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Edizione provvisoria

SENTENZA DELLA CORTE (Settima Sezione)

25 febbraio 2021 (*)

«Rinvio pregiudiziale – Libertà di stabilimento  Libera circolazione dei capitali – Fiscalità  Imposta che grava sui depositi di clienti detenuti dagli istituti di credito – Detrazioni fiscali concesse unicamente agli istituti aventi la loro sede sociale o loro agenzie nel territorio della comunità autonoma dell’Andalusia – Detrazioni fiscali concesse unicamente per investimenti relativi a progetti realizzati in tale comunità autonoma – Sistema comune d’imposta sul valore aggiunto (IVA)  Direttiva 2006/112/CE  Articolo 401  Divieto di riscuotere altre imposte nazionali aventi il carattere di imposte sul volume d’affari  Nozione di “imposta sul volume d’affari”  Caratteristiche essenziali dell’IVA  Insussistenza»

Nella causa C-712/19,

avente ad oggetto la domanda di pronuncia pregiudiziale proposta alla Corte, ai sensi dell’articolo 267 TFUE, dal Tribunal Supremo (Corte suprema, Spagna), con decisione del 16 luglio 2019, pervenuta in cancelleria il 24 settembre 2019, nel procedimento

Novo Banco SA

contro

Junta de Andalucía,

LA CORTE (Settima Sezione),

composta da A. Kumin, presidente di sezione, T. von Danwitz (relatore) e P.G. Xuereb, giudici,

avvocato generale: M. Szpunar

cancelliere: A. Calot Escobar

vista la fase scritta del procedimento,

considerate le osservazioni presentate:

–        per la Novo Banco SA, da J. Igual Gorgonio e A. Morillo Méndez, abogados;

–        per la Junta de Andalucía, da A. Velázquez Párraga, letrada;

–        per il governo spagnolo, da J. Ruiz Sánchez, in qualità di agente;

–        per la Commissione europea, da L. Lozano Palacios e N. Gossement, in qualità di agenti,

vista la decisione, adottata dopo aver sentito l’avvocato generale, di giudicare la causa senza conclusioni,

ha pronunciato la seguente

Sentenza

1        La domanda di pronuncia pregiudiziale verte sull’interpretazione degli articoli 49, 56 e 63 TFUE, nonché della direttiva 2006/112/CE del Consiglio, del 28 novembre 2006, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto (GU 2006, L 347, pag. 1; in prosieguo: la «direttiva IVA»), in particolare del suo articolo 135, paragrafo 1, lettera d), e del suo articolo 401.

2        Tale domanda è stata presentata nell’ambito di una controversia tra la Novo Banco SA e la Junta de Andalucía (governo della comunità autonoma dell’Andalusia, Spagna) in merito all’assoggettamento di tale società a un’imposta sui depositi effettuati dai clienti degli istituti di credito ubicati in Andalusia (in prosieguo: l’«IDECA»).

 Contesto normativo

 Diritto dell’Unione

3        L’articolo 135, paragrafo 1, lettera d), della direttiva IVA dispone quanto segue:

«Gli Stati membri esentano le operazioni seguenti:

(...)

d)      le operazioni, compresa la negoziazione, relative ai depositi di fondi, ai conti correnti, ai pagamenti, ai giroconti, ai crediti, agli assegni e ad altri effetti commerciali, ad eccezione del ricupero dei crediti».

4        L’articolo 401 di tale direttiva così recita:

«Ferme restando le altre disposizioni comunitarie, le disposizioni della presente direttiva non vietano ad uno Stato membro di mantenere o introdurre imposte sui contratti di assicurazione, imposte sui giochi e sulle scommesse, accise, imposte di registro e qualsiasi imposta, diritto o tassa che non abbia il carattere di imposta sul volume d’affari, sempreché tale imposta, diritto o tassa non dia luogo, negli scambi fra Stati membri, a formalità connesse con il passaggio di una frontiera».

 Diritto spagnolo

5        L’articolo 6 della Ley 11/2010 de medidas fiscales para la reducción del déficit público y para la sostenibilidad (legge 11/2010 recante misure fiscali in materia di riduzione del disavanzo pubblico e di sostenibilità) della comunità autonoma dell’Andalusia, del 3 dicembre 2010 (BOE n. 314, del 27 dicembre 2010, pag. 107193; in prosieguo: la «legge 11/2010») ha istituito l’IDECA. Tale articolo prevede quanto segue:

«(...)

2.      Natura e oggetto dell’imposta

L’[IDECA] è un’imposta propria della comunità autonoma dell’Andalusia, a carattere diretto, che, nei termini previsti dalla presente legge, grava sugli istituti menzionati al paragrafo 5 del presente articolo per il fatto che detengono depositi effettuati da clienti.

3.      Fatto generatore

Il fatto generatore dell’[IDECA] è la detenzione di depositi effettuati da clienti, che comportino un obbligo di restituzione.

