EU tax law WEB Titanium - C-931/19

–

rakúska vláda, v zastúpení: A. Posch, F. Koppensteiner a J. Schmoll, splnomocnení zástupcovia,

–

Európska komisia, v zastúpení: L. Mantl a R. Lyal, splnomocnení zástupcovia,

1

Návrh na začatie prejudiciálneho konania sa týka výkladu smernice Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (Ú. v. EÚ L 347, 2006, s. 1), ako aj smernice 2006/112, zmenenej smernicou Rady 2008/8/ES z 12. februára 2008 (Ú. v. EÚ L 44, 2008, s. 11, ďalej len „smernica 2006/112 v znení zmien“).

2

Tento návrh bol podaný v rámci sporu medzi spoločnosťou Titanium Ltd so sídlom v Jersey a Finanzamt Österreich, predtým Finanzamt Wien (Finančný úrad Rakúska, predtým Finančný úrad Viedeň, Rakúsko) (ďalej len „finančná správa“), ktorého predmetom je zdanenie príjmov z prenájmu nehnuteľnosti nachádzajúcej sa v Rakúsku za roky 2009 a 2010 daňou z pridanej hodnoty (DPH).

3

Hlava V smernice 2006/112, nazvaná „Miesto zdaniteľných transakcií“, obsahovala predovšetkým kapitolu 3 s názvom „Miesto poskytovania služieb“, v ktorej sa nachádzali články 43 až 59 tejto smernice.

4

Článok 43 smernice 2006/112 stanovoval:

„Miesto poskytovania služieb je miesto, kde má dodávateľ zriadené sídlo svojej ekonomickej činnosti alebo stálu prevádzkareň, odkiaľ poskytuje služby alebo ak takéto sídlo ekonomickej činnosti alebo stála prevádzkareň neexistujú, miesto, kde má trvalé bydlisko alebo kde sa obvykle zdržiava.“

5

Podľa článku 45 tejto smernice:

„Miestom poskytovania služieb vzťahujúcich sa na nehnuteľný majetok vrátane služieb realitných agentov a znalcov, ako aj služieb zameraných na prípravu a koordináciu stavebných prác, ako sú služby poskytované architektmi alebo podnikmi zabezpečujúcimi stavebný dozor je miesto, kde sa nehnuteľnosť nachádza.“

6

Podľa článku 193 smernice 2006/112:

„DPH platí každá zdaniteľná osoba, ktorá uskutočňuje zdaniteľné dodanie tovaru alebo zdaniteľné poskytovanie služieb okrem prípadov, keď daň platí iná osoba v prípadoch uvedených v článkoch 194 až 199 a článku 202.“

7

Článok 194 uvedenej smernice stanovoval:

„1.   Ak zdaniteľné dodanie tovaru alebo zdaniteľné poskytovanie služieb uskutočňuje zdaniteľná osoba, ktorá nie je usadená na území členského štátu, v ktorom je DPH splatná, členské štáty môžu ustanoviť, že osobou povinnou platiť daň je príjemca dodaného tovaru alebo poskytovaných služieb.

2.   Členské štáty stanovia podmienky pre vykonávanie odseku 1.“

8

Článok 196 tejto istej smernice stanovoval:

„DPH platí každá zdaniteľná osoba, ktorej sú poskytované služby uvedené v článku 56, alebo osoba, ktorá je identifikovaná pre DPH v členskom štáte, kde je daň splatná, a ktorej sú poskytované služby podľa článkov 44, 47, 50, 53, 54 a 55, ak tieto služby poskytuje zdaniteľná osoba, ktorá nie je usadená v tomto členskom štáte.“

9

Smernica 2008/8 zmenila s účinnosťou od 1. januára 2010 smernicu 2006/112, najmä jej ustanovenia nachádzajúce sa v kapitole 3 jej hlavy V, ako aj jej článok 196.

