einer anderen Region Spaniens oder in einem anderen Mitgliedstaat der Union haben. Eine Vorschrift, die einen solchen Abzug vorsieht, begründet somit keine offensichtliche Diskriminierung aufgrund des Unternehmenssitzes.

31      Zu der Frage, ob eine solche Vorschrift eine mittelbare Diskriminierung darstellen kann, ist darauf hinzuweisen, dass die Vorschriften über die Gleichbehandlung nicht nur offensichtliche Diskriminierungen aufgrund des Sitzes der Unternehmen, sondern auch alle versteckten Formen der Diskriminierung verbieten, die durch die Anwendung anderer Unterscheidungsmerkmale tatsächlich zu dem gleichen Ergebnis führen (vgl. in diesem Sinne Urteil vom 5. Februar 2014, Hervis Sport- és Divatkereskedelmi, C-385/12, EU:C:2014:47, Rn. 30).

32      Im vorliegenden Fall geht zwar aus dem Vorabentscheidungsersuchen hervor, dass nach Auffassung des vorlegenden Gerichts ein solcher Abzug dazu beiträgt, dass der IDECA de facto nur die Kreditinstitute unterliegen, die ihren Sitz nicht in der Autonomen Gemeinschaft Andalusien haben, doch wurden weder vom vorlegenden Gericht noch von den Verfahrensbeteiligten, die schriftliche Erklärungen eingereicht haben, hinreichende Ausführungen zu diesem Punkt gemacht, so dass der Gerichtshof hierüber nicht entscheiden kann.

33      Somit ist Art. 49 AEUV dahin auszulegen, dass er einer Vorschrift wie Art. 6 Abs. 7 Nr. 2 Buchst. b des Gesetzes 11/2010, wonach bei einer Steuer auf Kundeneinlagen bei Kreditinstituten, die in einer bestimmten Region eines Mitgliedstaats tätig sind, vom Bruttobetrag dieser Steuer für jede Niederlassung in dieser Region 5 000 Euro abgezogen werden und der Abzug sich für jede Niederlassung in einer Gemeinde mit weniger als 2 000 Einwohnern auf 7 500 Euro erhöht, nicht entgegensteht, solange dieser Abzug nicht faktisch zu einer ungerechtfertigten Diskriminierung aufgrund des Sitzes der betroffenen Kreditinstitute führt; dies zu prüfen ist Sache des vorlegenden Gerichts.

 Zu den besonderen Abzügen

34      Vorab ist darauf hinzuweisen, dass zwar, wie in Rn. 14 des vorliegenden Urteils ausgeführt, in der ersten Vorlagefrage die Art. 49, 56 und 63 AEUV angesprochen werden, dass aber die mit Art. 6 Abs. 7 Nr. 3 des Gesetzes 11/2010 eingeführten besonderen Abzüge nur im Hinblick auf den freien Kapitalverkehr zu prüfen sind. Denn für diese Abzüge ist kein Zusammenhang mit dem Ort der Niederlassung der betroffenen Kreditinstitute erforderlich. Da diese Abzüge zudem nur im Hinblick auf Kredite, Darlehen und Anlagen Anwendung finden, die Vorhaben in Andalusien zugutekommen, zielen sie darauf ab, Kapitalströme zu lenken, und fallen damit in erster Linie unter den freien Kapitalverkehr; ihre Auswirkungen auf den freien Dienstleistungsverkehr sind demgegenüber zweitrangig.

35      Zu diesen besonderen Abzügen ist darauf hinzuweisen, dass Art. 6 Abs. 7 Nr. 3 des Gesetzes 11/2010 den betroffenen Kreditinstituten erlaubt, den Betrag, der auf Kredite, Darlehen und Anlagen entfällt, die Vorhaben in Andalusien im Rahmen einer Strategie zum nachhaltigen Wirtschaften zugutekommen, die in den von der Autonomen Gemeinschaft jährlich erlassenen Haushaltsgesetzen erwähnt werden, ebenso vom Bruttobetrag der IDECA abzuziehen wie die Beträge, die im entsprechenden Besteuerungszeitraum in Andalusien dem Sozialwerk der Sparkassen und dem Fonds für Bildung und Förderung der Genossenschaftsbanken zugutekamen.

