EU tax law WEB Titanium - C-931/19

–

den østrigske regering ved A. Posch, F. Koppensteiner og J. Schmoll, som befuldmægtigede,

–

Europa-Kommissionen ved L. Mantl og R. Lyal, som befuldmægtigede,

1

Anmodningen om præjudiciel afgørelse vedrører fortolkningen af Rådets direktiv 2006/112/EF af 28. november 2006 om det fælles merværdiafgiftssystem (EUT 2006, L 347, s. 1) samt af direktiv 2006/112, som ændret ved Rådets direktiv 2008/8/EF af 12. februar 2008 (EUT 2008, L 44, s. 11, herefter »direktiv 2006/112, som ændret«).

2

Anmodningen er blevet indgivet i forbindelse med en tvist mellem Titanium Ltd, der har hjemsted på Jersey, og Finanzamt Österreich, tidligere Finanzamt Wien (skatte- og afgiftsmyndigheden i Østrig, tidligere skatte- og afgiftsmyndigheden i Wien, Østrig) (herefter »skatte- og afgiftsmyndigheden«) vedrørende pålæggelse af merværdiafgift (moms) af lejeindtægter af en ejendom beliggende i Østrig for afgiftsårene 2009 og 2010.

3

Afsnit V i direktiv 2006/112, som har overskriften »Stedet for afgiftspligtige transaktioner«, indeholder bl.a. kapitel 3 med overskriften »Leveringsstedet for ydelser«, hvori er indeholdt dette direktivs artikel 43-59.

4

Artikel 43 i direktiv 2006/112 fastsatte:

»Ved leveringsstedet for ydelser forstås det sted, hvor den, der leverer ydelsen, har etableret hjemstedet for sin økonomiske virksomhed eller har et fast forretningssted, hvorfra ydelsen leveres, eller i mangel af et sådant hjemsted eller et sådant forretningssted det sted, hvor han har sin bopæl eller sit sædvanlige opholdssted.«

5

Direktivets artikel 45 havde følgende ordlyd:

»Leveringsstedet for ydelser vedrørende fast ejendom, herunder ydelser fra ejendomsmæglere, ejendomshandlere og sagkyndige, samt ydelser vedrørende forberedelse eller samordning af byggearbejder, såsom ydelser fra arkitekter og tilsynsførende, er det sted, hvor ejendommen er beliggende.«

6

Følgende fremgik af artikel 193 i direktiv 2006/112:

»Momsen påhviler den afgiftspligtige person, som foretager en afgiftspligtig levering af varer eller ydelser, bortset fra de tilfælde, hvor afgiften påhviler en anden person i medfør af artikel 194-199 og artikel 202.«

7

Direktivets artikel 194 bestemte:

»1.   Hvis den afgiftspligtige levering af varer eller ydelser foretages af en afgiftspligtig person, der ikke er etableret i den medlemsstat, hvor momsen skal betales, kan medlemsstaterne bestemme, at den betalingspligtige person er den person, som varerne eller ydelserne leveres til.

2.   Medlemsstaterne fastsætter betingelserne for anvendelsen af stk. 1.«

8

Samme direktivs artikel 196 fastsatte:

»Momsen påhviler den afgiftspligtige kunde til en ydelse som omhandlet i artikel 56 eller kunden til en ydelse som omhandlet i artikel 44, 47, 50, 53, 54 og 55, såfremt vedkommende er momsregistreret i den medlemsstat, hvor momsen skal betales, og ydelsen leveres af en afgiftspligtig person, der ikke er etableret i denne medlemsstat.«

9

Direktiv 2008/8 ændrede med virkning fra den 1. januar 2010 direktiv 2006/112, navnlig de af direktivets bestemmelser, der er indeholdt i kapitel 3 i afsnit V, samt direktivets artikel 196.