(...)

5.      Soggetti passivi

(1)      Gli istituti di credito sono assoggettati, in qualità di contribuenti, per i depositi effettuati dai clienti della sede centrale o delle agenzie situate in Andalusia.

(...)

(3)      I soggetti passivi non possono ripercuotere su terzi l’importo dell’imposta.

6.      Base imponibile

(1)      La base imponibile è costituita dalla media aritmetica del saldo finale di ciascun trimestre civile del periodo d’imposta, corrispondente alla voce “4. Depositi della clientela” del passivo del bilancio riservato degli istituti di credito, figuranti nelle situazioni finanziarie individuali e corrispondenti ai depositi effettuati presso le sedi centrali o le agenzie situate in Andalusia.

(...)

7.      Calcolo dell’imposta

(1)      L’importo lordo dell’imposta si ottiene applicando alla base imponibile la seguente tabella d’imposta:

Base imponibile fino a (EUR)

Importo lordo dell’imposta (EUR)

Resto della base imponibile fino a (EUR)

Aliquota applicabile (percentuale)



150 000 000

0,3

150 000 000

450 000

450 000 000

0,4

600 000 000

2 250 000

oltre

0,5


(2)      Detrazioni generali. L’importo lordo dell’imposta è diminuito, alle condizioni stabilite mediante regolamento, dei seguenti importi:

a)      EUR 200 000, quando la sede sociale dell’istituto di credito è stabilita in Andalusia;

b)      EUR 5 000 per agenzia stabilita in Andalusia. Tale importo è aumentato a EUR 7 500 quando l’agenzia è situata in un comune la cui popolazione residente è inferiore a 2 000 abitanti.

(3)      Detrazioni specifiche. Sono parimenti detraibili:

a)      l’importo dei crediti, dei prestiti e degli investimenti destinati, nell’esercizio, a progetti in Andalusia nell’ambito della strategia per un’economia sostenibile, indicati nelle leggi di bilancio di ogni anno;

b)      gli importi destinati all’Opera sociale delle casse di risparmio e al Fondo per l’educazione e la promozione delle cooperative di credito, effettivamente investiti in Andalusia durante il periodo d’imposta.

(...)

(4)      L’importo netto dell’imposta è ottenuto applicando le detrazioni di cui ai punti 2 e 3 del presente paragrafo. La somma delle detrazioni è limitata all’importo lordo dell’imposta, senza che l’importo netto dell’imposta possa essere inferiore a zero euro. Se le detrazioni non si applicano, l’importo netto dell’imposta è pari al suo importo lordo.

(...)

8.      Periodo d’imposta ed esigibilità

(1)      Il periodo d’imposta della presente imposta è l’anno civile (...).

(...)».

6        Adottata in seguito all’istituzione, da parte dello Stato spagnolo, di un’imposta sui depositi effettuati presso istituti di credito, entrata in vigore il 1° gennaio 2013, la sedicesima disposizione addizionale della Ley 7/2013, del Presupuesto de la Comunidad Autónoma de Andalucía para el año 2014 (legge 7/2013, che stabilisce il bilancio della Comunità autonoma dell’Andalusia per l’anno 2014), del 23 dicembre 2013 (BOE n. 18, del 21 gennaio 2014, pag. 3380), dispone quanto segue:

«L’articolo 6 della [legge 11/2010], che disciplina l’IDECA, è privo di effetto, a decorrere dal 1° gennaio 2013 e per tutto il tempo in cui esiste un prelievo fiscale a livello statale gravante sul medesimo fatto generatore».

 Procedimento principale e questioni pregiudiziali

7        La Novo Banco, un istituto di credito che ha la sua sede sociale in Portogallo e possiede una succursale in Spagna, è stato oggetto di diversi avvisi di accertamento per l’esercizio 2012 a titolo dell’IDECA.

8        I reclami amministrativi della Novo Banco presentati contro tali avvisi di accertamento sono stati respinti con decisioni della Junta Superior de Hacienda de Andalucía (Consiglio superiore delle imposte dell’Andalusia, Spagna) del 12 marzo 2015. Parimenti, il ricorso proposto avverso queste ultime decisioni è stato respinto con una sentenza del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía (Corte superiore di giustizia dell’Andalusia, Spagna) del 27 febbraio 2017.

9        Contro tale sentenza la Novo Banco ha interposto un ricorso per cassazione dinanzi al Tribunal Supremo (Corte suprema, Spagna), giudice del rinvio.