10

Článok 44 smernice 2006/112 v znení zmien stanovuje:

„Miestom poskytovania služieb zdaniteľnej osobe, ktorá koná ako taká, je miesto, kde má táto osoba zriadené sídlo svojej ekonomickej činnosti. Ak sa však tieto služby poskytujú stálej prevádzkarni zdaniteľnej osoby umiestnenej na inom mieste, ako je miesto, kde má táto osoba zriadené sídlo svojej ekonomickej činnosti, miestom poskytovania týchto služieb je miesto, kde sa nachádza táto stála prevádzkareň. Ak takéto sídlo ekonomickej činnosti alebo stála prevádzkareň neexistuje, miestom poskytovania služieb je miesto, kde má zdaniteľná osoba, ktorá uvedené služby prijíma, trvalé bydlisko alebo kde sa obvykle zdržiava.“

11

Článok 45 tejto smernice stanovuje:

„Miestom poskytovania služieb nezdaniteľnej osobe je miesto, kde má poskytovateľ zriadené sídlo svojej ekonomickej činnosti. Ak sa však tieto služby poskytujú zo stálej prevádzkarne poskytovateľa umiestnenej na inom mieste, ako je sídlo jeho ekonomickej činnosti, miestom poskytovania týchto služieb je miesto, kde sa nachádza táto stála prevádzkareň. Ak takéto sídlo ekonomickej činnosti alebo stála prevádzkareň neexistuje, miestom poskytovania služieb je miesto, kde má poskytovateľ trvalé bydlisko alebo kde sa obvykle zdržiava.“

12

Článok 47 uvedenej smernice znie takto:

„Miestom poskytovania služieb vzťahujúcich sa [na] nehnuteľný majetok vrátane služieb realitných agentov a znalcov, poskytovania ubytovania v hotelovom sektore alebo v sektoroch s podobnou funkciou, ako sú dovolenkové rezorty alebo miesta upravené na stanovanie, udelenia práv na používanie nehnuteľného majetku a služieb zameraných na prípravu a koordináciu stavebných prác, ako sú služby poskytované architektmi a podnikmi zabezpečujúcimi stavebný dozor, je miesto, kde sa tento nehnuteľný majetok nachádza.“

13

Články 193 a 194 smernice 2006/112 v znení zmien sú zhodné s článkami 193 a 194 smernice 2006/112.

14

Podľa článku 196 smernice 2006/112 v znení zmien:

„DPH platí každá zdaniteľná osoba alebo nezdaniteľná právnická osoba, ktorá je identifikovaná pre DPH, ktorej sa poskytujú služby uvedené v článku 44, ak služby poskytuje zdaniteľná osoba, ktorá nie je usadená na území členského štátu.“

15

Odôvodnenie 14 vykonávacieho nariadenia Rady (EÚ) č. 282/2011 z 15. marca 2011, ktorým sa ustanovujú vykonávacie opatrenia smernice 2006/112 (Ú. v. EÚ L 77, 2011, s. 1), stanovuje:

„S cieľom zaistiť jednotné uplatňovanie pravidiel týkajúcich sa miesta zdaniteľných transakc[i]í, by sa mali spresniť pojmy ako sídlo ekonomickej činnosti zdaniteľnej osoby, stála prevádzkareň, trvalé bydlisko a miesto, kde sa osoba obvykle zdržiava. So zreteľom na judikatúru Súdneho dvora [Európskej únie] by používanie čo najjasnejších a najobjektívnejších kritérií malo uľahčiť uplatňovanie týchto pojmov v praxi.“

16

Článok 11 tohto vykonávacieho nariadenia stanovuje:

„1.   Na účely uplatňovania článku 44 smernice 2006/112/ES je ‚stálou prevádzkarňou‘ akákoľvek prevádzkareň iná ako sídlo ekonomickej činnosti uvedené v článku 10 tohto nariadenia, ktorá sa vyznačuje dostatočným stupňom stálosti a vhodnou štruktúrou vyhovujúcou z hľadiska ľudských a technických zdrojov, ktoré jej umožňujú prijímať a využívať služby, ktoré sa jej poskytujú, na jej vlastné potreby.