10

Artikel 44 i direktiv 2006/112, som ændret, bestemmer:

»Ved leveringsstedet for tjenesteydelser til en afgiftspligtig person, der handler i denne egenskab, forstås det sted, hvor denne person har etableret hjemstedet for sin økonomiske virksomhed. Hvis de pågældende tjenesteydelser imidlertid leveres til et fast forretningssted, der tilhører den afgiftspligtige person og er beliggende et andet sted end det sted, hvor han har etableret hjemstedet for sin økonomiske virksomhed, forstås ved leveringsstedet for de pågældende tjenesteydelser det sted, hvor det faste forretningssted er beliggende. I mangel af et sådant hjemsted eller et sådant fast forretningssted er leveringsstedet for tjenesteydelserne det sted, hvor den afgiftspligtige person, der modtager sådanne ydelser, har sin bopæl eller sit sædvanlige opholdssted.«

11

Dette direktivs artikel 45 fastsætter:

»Ved leveringsstedet for tjenesteydelser til en ikke-afgiftspligtig person forstås det sted, hvor leverandøren har etableret hjemstedet for sin økonomiske virksomhed. Hvis de pågældende tjenesteydelser imidlertid leveres af et fast forretningssted, der tilhører leverandøren og er beliggende et andet sted end det sted, hvor han har etableret hjemstedet for sin økonomiske virksomhed, forstås ved leveringsstedet for de pågældende tjenesteydelser det sted, hvor det faste forretningssted er beliggende. I mangel af et sådant hjemsted eller et sådant fast forretningssted er leveringsstedet for tjenesteydelser det sted, hvor leverandøren har sin bopæl eller sit sædvanlige opholdssted.«

12

Det nævnte direktivs artikel 47 har følgende ordlyd:

»Leveringsstedet for tjenesteydelser i forbindelse med fast ejendom, herunder ydelser fra sagkyndige og ejendomsmæglere, indkvartering i hotelsektoren eller i sektorer med tilsvarende funktion, såsom ferielejre eller campingpladser, overdragelse af brugsrettigheder til fast ejendom samt tjenesteydelser i forbindelse med forberedelse eller koordinering af byggearbejder, som f.eks. ydelser fra arkitekter og tilsynsførende, er det sted, hvor den faste ejendom er beliggende.«

13

Artikel 193 og 194 i direktiv 2006/112, som ændret, er identiske med artikel 193 og 194 i direktiv 2006/112.

14

Artikel 196 i direktiv 2006/112, som ændret, er affattet således:

»Momsen påhviler den afgiftspligtige person eller den ikke-afgiftspligtige momsregistrerede juridiske person, til hvem der leveres tjenesteydelser som omhandlet i artikel 44, hvis ydelserne leveres af en afgiftspligtig person, der ikke er etableret i denne medlemsstat.«

15

Følgende fremgår af 14. betragtning til Rådets gennemførelsesforordning (EU) nr. 282/2011 af 15. marts 2011 om foranstaltninger til gennemførelse af direktiv 2006/112 (EUT 2011, L 77, s. 1):

»For at sikre ensartet anvendelse af reglerne om stedet for afgiftspligtige transaktioner bør visse begreber præciseres, som f.eks. hvor hjemstedet for den økonomiske virksomhed, det faste forretningssted, bopælen eller det sædvanlige opholdssted er etableret. Samtidig med, at der tages hensyn til Domstolens retspraksis, bør den praktiske gennemførelse af disse begreber lettes ved at anvende så klare og objektive kriterier som muligt.«

16

Denne gennemførelsesforordnings artikel 11 bestemmer:

»1.   Med henblik på anvendelsen af artikel 44 i direktiv 2006/112/EF forstås ved »fast forretningssted« et forretningssted bortset fra det i artikel 10 i denne forordning nævnte hjemsted for den økonomiske virksomhed, der kendetegnes ved en tilstrækkelig permanent karakter og passende struktur med hensyn til de menneskelige og tekniske midler, således at det kan modtage og anvende de ydelser, som dette forretningssted får leveret, til egne formål.