10      Dinanzi a tale giudice, la Novo Banco ha fatto valere, da un lato, che le disposizioni che disciplinano l’IDECA, in particolare il regime delle detrazioni relative a tale imposta, violano gli articoli 49, 56 e 63 TFUE, in quanto stabiliscono una differenza di trattamento ingiustificata tra gli istituti di credito, a seconda che essi abbiano o meno la loro sede sociale nel territorio della comunità autonoma dell’Andalusia. Dall’altro, tale società ritiene che l’IDECA debba essere qualificata come imposta indiretta sui depositi ricevuti da istituti di credito e, di conseguenza, sull’attività finanziaria esercitata mediante tali depositi. Una simile imposta, secondo la Novo Banco, è incompatibile con l’articolo 135, paragrafo 1, lettera d), e con l’articolo 401 della direttiva IVA.

11      Per quanto riguarda la compatibilità dell’IDECA con gli articoli 49, 56 e 63 TFUE, il giudice del rinvio rileva che l’analisi di tale imposta e dei suoi elementi essenziali, il rapporto tra l’aliquota del prelievo e la portata delle detrazioni e, in particolare, la detrazione generale di EUR 200 000 di cui beneficiano gli istituti di credito aventi la loro sede sociale nel territorio della comunità autonoma dell’Andalusia, lo inducono a ritenere che l’IDECA sia un’imposta a carico, de facto, degli istituti di credito aventi la loro sede sociale al di fuori di tale comunità autonoma e, in particolare, in altri Stati membri. La stessa analisi si applicherebbe alle detrazioni specifiche di cui all’articolo 6, paragrafo 7, punto 3, della legge 11/2010.

12      Il suddetto giudice si chiede altresì se, nonostante il carattere diretto attribuitole dalla legge 11/2010, l’IDECA debba essere qualificata come un’imposta indiretta, in quanto, a suo avviso, grava su operazioni commerciali. Pertanto, si porrebbe la questione di stabilire se l’IDECA sia compatibile con l’articolo 135, paragrafo 1, lettera d), e con l’articolo 401 della direttiva IVA, poiché tale imposta grava sul possesso di depositi, mentre le operazioni relative ai depositi di fondi sono esenti dall’imposta sul valore aggiunto (IVA), in forza di tale articolo 135, paragrafo 1, lettera d).

13      In tali circostanze, il Tribunal Supremo (Corte suprema) ha deciso di sospendere il procedimento e di sottoporre alla Corte le seguenti questioni pregiudiziali:

«1)      Stabilire se gli articoli 49, 56 e 63 TFUE, che garantiscono, rispettivamente, la libertà di stabilimento, la libera prestazione dei servizi e la libera circolazione dei capitali, debbano essere interpretati nel senso che ostano, in particolare, a un sistema di detrazioni come quello previsto per l’IDECA ai punti 2 e 3 dell’articolo 6, paragrafo 7, della [legge 11/2010].

2)      Determinare se l’[IDECA] debba essere qualificata come un’imposta indiretta, malgrado la natura diretta attribuitale dal paragrafo 2 del suddetto articolo 6 della legge andalusa 11/2010 e, in tal caso, se la sua esistenza e la sua riscossione siano compatibili con l’IVA, alla luce di quanto previsto negli articoli 401 e 135, paragrafo 1, lettera d), della direttiva IVA».

 Sulle questioni pregiudiziali

 Sulla prima questione

14      Con la sua prima questione, il giudice del rinvio chiede se le libertà fondamentali sancite agli articoli 49, 56 e 63 TFUE debbano essere interpretate nel senso che esse ostano a un sistema di detrazioni generali e specifiche previsto da una normativa nazionale che istituisce un’imposta gravante sui depositi effettuati dai clienti degli istituti di credito stabiliti nel territorio di una comunità autonoma.

15      L’IDECA è un’imposta sui depositi effettuati dai clienti degli istituti di credito presso le sedi centrali o le agenzie situate in Andalusia. Due tipi di detrazioni sono previste all’articolo 6, paragrafo 7, della legge 11/2010, vale a dire, da un lato, detrazioni generali, al punto 2 di tale disposizione, e, dall’altro, detrazioni specifiche, al punto 3 della medesima.

 Sulle detrazioni generali

16      Per quanto riguarda le detrazioni generali, occorre rilevare che la prima di queste, di cui all’articolo 6, paragrafo 7, punto 2, lettera a), della legge 11/2010, prevede una detrazione di EUR 200 000 dall’importo lordo dell’IDECA a favore degli istituti di credito la cui sede sociale è situata in Andalusia. La seconda, prevista all’articolo 6, paragrafo 7, punto 2, lettera b), di tale legge, prevede una detrazione dall’importo lordo dell’IDECA di EUR 5 000 per agenzia stabilita in Andalusia, aumentati a EUR 7 500 per ogni agenzia situata in un comune con meno di 2 000 abitanti.

17      Dal momento che il giudice del rinvio chiede alla Corte di interpretare l’articolo 49 TFUE, relativo alla libertà di stabilimento, l’articolo 56 TFUE, relativo alla libera prestazione dei servizi, e l’articolo 63 TFUE, relativo alla libera circolazione dei capitali, occorre determinare se le disposizioni della normativa della comunità autonoma dell’Andalusia di cui al procedimento principale relative alle detrazioni generali possano rientrare nell’ambito di tali libertà.