2.   Na účely uplatňovania nasledujúcich článkov je ‚stálou prevádzkarňou‘ akákoľvek prevádzkareň iná ako sídlo ekonomickej činnosti uvedené v článku 10 tohto nariadenia, ktorá sa vyznačuje dostatočným stupňom stálosti a vhodnou štruktúrou vyhovujúcou z hľadiska ľudských a technických zdrojov, ktoré jej umožňujú poskytovať jej služby:

3.   Skutočnosť, že prevádzkareň má identifikačné číslo pre DPH, sama osebe nepostačuje na to, aby sa mohlo usúdiť, že zdaniteľná osoba má stálu prevádzkareň.“

17

V súlade s článkom 65 sa vykonávacie nariadenie č. 282/2011, ktoré nadobudlo účinnosť dvadsiatym dňom svojho uverejnenia, teda 12. apríla 2011, stalo uplatniteľným od 1. júla 2011.

18

§ 19 ods. 1 Umsatzsteuergesetz 1994 (zákon z roku 1994 o dani z obratu, BGBl. 663/1994) (ďalej len „UStG“), v znení uplatniteľnom do 31. decembra 2009, stanovoval:

„Osobou povinnou platiť daň je podnikateľ v prípadoch uvedených v § 1 ods. 1 bodoch 1 a 2, a vystaviteľ faktúry v prípadoch uvedených v § 11 ods. 14.

V prípade iných plnení (s výnimkou odplatného strpenia používania federálnych ciest) a v prípade dodávok diela je povinný zaplatiť daň príjemca plnenia, ak:

Podnikateľ poskytujúci plnenie je ručiteľom tejto dane.“

19

§ 19 ods. 1 UStG, v znení uplatniteľnom od 1. januára 2010, znie takto:

„Osobou povinnou platiť daň je podnikateľ v prípadoch uvedených v § 1 ods. 1 bodoch 1 a 2, a vystaviteľ faktúry v prípadoch uvedených v § 11 ods. 14.

V prípade iných plnení (s výnimkou odplatného strpenia používania federálnych ciest) a v prípade dodávok diela je povinný zaplatiť daň príjemca plnenia, ak:

Podnikateľ poskytujúci plnenie je ručiteľom dane.“

20

Titanium je spoločnosť, ktorej sídlo, ako aj vedenie sa nachádzajú v Jersey, a ktorej predmetom činnosti je správa nehnuteľností, správa majetku a správa bytov a ubytovacích zariadení.

21

V rokoch 2009 a 2010 táto spoločnosť dohodla s dvoma rakúskymi podnikateľmi prenájom nehnuteľnosti vo Viedni (Rakúsko), ktorej bola vlastníkom, ktorý podliehal DPH.

22

Uskutočňovaním týchto transakcií, ktoré predstavovali jej jedinú činnosť v Rakúsku, Titanium poverila rakúsku spoločnosť zaoberajúcu sa správou nehnuteľností, aby konala ako sprostredkovateľ vo vzťahu k poskytovateľom služieb a dodávateľom, účtovala nájomné a prevádzkové náklady, viedla obchodné záznamy a pripravovala údaje daňového priznania k DPH. Tieto plnenia vykonával mandatár v iných priestoroch, ako sú priestory nehnuteľnosti, ktoré vlastnila Titanium.

23

Titanium si však ponechala právo rozhodovať o vzniku a ukončení nájomných vzťahov na účely stanovovania finančných a právnych podmienok prenájmu, uskutočňovania investícií a opráv, ako aj organizovania ich financovania, výberu tretích osôb na poskytovanie ďalších služieb na vstupe, a napokon výberu a určenia samotnej spoločnosti správy nehnuteľností, ako aj jej kontroly.

24

Zatiaľ čo sa Titanium domnievala, že nebola povinná platiť DPH z dôvodu svojej činnosti spočívajúcej v prenájme nehnuteľnosti z dôvodu, že v Rakúsku nemá stálu prevádzkareň, finančná správa dospela k záveru, že takouto stálou prevádzkarňou je prenajatá nehnuteľnosť, a v dôsledku toho vymerala tejto spoločnosti DPH za roky 2009 a 2010.

25

Titanium podala proti rozhodnutiam finančnej správy žalobu na Bundesfinanzgericht (Spolkový finančný súd, Rakúsko), v ktorej tvrdila, že z dôvodu neexistencie zamestnancov nemožno nehnuteľnosť, ktorú prenajíma, považovať za stálu prevádzkareň.