36      Zu den Anwendungsmodalitäten und den Zielen, die mit den im Ausgangsverfahren in Rede stehenden besonderen Abzügen verfolgt werden, verweist das Vorabentscheidungsersuchen jedoch ohne weitere Ausführungen lediglich auf eine Strategie zum nachhaltigen Wirtschaften sowie auf ein Sozialwerk der Sparkassen und einen Fonds für Bildung und Förderung der Genossenschaftsbanken. Insoweit macht das vorlegende Gericht insbesondere keine weiteren Ausführungen dazu, welche Arten von Projekten zu diesen Abzügen berechtigen können, wenn diese Vorschrift in den jährlich von der Autonomen Gemeinschaft Andalusien erlassenen Haushaltsgesetzen angewandt wird, deren Inhalt dem Gerichtshof nicht zur Kenntnis gebracht wurde. Der Gerichtshof kann daher anhand der Angaben im Vorabentscheidungsersuchen zu den Anwendungsmodalitäten und den Zielen, die mit den im Ausgangsverfahren in Rede stehenden besonderen Abzügen verfolgt werden, nicht in Kenntnis der Sachlage über die Vereinbarkeit dieser besonderen Abzüge mit Art. 63 AEUV entscheiden.

37      Da jedoch die Regionalregierung von Andalusien in ihren schriftlichen Erklärungen geltend macht, dass das Hauptziel der besonderen Abzüge darin bestehe, einen Anreiz für Investitionen in der Autonomen Gemeinschaft Andalusien zu schaffen und das regionale Sparen zu fördern, erscheinen folgende Erläuterungen angebracht, um die erste Vorlagefrage zweckdienlich zu beantworten.

38      Falls diese besonderen Abzüge dahin zu verstehen sind, dass mit ihnen ein rein wirtschaftliches Ziel verfolgt wird, was das vorlegende Gericht zu prüfen hat, ist insoweit zunächst darauf hinzuweisen, dass Art. 6 Abs. 7 Nr. 3 des Gesetzes 11/2010 zu einer Ungleichbehandlung führt, die geeignet ist, die der IDECA unterliegenden Kreditinstitute davon abzuhalten, in anderen Mitgliedstaaten zu investieren, da diese Abzüge zur Folge haben, dass nur diejenigen im Gesetz 11/2010 genannten Einlagen, die keinen Vorhaben in Andalusien zugutekommen, durch die IDECA belastet werden, während für solche Vorhaben verwendete Einlagen begünstigt werden.

39      Zudem kann der Ort der Investition per definitionem kein gültiges Kriterium sein, um auf das Bestehen eines objektiven Unterschieds zwischen den in Rede stehenden Sachverhalten zu schließen und um infolgedessen das Bestehen einer nach Art. 63 AEUV verbotenen Diskriminierung auszuschließen (vgl. in diesem Sinne Urteile vom 16. Juni 2011, Kommission/Österreich, C-10/10, EU:C:2011:399, Rn. 35, und vom 18. Juni 2020, Kommission/Ungarn [Transparenz von Vereinigungen], C-78/18, EU:C:2020:476, Rn. 63).

40      Schließlich kann nach ständiger Rechtsprechung ein rein wirtschaftliches Ziel die Beschränkung einer durch den AEU-Vertrag garantierten Grundfreiheit nicht rechtfertigen (vgl. Urteil vom 7. April 2011, Kommission/Portugal, C-20/09, EU:C:2011:214, Rn. 65 und die dort angeführte Rechtsprechung).

41      Nach alledem ist auf die erste Frage zu antworten, dass bei Abzügen vom Bruttobetrag einer Steuer, mit der Kundeneinlagen bei Kreditinstituten mit Hauptsitz oder Niederlassungen in einer Region eines Mitgliedstaats belastet werden, die in Art. 49 AEUV verankerte Niederlassungsfreiheit dahin auszulegen ist, dass sie

–        dem entgegensteht, dass vom Bruttobetrag dieser Steuer ein Abzug in Höhe von 200 000 Euro zugunsten derjenigen Kreditinstitute vorgenommen wird, die ihren Sitz in dieser Region haben;

–        dem nicht entgegensteht, dass vom Bruttobetrag dieser Steuer Abzüge in Höhe von 5 000 Euro für jede Niederlassung in dieser Region vorgenommen werden und dieser Abzug sich für jede Niederlassung in einer Gemeinde mit weniger als 2 000 Einwohnern auf 7 500 Euro erhöht, solange diese Abzüge nicht faktisch zu einer ungerechtfertigten Diskriminierung aufgrund des Sitzes der betroffenen Kreditinstitute führen, was zu prüfen Sache des vorlegenden Gerichts ist.

Art. 63 Abs. 1 AEUV ist dahin auszulegen, dass er im Fall einer Steuer auf Kundeneinlagen bei Kreditinstituten mit Hauptsitz oder Niederlassungen in einer Region eines Mitgliedstaats dem entgegensteht, dass der Betrag, der auf Kredite, Darlehen und Anlagen entfällt, die Vorhaben in dieser Region zugutekommen, vom Bruttobetrag dieser Steuer abgezogen wird, sofern mit diesen Abzügen ein rein wirtschaftliches Ziel verfolgt wird.