18      Per quanto riguarda la questione di stabilire se una normativa nazionale rientri nell’ambito dell’una o dell’altra libertà di circolazione, da una giurisprudenza consolidata risulta che si deve prendere in considerazione l’oggetto della normativa di cui trattasi (sentenza del 10 febbraio 2011, Haribo Lakritzen Hans Riegel e Österreichische Salinen, C-436/08 e C-437/08, EU:C:2011:61, punto 34 nonché giurisprudenza ivi citata).

19      Dato che le detrazioni generali previste all’articolo 6, paragrafo 7, punto 2, della legge 11/2010 vanno a beneficio solo degli istituti di credito la cui sede sociale o le cui agenzie sono situate in Andalusia, esse riguardano il luogo di stabilimento di tali entità e possono quindi incidere in modo preponderante sulla libertà di stabilimento. Di conseguenza, tali detrazioni generali devono essere esaminate unicamente alla luce dell’articolo 49 TFUE.

20      La libertà di stabilimento, che l’articolo 49 TFUE attribuisce ai cittadini dell’Unione europea e che implica per essi l’accesso alle attività non subordinate e il loro esercizio, nonché la costituzione e la gestione di imprese alle stesse condizioni previste dalle leggi dello Stato membro di stabilimento per i propri cittadini, comprende, ai sensi dell’articolo 54 TFUE, per le società costituite a norma delle leggi di uno Stato membro e che abbiano la sede sociale, l’amministrazione centrale o la sede principale nel territorio dell’Unione europea, il diritto di svolgere la loro attività nello Stato membro di cui trattasi mediante una controllata, una succursale o un’agenzia (sentenza del 6 settembre 2012, Philips Electronics UK, C-18/11, EU:C:2012:532, punto 12 e giurisprudenza ivi citata).

21      Per quanto riguarda le società, si deve rilevare che la loro sede, ai sensi dell’articolo 54 TFUE, serve a determinare, al pari della cittadinanza per le persone fisiche, il loro collegamento con l’ordinamento giuridico di uno Stato membro. Ammettere che lo Stato membro di residenza possa liberamente riservare un trattamento diverso per il solo fatto che la sede di una società si trova in un altro Stato membro svuoterebbe di contenuto l’articolo 49 TFUE. La libertà di stabilimento è volta pertanto a garantire il beneficio del trattamento nazionale nello Stato membro di accoglienza, vietando ogni discriminazione fondata sul luogo in cui hanno sede le società (sentenza del 18 luglio 2007, Oy AA, C-231/05, EU:C:2007:439, punto 30 e giurisprudenza ivi citata).

22      Perché una differenza di trattamento tra società a seconda di dove si trovi la loro sede sia compatibile con la libertà di stabilimento, è necessario o che essa riguardi situazioni che non sono oggettivamente comparabili  e in tal caso la comparabilità di una situazione transfrontaliera con una situazione interna deve essere esaminata tenendo conto dell’obiettivo perseguito dalle disposizioni nazionali in questione  oppure che essa sia giustificata da un motivo imperativo di interesse generale (v. sentenze del 1° aprile 2014, Felixstowe Dock and Railway Company e a., C-80/12, EU:C:2014:200, punto 25, nonché del 22 febbraio 2018, X e X, C-398/16 e C-399/16, EU:C:2018:110, punto 32).

23      Affinché una restrizione alla libertà di stabilimento sia giustificata da motivi imperativi di interesse generale, occorre inoltre che essa sia idonea a garantire la realizzazione dell’obiettivo perseguito e non vada oltre quanto necessario per raggiungere tale obiettivo (sentenze del 18 luglio 2007, Oy AA, C-231/05, EU:C:2007:439, punto 44 e giurisprudenza ivi citata, nonché del 12 dicembre 2013, Imfeld e Garcet, C-303/12, EU:C:2013:822, punto 64).

24      Per quanto riguarda la prima detrazione, di cui all’articolo 6, paragrafo 7, punto 2, lettera a), della legge 11/2010, occorre constatare che essa istituisce una differenza di trattamento tra, da un lato, gli istituti di credito la cui sede sociale è situata in Andalusia, che beneficiano del vantaggio fiscale risultante dalla detrazione di cui trattasi e, dall’altro, quelli la cui sede sociale è situata in un’altra regione della Spagna o in un altro Stato membro, che non beneficiano di tale detrazione e sono quindi soggetti a una tassazione più elevata.

25      Contrariamente a quanto sostenuto dal governo della comunità autonoma dell’Andalusia, non si può ritenere che tale differenza di trattamento sia moderata o compensata dalla detrazione generale prevista all’articolo 6, paragrafo 7, punto 2, lettera b), della legge 11/2010, secondo cui tutti gli istituti di credito beneficiano di detrazioni in funzione del numero di agenzie situate in Andalusia, indipendentemente dal luogo in cui detti istituti hanno sede.