2.   Med henblik på anvendelsen af følgende artikler forstås ved »fast forretningssted« et forretningssted bortset fra det i artikel 10 i denne forordning nævnte hjemsted for den økonomiske virksomhed, der kendetegnes ved en tilstrækkelig permanent karakter og passende struktur med hensyn til de menneskelige og tekniske midler, således at det kan præstere de ydelser, som det leverer:

3.   Et momsregistreringsnummer er ikke i sig selv tilstrækkeligt til, at en afgiftspligtig person kan betragtes som havende et fast forretningssted.«

17

Gennemførelsesforordning nr. 282/2011, der trådte i kraft på tyvendedagen for offentliggørelsen heraf, dvs. den 12. april 2011, fandt i henhold til forordningens artikel 65 anvendelse fra den 1. juli 2011.

18

§ 19, stk. 1, i Umsatzsteuergesetz 1994 (lov af 1994 om omsætningsafgift, BGBl. 663/1994) (herefter »UStG«) bestemte følgende i den affattelse, der fandt anvendelse frem til den 31. december 2009:

»Afgiftspligten påhviler den erhvervsdrivende i de i § 1, stk. 1, nr. 1 og 2, nævnte tilfælde og udstederen af fakturaen i de tilfælde, der er omhandlet i § 11, stk. 14.

For andre tjenesteydelser (bortset fra, at anvendelsen af forbundsveje mod vederlag tolereres) og ved levering af bygge- og anlægsarbejder skal modtageren af ydelsen betale afgiften, når

Den erhvervsdrivende, der leverer ydelsen, hæfter for afgiften.«

19

UStG’s § 19, stk. 1, har følgende ordlyd i den affattelse, der fandt anvendelse fra den 1. januar 2010:

»Afgiftspligten påhviler den erhvervsdrivende i de i § 1, stk. 1, nr. 1 og 2, nævnte tilfælde og udstederen af fakturaen i de tilfælde, der er omhandlet i § 11, stk. 14.

For andre tjenesteydelser (bortset fra, at anvendelsen af forbundsveje mod vederlag tolereres) og ved levering af bygge- og anlægsarbejder skal modtageren af ydelsen betale afgiften, når

Den erhvervsdrivende, der leverer ydelsen, hæfter for afgiften.«

20

Titanium er et selskab, hvis vedtægtsmæssige hjemsted og ledelse befinder sig på Jersey, og hvis selskabsformål er forvaltning af fast ejendom, formueforvaltning og forvaltning af boliger og indkvartering.

21

I løbet af regnskabsårene 2009 og 2010 udlejede dette momspligtige selskab en ejendom, som det ejede i Wien (Østrig), til to østrigske erhvervsdrivende.

22

Med henblik på at udføre disse transaktioner, som var de eneste, Titanium udførte i Østrig, bemyndigede dette selskab et østrigsk selskab til forvaltning af fast ejendom med henblik på at fungere som mellemmand i forhold til tjenesteyderne og leverandørerne, fakturere husleje og driftsudgifter, føre handelsregistrene og udarbejde momsangivelser. Disse ydelser blev udført af det bemyndigede selskab i nogle andre lokaler end dem, der lå i Titaniums bygning.

23

Titanium bevarede imidlertid beslutningskompetencen med hensyn til at indgå og opsige lejemål, fastlægge de økonomiske og retlige betingelser for lejekontrakterne, gennemføre investeringer og reparationer samt tilrettelægge finansieringen heraf, til at vælge, hvilken tredjemand der skulle levere andre tjenesteydelser i tidligere led, og endelig til at udvælge, udpege og føre tilsyn med forvaltningsselskabet selv.

24

Mens Titanium var af den opfattelse, at selskabet ikke var momspligtig af sin virksomhed bestående i udlejning af ejendommen med den begrundelse, at det ikke havde et fast forretningssted i Østrig, fandt skatte- og afgiftsmyndigheden, at en udlejet fast ejendom udgør et sådant fast forretningssted, og fastsatte derfor et momsbeløb for dette selskab for regnskabsårene 2009 og 2010.

25

Titanium anlagde sag ved Bundesfinanzgericht (forbundsdomstol i skatte- og afgiftsretlige sager, Østrig) til prøvelse af skatte- og afgiftsmyndighedens afgørelser og gjorde herved gældende, at den ejendom, som selskabet udlejede, i mangel af personale ikke kunne anses for at være et fast forretningssted.