 Zur zweiten Frage

42      Mit seiner zweiten Frage möchte das vorlegende Gericht wissen, ob Art. 135 Abs. 1 Buchst. d und Art. 401 der Mehrwertsteuerrichtlinie dahin auszulegen sind, dass sie einer nationalen Steuer wie der IDECA entgegenstehen.

43      Vorab ist festzustellen, dass durch den Umstand, dass die Kundeneinlagen bei Kreditinstituten der IDECA unterliegen, die Befreiung dieser Einlagen nach Art. 135 Abs. 1 Buchst. d der Mehrwertsteuerrichtlinie nicht in Frage gestellt wird. Folglich ist dieser Artikel vorliegend nicht relevant.

44      Nach ihrem Art. 401 hindert die Mehrwertsteuerrichtlinie einen Mitgliedstaat nicht daran, Abgaben auf Versicherungsverträge, Spiele und Wetten, Verbrauchsteuern, Grunderwerbsteuern sowie ganz allgemein alle Steuern, Abgaben und Gebühren, die nicht den Charakter von Umsatzsteuern haben, beizubehalten oder einzuführen, sofern die Erhebung dieser Steuern, Abgaben und Gebühren im Verkehr zwischen den Mitgliedstaaten nicht mit Formalitäten beim Grenzübertritt verbunden ist.

45      Daraus folgt nach ständiger Rechtsprechung des Gerichtshofs, dass die Beibehaltung oder Einführung von Steuern, Abgaben und Gebühren durch einen Mitgliedstaat nur unter der Bedingung zulässig ist, dass diese nicht einer Umsatzsteuer gleichkommen (Urteile vom 20. März 2014, Caixa d’Estalvis i Pensions de Barcelona, C-139/12, EU:C:2014:174, Rn. 28, und vom 12. Juni 2019, Oro Efectivo, C-185/18, EU:C:2019:485, Rn. 21 sowie die dort angeführte Rechtsprechung).

46      Ob eine Steuer, Abgabe oder Gebühr den Charakter einer Umsatzsteuer im Sinne des Art. 401 der Mehrwertsteuerrichtlinie hat, hängt vor allem davon ab, ob sie das Funktionieren des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems beeinträchtigt, indem sie den Waren- und Dienstleistungsverkehr sowie kommerzielle Umsätze so belastet, wie es für die Mehrwertsteuer kennzeichnend ist. Der Gerichtshof hat hierzu ausgeführt, dass Steuern, Abgaben und Gebühren, die die wesentlichen Merkmale der Mehrwertsteuer aufweisen, in jedem Fall als Maßnahmen anzusehen sind, die den Waren- und Dienstleistungsverkehr in einer mit der Mehrwertsteuer vergleichbaren Art und Weise belasten, auch wenn sie sich nicht in allen Punkten mit ihr decken (Urteile vom 7. August 2018, Viking Motors u. a., C-475/17, EU:C:2018:636, Rn. 36 und 37, sowie vom 3. März 2020, Vodafone Magyarország, C-75/18, EU:C:2020:139, Rn. 59 und 60).

47      Dagegen steht Art. 401 der Mehrwertsteuerrichtlinie der Beibehaltung oder Einführung einer Steuer, die eines der wesentlichen Merkmale der Mehrwertsteuer nicht aufweist, nicht entgegen (Urteil vom 3. März 2020, Vodafone Magyarország, C-75/18, EU:C:2020:139, Rn. 61 und die dort angeführte Rechtsprechung).

48      Aus der Rechtsprechung ergeben sich vier solche Merkmale, und zwar die allgemeine Geltung der Mehrwertsteuer für alle sich auf Gegenstände und Dienstleistungen beziehenden Geschäfte, die Festsetzung ihrer Höhe proportional zum Preis, den der Steuerpflichtige als Gegenleistung für die Gegenstände und Dienstleistungen erhält, ihre Erhebung auf jeder Produktions- und Vertriebsstufe einschließlich der Einzelhandelsstufe, ungeachtet der Zahl der zuvor bewirkten Umsätze, sowie der Abzug der auf den vorhergehenden Produktions- und Vertriebsstufen bereits entrichteten Beträge von der vom Steuerpflichtigen geschuldeten Mehrwertsteuer, so dass sie sich auf der jeweiligen Stufe nur auf den auf dieser Stufe vorhandenen Mehrwert bezieht und die Belastung letztlich vom Verbraucher getragen wird (Urteil vom 3. März 2020, Vodafone Magyarország, C-75/18, EU:C:2020:139, Rn. 62 und die dort angeführte Rechtsprechung).

49      Im vorliegenden Fall ist festzustellen, dass die IDECA nicht die wesentlichen Merkmale der Mehrwertsteuer aufweist.