26      Per quanto riguarda la comparabilità delle situazioni degli istituti di credito la cui sede è situata in Andalusia e di quelli che, pur avendo sede in uno Stato membro diverso dal Regno di Spagna, possiedono agenzie in Andalusia, occorre rilevare che, per tutti gli istituti di credito, la base imponibile dell’IDECA è costituita dalla media aritmetica del saldo dei depositi effettuati presso le sedi centrali o le agenzie situate in Andalusia. Orbene, trattando in modo identico, ai fini impositivi, queste due categorie di istituti di credito, il legislatore ammette che, tenuto conto delle modalità e delle condizioni impositive, tra di essi non sussiste alcuna differenza di situazione oggettiva che possa giustificare una differenza di trattamento (v., in tal senso, sentenze del 28 gennaio 1986, Commissione/Francia, 270/83, EU:C:1986:37, punto 20, nonché del 12 giugno 2018, Bevola e Jens W. Trock, C-650/16, EU:C:2018:424, punto 34).

27      Per quanto riguarda la possibilità di giustificare la restrizione alla libertà di stabilimento con un motivo imperativo di interesse generale, il governo della comunità autonoma dell’Andalusia fa valere che le detrazioni generali mirano a incoraggiare pratiche di inclusione finanziaria in zone rurali, nonché l’installazione e l’efficienza degli istituti di credito in Andalusia. A tale riguardo, è sufficiente constatare che un simile obiettivo non può giustificare la limitazione della concessione di un trattamento favorevole, vale a dire una detrazione di EUR 200 000 dall’importo lordo dell’IDECA, ai soli istituti di credito con sede in Andalusia, dato che, a differenza del numero e del luogo delle agenzie, la presenza della sola sede sociale in un determinato territorio non appare idonea a contribuire alla copertura di tale territorio da parte di servizi finanziari di prossimità. In ogni caso, non è stato dimostrato che una simile limitazione sia necessaria per conseguire tali obiettivi.

28      Di conseguenza, si deve concludere che l’articolo 49 TFUE deve essere interpretato nel senso che esso osta a una disposizione quale l’articolo 6, paragrafo 7, punto 2, lettera a), della legge 11/2010, in forza della quale una detrazione generale relativa a un’imposta che incide sui depositi effettuati dai clienti di istituti di credito attivi nel territorio di una determinata regione nel territorio di uno Stato membro è concessa, per un importo di EUR 200 000, a favore dei soli istituti di credito la cui sede sociale è stabilita nel territorio di detta regione.

29      La seconda detrazione generale, di cui all’articolo 6, paragrafo 7, punto 2, lettera b), della legge 11/2010, prevede una detrazione dall’importo lordo dell’IDECA di un importo di EUR 5 000 per agenzia stabilita nel territorio della comunità autonoma dell’Andalusia, aumentati a EUR 7 500 per ogni agenzia situata in un comune con meno di 2 000 abitanti.

30      A tale riguardo, occorre rilevare che tutti gli istituti di credito assoggettati all’IDECA possono beneficiare di questa seconda detrazione generale, indipendentemente dal fatto che la loro sede sociale sia situata in Andalusia, in un’altra regione della Spagna o in un altro Stato membro dell’Unione. Una disposizione che prevede una simile detrazione non istituisce quindi una discriminazione palese in funzione del luogo della suddetta sede sociale.

31      Per quanto riguarda la questione di stabilire se si possa ritenere che una simile disposizione costituisca una discriminazione indiretta, occorre rilevare che sono vietate non soltanto le discriminazioni palesi basate sul luogo in cui hanno sede le società, ma anche qualsiasi forma dissimulata di discriminazione che, in applicazione di altri criteri di distinzione, conduca di fatto allo stesso risultato (v., in tal senso, sentenza del 5 febbraio 2014, Hervis Sport- és Divatkereskedelmi, C-385/12, EU:C:2014:47, punto 30).

32      Nel caso di specie, sebbene dalla domanda di pronuncia pregiudiziale risulti che il giudice del rinvio ritiene che una simile detrazione contribuisca a che l’IDECA gravi, de facto, sui soli istituti di credito la cui sede non è situata nel territorio della comunità autonoma dell’Andalusia, né il giudice del rinvio né le parti che hanno presentato osservazioni scritte hanno fornito sufficienti precisazioni su tale punto, di modo che la Corte non è in grado di statuire al riguardo.

33      Pertanto, si deve concludere che l’articolo 49 TFUE deve essere interpretato nel senso che esso non osta a una disposizione quale l’articolo 6, paragrafo 7, punto 2, lettera b), della legge 11/2010, in forza della quale, per quanto riguarda un’imposta sui depositi effettuati dai clienti degli istituti di credito attivi nel territorio di una determinata regione di uno Stato membro, è concessa una detrazione dall’importo lordo di tale imposta pari a EUR 5 000 per ogni agenzia stabilita nel territorio di tale regione, aumentati a EUR 7 500 per ogni agenzia situata in un comune con meno di 2 000 abitanti, a meno che tale detrazione non comporti, di fatto, una discriminazione ingiustificata fondata sul luogo in cui hanno sede gli istituti di credito in questione, circostanza che spetta al giudice del rinvio verificare.