26

Finančná správa zdôraznila, že podľa Umsatzsteuerrichtlinien 2000 (usmernenia z roku 2000 týkajúce sa dane z obratu) sa musí podnikateľ, ktorý na rakúskom území vlastní nehnuteľný majetok, ktorý prenajíma, a tento prenájom podlieha DPH, považovať za tuzemského podnikateľa a že príjemca plnenia nie je povinný platiť daň z tejto transakcie. V prípade prenájmu nehnuteľného majetku tak vždy existuje stála prevádzkareň.

27

V tejto súvislosti vnútroštátny súd uvádza, že vnútroštátne ustanovenie, ktoré má uplatniť, je § 19 ods. 1 UStG, ktorý stanovuje, že daňový dlh prechádza na príjemcu plnenia, ak podnikateľ neprevádzkuje svoj podnik v tuzemsku alebo tu nemá stálu prevádzkareň (Betriebsstätte). Spresňuje, že toto ustanovenie prebralo nielen článok 196 smernice 2006/112, ale aj jej článok 194.

28

Tento súd tiež uvádza, že z rozsudkov zo 17. júla 1997, ARO Lease (C-190/95, EU:C:1997:374), a zo 7. mája 1998, Lease Plan (C-390/96, EU:C:1998:206), vyplýva, že pojem „stála prevádzkareň“ predpokladá, že poskytovateľ musí mať v konkrétnom prípade vlastných zamestnancov a že využitie zamestnancov iného povereného podniku nepostačuje na subsumpciu pod takýto pojem.

29

V tejto súvislosti vnútroštátny súd zdôrazňuje, že viaceré nemecké daňové súdy konštatovali, že veternú farmu možno považovať za stálu prevádzkareň, hoci nevyužíva žiadne ľudské zdroje, ak má takáto farma významnú hodnotu a vykazuje maximálny stupeň stability. Uvádza však, že k dnešnému dňu Bundesfinanzhof (Spolkový finančný súd, Nemecko) v tejto veci nevydal rozhodnutie.

30

Vnútroštátny súd sa tak pýta na pojem „stála prevádzkareň“ vo vzťahu k činnosti, ktorá, ako činnosť dotknutá vo veci samej, nevyužíva k svojmu uskutočneniu žiadne technické a ľudské zdroje.

31

Za týchto podmienok Bundesfinanzgericht (Spolkový finančný súd) rozhodol prerušiť konanie a položiť Súdnemu dvoru túto prejudiciálnu otázku:

„Má sa pojem ‚stála prevádzkareň‘ vykladať v tom zmysle, že taká prevádzkareň musí mať neustále ľudské a technické zdroje a že poskytovateľ služieb musí mať teda v tejto prevádzkarni nevyhnutne k dispozícii vlastných zamestnancov, alebo možno v konkrétnom prípade prenájmu nehnuteľnosti nachádzajúcej sa v tuzemsku, ktorý podlieha DPH a ktorý je len pasívnym plnením spočívajúcim v strpení určitého konania alebo určitej situácie (Duldungsleistung), túto nehnuteľnosť považovať za ‚stálu prevádzkareň‘ aj bez ľudských zdrojov?“

32

Rakúska vláda tvrdí, že vo veci samej sa nepoužije článok 43 smernice 2006/112 a článok 44 smernice 2006/112 v znení zmien, ale článok 45 smernice 2006/112 a článok 47 smernice 2006/112 v znení zmien, ktoré stanovujú, že miestom poskytovania služieb vzťahujúcich sa na nehnuteľný majetok je miesto, kde sa nehnuteľnosť nachádza.

33

Táto vláda z toho vyvodzuje, že v tejto veci sa uplatní článok 194 smernice 2006/112 a článok 194 smernice 2006/112 v znení zmien, a nie, ako navrhuje vnútroštátny súd, článok 196 smernice 2006/112 a článok 196 smernice 2006/112 v znení zmien.

34

V tejto súvislosti Rakúska republika tvrdí, že článok 194 smernice 2006/112 a článok 194 smernice 2006/112 v znení zmien upravujú právo voľby členských štátov a zverujú im právomoc stanoviť podmienky na účel uplatnenia týchto ustanovení tým, že rozhodnú, či bude daňový dlh prenesený na príjemcu plnenia, alebo nie, takže voľba uskutočnená rakúskym zákonodarcom vedie k bezpredmetnosti otázky položenej vnútroštátnym súdom.