50      Zunächst ist diese Steuer von Kreditinstituten für den Besitz von Kundeneinlagen zu entrichten und nicht für gewerbliche Umsätze im Einlagengeschäft, so dass nicht angenommen werden kann, dass sie auf Geschäfte Anwendung findet, die sich auf Gegenstände oder Dienstleistungen beziehen. Da außerdem die Besteuerungsgrundlage der IDECA dem arithmetischen Mittel des für jedes Kalenderquartal des Besteuerungszeitraums gebildeten Saldos entspricht, der sich am Ende der die Kundeneinlagen betreffenden Rubrik der Verbindlichkeiten in der Bilanz der Kreditinstitute ergibt, wird die Höhe dieser Steuer nicht proportional zu der Gegenleistung festgesetzt, die die Kreditinstitute erhalten. Darüber hinaus wird die IDECA nicht auf jeder Produktions- und Vertriebsstufe von Finanzdienstleistungen erhoben. Schließlich wird, da Art. 6 Abs. 5 Nr. 3 des Gesetzes 11/2010 den Kreditinstituten die Abwälzung der IDECA auf Dritte ausdrücklich untersagt, die Belastung letztlich nicht von den Verbrauchern getragen.

51      Unter diesen Umständen stellt die IDECA weder eine Umsatzsteuer noch eine dieser gemäß Art. 401 der Mehrwertsteuerrichtlinie vergleichbare Steuer dar.

52      Nach alledem ist auf die zweite Frage zu antworten, dass Art. 401 der Mehrwertsteuerrichtlinie dahin auszulegen ist, dass er einer nationalen Rechtsvorschrift nicht entgegensteht, durch die eine Steuer auf den Besitz von Kundeneinlagen bei Kreditinstituten eingeführt wird, deren Besteuerungsgrundlage dem arithmetischen Mittel des vierteljährlichen Saldos dieser Einlagen entspricht und die vom Steuerpflichtigen nicht auf Dritte abgewälzt werden darf.

 Kosten

53      Für die Parteien des Ausgangsverfahrens ist das Verfahren ein Zwischenstreit in dem bei dem vorlegenden Gericht anhängigen Rechtsstreit; die Kostenentscheidung ist daher Sache dieses Gerichts. Die Auslagen anderer Beteiligter für die Abgabe von Erklärungen vor dem Gerichtshof sind nicht erstattungsfähig.

Aus diesen Gründen hat der Gerichtshof (Siebte Kammer) für Recht erkannt:

1.      Bei Abzügen vom Bruttobetrag einer Steuer, mit der Kundeneinlagen bei Kreditinstituten mit Hauptsitz oder Niederlassungen in einer Region eines Mitgliedstaats belastet werden, ist die in Art. 49 AEUV verankerte Niederlassungsfreiheit dahin auszulegen, dass sie

–        dem entgegensteht, dass vom Bruttobetrag dieser Steuer ein Abzug in Höhe von 200 000 Euro zugunsten derjenigen Kreditinstitute vorgenommen wird, die ihren Sitz in dieser Region haben;

–        dem nicht entgegensteht, dass vom Bruttobetrag dieser Steuer Abzüge in Höhe von 5 000 Euro für jede Niederlassung in dieser Region vorgenommen werden und dieser Abzug sich für jede Niederlassung in einer Gemeinde mit weniger als 2 000 Einwohnern auf 7 500 Euro erhöht, solange diese Abzüge nicht faktisch zu einer ungerechtfertigten Diskriminierung aufgrund des Sitzes der betroffenen Kreditinstitute führen, was zu prüfen Sache des vorlegenden Gerichts ist.

Art. 63 Abs. 1 AEUV ist dahin auszulegen, dass er im Fall einer Steuer auf Kundeneinlagen bei Kreditinstituten mit Hauptsitz oder Niederlassungen in einer Region eines Mitgliedstaats dem entgegensteht, dass der Betrag, der auf Kredite, Darlehen und Anlagen entfällt, die Vorhaben in dieser Region zugutekommen, vom Bruttobetrag dieser Steuern abgezogen wird, sofern mit diesen Abzügen ein rein wirtschaftliches Ziel verfolgt wird.

2.      Art. 401 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem ist dahin auszulegen, dass er einer nationalen Rechtsvorschrift nicht entgegensteht, durch die eine Steuer auf den Besitz von Kundeneinlagen bei Kreditinstituten eingeführt wird, deren Besteuerungsgrundlage dem arithmetischen Mittel des vierteljährlichen Saldos dieser Einlagen entspricht und die vom Steuerpflichtigen nicht auf Dritte abgewälzt werden darf.

Unterschriften

*      Verfahrenssprache: Spanisch.