 Sulle detrazioni specifiche

34      In via preliminare, occorre rilevare che  sebbene, come ricordato al punto 14 della presente sentenza, la prima questione pregiudiziale si riferisca agli articoli 49, 56 e 63 TFUE  occorre esaminare le detrazioni specifiche istituite all’articolo 6, paragrafo 7, punto 3, della legge 11/2010 solo alla luce della libera circolazione dei capitali. Infatti, tali detrazioni non richiedono alcun collegamento con il luogo in cui sono stabiliti gli istituti di credito interessati. Inoltre, poiché tali detrazioni si applicano solo nei confronti di crediti, prestiti e investimenti destinati a progetti realizzati in Andalusia, esse mirano a orientare flussi di capitale e pertanto rientrano in primo luogo nell’ambito della libera circolazione dei capitali, mentre il loro effetto sulla libera circolazione dei servizi è solo del tutto secondario.

35      Per quanto riguarda tali detrazioni specifiche, occorre rilevare che l’articolo 6, paragrafo 7, punto 3, della legge 11/2010 consente agli istituti di credito interessati di detrarre dall’importo lordo dell’IDECA l’importo dei crediti, dei prestiti e degli investimenti destinati a progetti realizzati in Andalusia nell’ambito di una strategia in vista di un’economia sostenibile, menzionati nelle leggi di bilancio adottate ogni anno da tale comunità autonoma, nonché gli importi destinati all’Opera sociale delle casse di risparmio e al Fondo per l’educazione e la promozione delle cooperative di credito, effettivamente investiti in Andalusia durante il periodo d’imposta in questione.

36      Orbene, per quanto riguarda le modalità di applicazione e gli obiettivi perseguiti dalle detrazioni specifiche di cui al procedimento principale, la domanda di pronuncia pregiudiziale si limita a riferirsi, senza ulteriori precisazioni, a una strategia di economia sostenibile, nonché a un’opera sociale delle casse di risparmio e a un fondo per l’istruzione e la promozione delle cooperative di credito. Al riguardo, in particolare, il giudice del rinvio non precisa nemmeno quali tipi di progetti possano dare diritto a tali detrazioni, applicando detta disposizione nelle leggi di bilancio adottate annualmente dalla comunità autonoma dell’Andalusia, il cui contenuto non è stato portato a conoscenza della Corte. Pertanto, le indicazioni contenute nella domanda di pronuncia pregiudiziale riguardo alle modalità di applicazione e agli obiettivi perseguiti dalle detrazioni specifiche di cui al procedimento principale non consentono alla Corte di pronunciarsi con cognizione di causa sulla compatibilità di tali detrazioni specifiche con l’articolo 63 TFUE.

37      Tuttavia, poiché nelle sue osservazioni scritte il governo della comunità autonoma dell’Andalusia fa valere che l’obiettivo principale delle detrazioni specifiche è incoraggiare gli investimenti in tale comunità autonoma e promuovere il risparmio regionale, occorre precisare quanto segue, al fine di fornire una risposta utile alla prima questione pregiudiziale.

38      Al riguardo, nell’ipotesi in cui tali detrazioni specifiche dovessero essere intese nel senso che perseguono un obiettivo puramente economico, circostanza che spetta al giudice del rinvio verificare, occorre rilevare anzitutto che  nei limiti in cui esse hanno come conseguenza che l’IDECA incide unicamente sui depositi di cui alla legge 11/2010 che non sono investiti in progetti realizzati in Andalusia, mentre i depositi utilizzati a tal fine beneficiano di dette detrazioni  l’articolo 6, paragrafo 7, punto 3, della legge 11/2010 costituisce una differenza di trattamento che può dissuadere gli istituti di credito soggetti all’IDECA dall’investire in altri Stati membri.

39      Inoltre, il luogo di investimento non può, per definizione, costituire un criterio valido per concludere che sussiste una differenza oggettiva tra le situazioni di cui trattasi e per escludere, di conseguenza, l’esistenza di una discriminazione vietata dall’articolo 63 TFUE [v., in tal senso, sentenze del 16 giugno 2011, Commissione/Austria, C-10/10, EU:C:2011:399, punto 35, e del 18 giugno 2020, Commissione/Ungheria (Trasparenza associativa), C-78/18, EU:C:2020:476, punto 63].

40      Infine, secondo una giurisprudenza costante, un obiettivo di natura puramente economica non può giustificare una restrizione a una libertà fondamentale garantita dal Trattato FUE (v. sentenza del 7 aprile 2011, Commissione/Portogallo, C-20/09, EU:C:2011:214, punto 65 e giurisprudenza ivi citata).