26

Skatte- og afgiftsmyndigheden fremhævede, at ifølge Umsatzsteuerrichtlinien 2000 (retningslinjer vedrørende omsætningsafgift af 2000) skal en erhvervsdrivende, der på det østrigske område ejer en fast ejendom, som vedkommende udlejer momspligtigt, behandles som en indenlandsk erhvervsdrivende, og at modtageren af ydelsen ikke er pligtig at betale afgiften af denne transaktion. Der findes således altid et fast forretningssted i tilfælde af udlejning af fast ejendom.

27

I denne henseende har den forelæggende ret anført, at den nationale bestemmelse, som den skal anvende, er UStG’s § 19, stk. 1, som bestemmer, at afgiftsskylden overføres til modtageren af ydelsen, når den erhvervsdrivende ikke driver virksomhed på det nationale område eller ikke har et fast forretningssted (Betriebsstätte) dér. Den forelæggende ret har præciseret, at denne bestemmelse ikke blot har gennemført artikel 196 i direktiv 2006/112, men også dette direktivs artikel 194.

28

Den forelæggende ret har ligeledes anført, at det følger af dom af 17. juli 1997, ARO Lease (C-190/95, EU:C:1997:374), og af 7. maj 1998, Lease Plan (C-390/96, EU:C:1998:206), at begrebet »fast forretningssted« forudsætter, at tjenesteyderen konkret skal råde over sit eget personale, og at anvendelsen af personale fra en anden bemyndiget virksomhed ikke er tilstrækkelig til at fastslå, at der foreligger et sådant fast forretningssted.

29

I denne henseende har den forelæggende ret fremhævet, at flere tyske domstole i skatte- og afgiftsretlige sager har fastslået, at selv om en vindmøllepark ikke anvender nogen menneskelige ressourcer, kan vindmølleparken anses for at udgøre et fast forretningssted, når en sådan vindmøllepark har en betydelig værdi og en maksimal grad af stabilitet. Den forelæggende ret har imidlertid anført, at Bundesfinanzhof (forbundsdomstol i skatte- og afgiftsretlige sager, Tyskland) endnu ikke har truffet afgørelse herom.

30

Den forelæggende ret har således rejst tvivl med hensyn til begrebet »fast forretningssted« i forbindelse med en aktivitet som den i hovedsagen omhandlede, hvis udførelse ikke kræver anvendelse af nogen tekniske eller menneskelige ressourcer.

31

På denne baggrund har Bundesfinanzgericht (forbundsdomstol i skatte- og afgiftsretlige sager) besluttet at udsætte sagen og forelægge Domstolen følgende præjudicielle spørgsmål:

»Skal begrebet »fast forretningssted« forstås således, at der altid skal foreligge menneskelige og tekniske ressourcer, og at ydelsesleverandørens eget personale derfor altid skal forefindes på forretningsstedet, eller kan en fast ejendom i det konkrete tilfælde, hvor afgiftspligtig udlejning af en i indlandet beliggende ejendom fremstår som en passiv toleranceydelse, også uden menneskelige ressourcer anses for et »fast forretningssted«?«

32

Den østrigske regering har gjort gældende, at artikel 45 i direktiv 2006/112 og artikel 47 i direktiv 2006/112, som ændret, der bestemmer, at leveringsstedet for tjenesteydelser i forbindelse med fast ejendom er det sted, hvor ejendommen er beliggende, finder anvendelse i hovedsagen i modsætning til artikel 43 i direktiv 2006/112 og artikel 44 i direktiv 2006/112, som ændret.

33

Denne regering har heraf udledt, at artikel 194 i direktiv 2006/112 og artikel 194 i direktiv 2006/112, som ændret, finder anvendelse i denne sag og ikke, som den forelæggende ret har foreslået, artikel 196 i direktiv 2006/112 og artikel 196 i direktiv 2006/112, som ændret.