35

Vyvodzuje z toho, že pojem „stála prevádzkareň“ nemá súvislosť s vecou, o ktorú ide vo veci samej, čo odôvodňuje, aby bol návrh na začatie prejudiciálneho konania vyhlásený za neprípustný.

36

V tejto súvislosti treba uviesť, že v súlade s ustálenou judikatúrou Súdneho dvora v rámci spolupráce medzi týmto súdom a vnútroštátnymi súdmi zakotvenej v článku 267 ZFEÚ prináleží iba vnútroštátnemu súdu, ktorý prejednáva spor a ktorý musí niesť zodpovednosť za následné súdne rozhodnutie, aby so zreteľom na osobitosti veci posúdil tak potrebu rozhodnutia v prejudiciálnom konaní na účel vyhlásenia svojho rozsudku, ako aj dôležitosť otázok, ktoré kladie Súdnemu dvoru. Ak sa teda položené otázky týkajú výkladu práva Únie, Súdny dvor je v zásade povinný rozhodnúť (rozsudok z 29. apríla 2021, Ubezpieczeniowy Fundusz Gwarancyjny, C-383/19, EU:C:2021:337, bod 29 a citovaná judikatúra).

37

Z toho vyplýva, že pri otázkach týkajúcich sa výkladu práva Únie položených vnútroštátnym súdom v rámci právnej úpravy a skutkových okolností, ktoré tento súd vymedzí na vlastnú zodpovednosť a ktorých správnosť Súdnemu dvoru neprináleží preverovať, platí prezumpcia relevantnosti. Súdny dvor môže odmietnuť rozhodnúť o návrhu na začatie prejudiciálneho konania podanom vnútroštátnym súdom len vtedy, ak je zjavné, že požadovaný výklad práva Únie nemá nijakú súvislosť s realitou alebo predmetom sporu vo veci samej, ak ide o hypotetický problém alebo ak Súdny dvor nedisponuje skutkovými a právnymi podkladmi potrebnými na užitočné zodpovedanie položených otázok (rozsudok z 1. októbra 2020, Úrad špeciálnej prokuratúry, C-603/19, EU:C:2020:774, bod 28 a citovaná judikatúra).

38

V prejednávanej veci vnútroštátny súd v dokumente z 19. augusta 2020 predloženom Súdnemu dvoru uviedol, že otázka položená Súdnemu dvoru sa vo všeobecnosti týka výkladu pojmu „stála prevádzkareň“ uvedeného v smernici 2006/112, ako aj vo vykonávacom nariadení č. 282/2011, a že táto otázka neobsahuje konkrétny odkaz na článok 194 alebo článok 196 tejto smernice. Uvedený súd zdôraznil, že otázka, či sa na vec samu vzťahuje jeden alebo druhý z týchto článkov, sa zdá byť v konečnom dôsledku druhoradá, keďže oba uvedené články nastoľujú otázku, v ktorom štáte je zdaniteľná osoba usadená, čo znamená, že v oboch prípadoch treba rozhodnúť, či existuje, alebo neexistuje stála prevádzkareň.

39

Právne stanovisko Rakúskej republiky preto nepredstavuje jediný možný výklad, a tak nemôže viesť k neprípustnosti prejudiciálnej otázky.

40

Svojou otázkou sa vnútroštátny súd v podstate pýta, či nehnuteľnosť prenajatá v členskom štáte za okolností, keď vlastník tejto nehnuteľnosti nemá k dispozícii vlastných zamestnancov na poskytovanie plnenia súvisiaceho s prenájmom, predstavuje stálu prevádzkareň v zmysle článku 43 smernice 2006/112, ako aj článkov 44 a 45 smernice 2006/112 v znení zmien.

41

Na úvod treba poznamenať, že vnútroštátny súd nespresňuje, či si želá preskúmať, či túto nehnuteľnosť možno kvalifikovať ako stálu prevádzkareň zdaniteľnej osoby, ktorá prijíma alebo naopak poskytuje služby súvisiace s prenájmom, ktorého je táto nehnuteľnosť predmetom. Na prejudiciálnu otázku však možno odpovedať pri zohľadnení oboch týchto prípadov.