41      Alla luce di tutte le considerazioni che precedono, occorre rispondere alla prima questione dichiarando che la libertà di stabilimento sancita all’articolo 49 TFUE deve essere interpretata nel senso che, per quanto riguarda detrazioni applicate sull’importo lordo di un’imposta gravante sui depositi effettuati dai clienti di istituti di credito aventi la loro sede centrale o agenzie situate nel territorio di una regione di uno Stato membro,

–        essa osta a una detrazione di EUR 200 000 applicata sull’importo lordo di tale imposta a favore degli istituti di credito la cui sede sociale è situata nel territorio di tale regione;

–        essa non osta a detrazioni, applicate sull’importo lordo di detta imposta, pari a EUR 5 000 per agenzia stabilita nel territorio della suddetta regione, ove quest’ultimo importo è aumentato a EUR 7 500 per ogni agenzia situata in un comune con meno di 2 000 abitanti, a meno che tali detrazioni non comportino, di fatto, una discriminazione ingiustificata fondata sul luogo in cui hanno sede gli istituti di credito interessati, circostanza che spetta al giudice del rinvio verificare.

L’articolo 63, paragrafo 1, TFUE deve essere interpretato nel senso che, per quanto riguarda un’imposta gravante sui depositi effettuati dai clienti di istituti di credito aventi la loro sede centrale o agenzie situate nel territorio di una regione di uno Stato membro, esso osta a detrazioni dall’importo lordo di tale imposta pari ai crediti, ai prestiti e agli investimenti destinati a progetti realizzati in detta regione se tali detrazioni perseguono un obiettivo di natura puramente economica.

 Sulla seconda questione

42      Con la sua seconda questione, il giudice del rinvio chiede se l’articolo 135, paragrafo 1, lettera d), e l’articolo 401 della direttiva IVA debbano essere interpretati nel senso che ostano a un’imposta nazionale quale l’IDECA.

43      In via preliminare, occorre rilevare che l’assoggettamento all’IDECA dei depositi effettuati dai clienti di istituti di credito non rimette in discussione l’esenzione applicabile ai medesimi depositi, ai sensi dell’articolo 135, paragrafo 1, lettera d), della direttiva IVA. Pertanto, tale articolo non è pertinente nel caso di specie.

44      Ai sensi dell’articolo 401 della direttiva IVA, le disposizioni della medesima non vietano a uno Stato membro di mantenere o introdurre imposte sui contratti di assicurazione, imposte sui giochi e sulle scommesse, accise, imposte di registro e, più in generale, qualsiasi imposta, diritto e tassa che non abbia il carattere di imposta sul volume d’affari, sempreché tale imposta, diritto o tassa non dia luogo, negli scambi tra Stati membri, a formalità connesse con il passaggio di una frontiera.

45      Ne consegue che, secondo una giurisprudenza costante della Corte, il mantenimento o l’introduzione da parte di uno Stato membro di imposte, diritti e tasse sono autorizzati solo a condizione che questi ultimi non siano assimilabili a un’imposta sul volume d’affari (sentenze del 20 marzo 2014, Caixa d’Estalvis i Pensions de Barcelona, C-139/12, EU:C:2014:174, punto 28, e del 12 giugno 2019, Oro Efectivo, C-185/18, EU:C:2019:485, punto 21 e giurisprudenza ivi citata).

46      Per valutare se un’imposta, un diritto o una tassa abbiano la natura di imposta sul volume d’affari, ai sensi dell’articolo 401 della direttiva IVA, occorre in particolare verificare se essi abbiano l’effetto di compromettere il funzionamento del sistema comune dell’IVA, gravando sulla circolazione dei beni e dei servizi e incidendo sulle transazioni commerciali in modo analogo all’IVA. A tale proposito, la Corte ha precisato che, in ogni caso, si deve ritenere che gravino sulla circolazione dei beni e dei servizi in modo analogo all’IVA le imposte, i diritti e le tasse che presentano le caratteristiche essenziali dell’IVA, anche se non sono in tutto identici ad essa (sentenze del 7 agosto 2018, Viking Motors e a., C-475/17, EU:C:2018:636, punti 36 e 37, nonché del 3 marzo 2020, Vodafone Magyarország, C-75/18, EU:C:2020:139, punti 59 e 60).

47      Per contro, l’articolo 401 della direttiva IVA non osta al mantenimento o all’introduzione di un’imposta che non presenti una delle caratteristiche essenziali dell’IVA (sentenza del 3 marzo 2020, Vodafone Magyarország, C-75/18, EU:C:2020:139, punto 61 e giurisprudenza ivi citata).