34

I denne henseende har Republikken Østrig gjort gældende, at artikel 194 i direktiv 2006/112 og artikel 194 i direktiv 2006/112, som ændret, indfører en valgmulighed for medlemsstaterne og overlader det til disse at fastlægge betingelserne for anvendelsen af disse bestemmelser ved at beslutte, om den skyldige afgift skal overføres til modtageren af tjenesteydelsen, således at den østrigske lovgivers valg medfører, at det spørgsmål, som den forelæggende ret har forelagt, er uden genstand.

35

Republikken Østrig har på denne baggrund konkluderet, at begrebet »fast forretningssted« ikke har nogen forbindelse med hovedsagen, hvilket begrunder, at anmodningen om præjudiciel afgørelse afvises fra realitetsbehandling.

36

I denne henseende bemærkes, at det følger af Domstolens faste praksis, at det inden for rammerne af samarbejdet mellem Domstolen og de nationale retter i henhold til artikel 267 TEUF udelukkende tilkommer de nationale retter, for hvilke tvisten er indbragt, og som har ansvaret for den retsafgørelse, der skal træffes, på grundlag af de konkrete omstændigheder i hver sag at vurdere såvel, om en præjudiciel afgørelse er nødvendig for, at de kan afsige dom, som relevansen af de spørgsmål, de forelægger Domstolen. Når de stillede spørgsmål vedrører fortolkningen af EU-retten, er Domstolen derfor principielt forpligtet til at træffe afgørelse herom (dom af 29.4.2021, Ubezpieczeniowy Fundusz Gwarancyjny,C-383/19, EU:C:2021:337, præmis 29 og den deri nævnte retspraksis).

37

Heraf følger, at der gælder en formodning for, at de spørgsmål om EU-rettens fortolkning, som den nationale ret har forelagt på baggrund af de retlige og faktiske omstændigheder, som den har ansvaret for at fastlægge – og hvis rigtighed det ikke tilkommer Domstolen at efterprøve – er relevante. Domstolen kan kun afvise en anmodning fra en national ret, såfremt det klart fremgår, at den ønskede fortolkning af EU-retten savner enhver forbindelse med realiteten i hovedsagen eller dennes genstand, når problemet er hypotetisk, eller når Domstolen ikke råder over de faktiske og retlige oplysninger, som er nødvendige for, at den kan foretage en hensigtsmæssig besvarelse af de stillede spørgsmål (dom af 1.10.2020, Úrad špeciálnej prokuratúry,C-603/19, EU:C:2020:774, præmis 28 og den deri nævnte retspraksis).

38

I det foreliggende tilfælde har den forelæggende ret i et dokument af 19. august 2020, der er fremsendt til Domstolen, anført, at det spørgsmål, der er forelagt Domstolen, generelt vedrører fortolkningen af begrebet »fast forretningssted« i direktiv 2006/112 og gennemførelsesforordning nr. 282/2011, og at dette spørgsmål ikke indeholder nogen konkret henvisning til dette direktivs artikel 194 eller artikel 196. Den forelæggende ret har fremhævet, at spørgsmålet om, hvorvidt hovedsagen henhører under den ene eller den anden af disse artikler, i sidste ende er accessorisk, eftersom begge disse artikler rejser spørgsmålet om, i hvilken stat den afgiftspligtige person er etableret, hvilket indebærer, at det i begge tilfælde skal afgøres, om der foreligger et fast forretningssted eller ej.

39

Republikken Østrigs retsstilling er følgelig ikke den eneste mulige fortolkning, der kan lægges til grund, og kan derfor ikke medføre, at det præjudicielle spørgsmål ikke kan antages til realitetsbehandling.

40

Med sit spørgsmål ønsker den forelæggende ret nærmere bestemt oplyst, om en ejendom, der er udlejet i en medlemsstat, udgør et fast forretningssted som omhandlet i artikel 43 i direktiv 2006/112 og artikel 44 og 45 i direktiv 2006/112, som ændret, under omstændigheder, hvor ejeren af denne ejendom ikke råder over eget personale til at udføre tjenesteydelsen i forbindelse med udlejningen.