48      Risulta dalla giurisprudenza che tali caratteristiche sono quattro, ossia: l’IVA si applica in modo generale alle operazioni aventi ad oggetto beni o servizi; è proporzionale al prezzo percepito dal soggetto passivo quale contropartita dei beni e servizi forniti; viene riscossa in ciascuna fase del procedimento di produzione e di distribuzione, compresa quella della vendita al minuto, a prescindere dal numero di operazioni effettuate in precedenza; gli importi pagati in occasione delle precedenti fasi del processo di produzione e di distribuzione sono detratti dall’IVA dovuta, cosicché il tributo si applica, in ciascuna fase, solo al valore aggiunto della fase stessa, e in definitiva il peso dell’imposta va a carico del consumatore finale (sentenza del 3 marzo 2020, Vodafone Magyarország, C-75/18, EU:C:2020:139, punto 62 e giurisprudenza ivi citata).

49      Nel caso di specie, occorre constatare che l’IDECA non presenta le caratteristiche essenziali dell’IVA.

50      Infatti, anzitutto, tale imposta è dovuta dagli istituti di credito a motivo della detenzione di depositi effettuati dai loro clienti e non a motivo delle operazioni commerciali consistenti in depositi di fondi, di modo che non si può ritenere che essa si applichi a transazioni aventi ad oggetto beni o servizi. Inoltre, poiché la base imponibile dell’IDECA corrisponde alla media aritmetica del saldo trimestrale della voce del passivo del bilancio degli istituti di credito, relativa ai depositi dei loro clienti, l’importo di tale imposta non è fissato proporzionalmente al corrispettivo percepito dagli istituti di credito. Inoltre, l’IDECA non viene percepita in ogni fase del processo di produzione e di distribuzione di servizi finanziari. Infine, poiché l’articolo 6, paragrafo 5, punto 3, della legge 11/2010 vieta espressamente agli istituti di credito di ripercuotere l’importo dell’IDECA su terzi, l’onere finale di tale imposta non grava in definitiva sui consumatori.

51      In tali circostanze, l’IDECA non costituisce né un’imposta sul volume d’affari né un’imposta ad essa assimilabile, ai sensi dell’articolo 401 della direttiva IVA.

52      Alla luce delle considerazioni che precedono, occorre rispondere alla seconda questione dichiarando che l’articolo 401 della direttiva IVA deve essere interpretato nel senso che esso non osta a una normativa nazionale che istituisce un’imposta dovuta dagli istituti di credito a motivo della detenzione di depositi di clienti, la cui base imponibile corrisponde alla media aritmetica del saldo trimestrale di tali depositi e che non può essere trasferita dal contribuente su terzi.

 Sulle spese

53      Nei confronti delle parti nel procedimento principale la presente causa costituisce un incidente sollevato dinanzi al giudice nazionale, cui spetta quindi statuire sulle spese. Le spese sostenute da altri soggetti per presentare osservazioni alla Corte non possono dar luogo a rifusione.

Per questi motivi, la Corte (Settima Sezione) dichiara:

1)      La libertà di stabilimento sancita all’articolo 49 TFUE deve essere interpretata nel senso che, per quanto riguarda detrazioni applicate sull’importo lordo di un’imposta gravante sui depositi effettuati dai clienti di istituti di credito aventi la loro sede centrale o agenzie situate nel territorio di una regione di uno Stato membro,

–        essa osta a una detrazione di EUR 200 000 applicata sull’importo lordo di tale imposta a favore degli istituti di credito la cui sede sociale è situata nel territorio di tale regione;

–        essa non osta a detrazioni, applicate sull’importo lordo di detta imposta, pari a EUR 5 000 per agenzia stabilita nel territorio della suddetta regione, ove quest’ultimo importo è aumentato a EUR 7 500 per ogni agenzia situata in un comune con meno di 2 000 abitanti, a meno che tali detrazioni non comportino, di fatto, una discriminazione ingiustificata fondata sul luogo in cui hanno sede gli istituti di credito interessati, circostanza che spetta al giudice del rinvio verificare.

L’articolo 63, paragrafo 1, TFUE deve essere interpretato nel senso che, per quanto riguarda un’imposta gravante sui depositi effettuati dai clienti di istituti di credito aventi la loro sede centrale o agenzie situate nel territorio di una regione di uno Stato membro, esso osta a detrazioni dall’importo lordo di tale imposta pari ai crediti, ai prestiti e agli investimenti destinati a progetti realizzati in detta regione se tali detrazioni perseguono un obiettivo di natura puramente economica.

2)      L’articolo 401 della direttiva 2006/112/CE del Consiglio, del 28 novembre 2006, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto, deve essere interpretato nel senso che esso non osta a una normativa nazionale che istituisce un’imposta dovuta dagli istituti di credito a motivo della detenzione di depositi di clienti, la cui base imponibile corrisponde alla media aritmetica del saldo trimestrale di tali depositi e che non può essere trasferita dal contribuente su terzi.

Firme

*      Lingua processuale: lo spagnolo.