41

Indledningsvis bemærkes, at den forelæggende ret ikke har præciseret, om den ønsker at undersøge, om denne faste ejendom kan kvalificeres som et fast forretningssted for en afgiftspligtig person, der modtager – eller i modsat fald leverer – tjenesteydelser i forbindelse med den udlejning, som ejendommen er genstand for. Det er imidlertid muligt at besvare det præjudicielle spørgsmål under hensyntagen til begge disse tilfælde.

42

Begrebet »fast forretningssted« skal i medfør af Domstolens faste praksis opfylde visse mindstekrav i kraft af en varig samvirken af menneskelige og tekniske ressourcer, som er nødvendige for at levere bestemte tjenesteydelser. Ifølge denne retspraksis skal forretningsstedet således have en tilstrækkelig permanent karakter og for så vidt angår de menneskelige og tekniske ressourcer have en struktur, der kan gøre det muligt selvstændigt at levere de omtalte tjenesteydelser (dom af 28.6.2007, Planzer Luxembourg,C-73/06, EU:C:2007:397, præmis 54 og den deri nævnte retspraksis). Navnlig kan en struktur uden eget personale ikke være omfattet af begrebet »fast forretningssted« (jf. i denne retning dom af 17.7.1997, ARO Lease,C-190/95, EU:C:1997:374, præmis 19).

43

Denne retspraksis understøttes af artikel 11 i gennemførelsesforordning nr. 282/2011, hvorefter et fast forretningssted bl.a. er kendetegnet ved en passende struktur »med hensyn til de menneskelige og tekniske midler«. Selv om det er korrekt, at denne gennemførelsesforordning i medfør af artikel 65 heri først fandt anvendelse fra den 1. juli 2011 og derfor ikke finder anvendelse ratione temporis på hovedsagen, fremgår det af 14. betragtning til nævnte gennemførelsesforordning, at den har til formål at præcisere visse begreber, herunder begrebet »fast forretningssted« under hensyntagen til Domstolens praksis.

44

I det foreliggende tilfælde fremgår det af de sagsakter, som Domstolen råder over, at sagsøgeren i hovedsagen ikke råder over eget personale i Østrig, og at de personer, der varetager visse driftsopgaver, er blevet kontraktligt bemyndiget af dette selskab, idet dette selskab har forbeholdt sig retten til at træffe alle væsentlige beslutninger vedrørende udlejningen af den omhandlede ejendom.

45

Det er således åbenbart, at en ejendom, som ikke råder over nogen menneskelige ressourcer, der gør den i stand til at handle selvstændigt, ikke opfylder de kriterier, der er fastsat i retspraksis for at kunne kvalificeres som et fast forretningssted som omhandlet i såvel direktiv 2006/112 som direktiv 2006/112, som ændret.

46

Henset til det ovenstående skal det forelagte spørgsmål besvares med, at en ejendom, der er udlejet i en medlemsstat, udgør ikke et fast forretningssted som omhandlet i artikel 43 i direktiv 2006/112 og artikel 44 og 45 i direktiv 2006/112, som ændret, under omstændigheder, hvor ejeren af denne ejendom ikke råder over eget personale til at udføre tjenesteydelsen i forbindelse med udlejningen.

47

Da sagens behandling i forhold til hovedsagens parter udgør et led i den sag, der verserer for den forelæggende ret, tilkommer det denne at træffe afgørelse om sagsomkostningerne. Bortset fra de nævnte parters udgifter kan de udgifter, som er afholdt i forbindelse med afgivelse af indlæg for Domstolen, ikke erstattes.

På grundlag af disse præmisser kender Domstolen (Tiende Afdeling) for ret:

En ejendom, der er udlejet i en medlemsstat, udgør ikke et fast forretningssted som omhandlet i artikel 43 i Rådets direktiv 2006/112/EF af 28. november 2006 om det fælles merværdiafgiftssystem og artikel 44 og 45 i direktiv 2006/112, som ændret ved Rådets direktiv 2008/8/EF af 12. februar 2008, under omstændigheder, hvor ejeren af denne ejendom ikke råder over eget personale til at udføre tjenesteydelsen i forbindelse med udlejningen.

Underskrifter