42

Pojem „stála prevádzkareň“ podľa ustálenej judikatúry Súdneho dvora vyžaduje minimálnu súdržnosť dosiahnutú trvalým spojením ľudských a technických zdrojov, ktoré sú potrebné k poskytnutiu určitých služieb. Predpokladá to dostatočný stupeň stálosti a vhodnú štruktúru z hľadiska ľudských a technických zdrojov, ktorá umožňuje nezávislé poskytovanie predmetných služieb (rozsudok z 28. júna 2007, Planzer Luxembourg, C-73/06, EU:C:2007:397, bod 54 a citovaná judikatúra). Pod pojem „stála prevádzkareň“ nemôže predovšetkým spadať štruktúra, ktorá nemá vlastných zamestnancov (pozri v tomto zmysle rozsudok zo 17. júla 1997, ARO Lease, C-190/95, EU:C:1997:374, bod 19).

43

Túto judikatúru potvrdzuje článok 11 vykonávacieho nariadenia č. 282/2011, podľa ktorého sa stála prevádzkareň vyznačuje najmä vhodnou štruktúrou „vyhovujúcou z hľadiska ľudských a technických zdrojov“. Hoci je pravda, že toto vykonávacie nariadenie sa podľa svojho článku 65 stalo uplatniteľným až od 1. júla 2011, a teda sa ratione temporis neuplatňuje na konanie vo veci samej, odôvodnenie 14 uvedeného vykonávacieho nariadenia však uvádza, že jeho cieľom je spresniť niektoré pojmy, vrátane pojmu „stála prevádzkareň“ s prihliadnutím na judikatúru Súdneho dvora.

44

V prejednávanej veci zo spisu, ktorý má Súdny dvor k dispozícii, vyplýva, že žalobkyňa vo veci samej nemá v Rakúsku k dispozícii vlastných zamestnancov a že osoby vykonávajúce určité úlohy správy nimi boli touto spoločnosťou zmluvne poverené, pričom táto spoločnosť si vyhradila všetky dôležité rozhodnutia týkajúce sa prenájmu dotknutej nehnuteľnosti.

45

Nehnuteľnosť, ktorá nemá k dispozícii žiadne ľudské zdroje, prostredníctvom ktorých by mohla nezávisle konať, zjavne nespĺňa kritériá stanovené judikatúrou na to, aby ju bolo možné kvalifikovať ako stálu prevádzkareň ako v zmysle smernice 2006/112, tak aj smernice 2006/112 v znení zmien.

46

S prihliadnutím na už vyššie uvedené treba na položenú otázku odpovedať v tom zmysle, že nehnuteľnosť prenajatá v členskom štáte za okolností, keď vlastník tejto nehnuteľnosti nemá k dispozícii vlastných zamestnancov na poskytovanie plnenia súvisiaceho s prenájmom, nepredstavuje stálu prevádzkareň v zmysle článku 43 smernice 2006/112 ani článkov 44 a 45 smernice 2006/112 v znení zmien.

47

Vzhľadom na to, že konanie pred Súdnym dvorom má vo vzťahu k účastníkom konania vo veci samej incidenčný charakter a bolo začaté v súvislosti s prekážkou postupu v konaní pred vnútroštátnym súdom, o trovách konania rozhodne tento vnútroštátny súd. Iné trovy konania, ktoré vznikli v súvislosti s predložením pripomienok Súdnemu dvoru a nie sú trovami uvedených účastníkov konania, nemôžu byť nahradené.

Z týchto dôvodov Súdny dvor (desiata komora) rozhodol takto:

Nehnuteľnosť prenajatá v členskom štáte za okolností, keď vlastník tejto nehnuteľnosti nemá k dispozícii vlastných zamestnancov na poskytovanie plnenia súvisiaceho s prenájmom, nepredstavuje stálu prevádzkareň v zmysle článku 43 smernice Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty ani článkov 44 a 45 smernice 2006/112, zmenenej smernicou Rady 2008/8/ES z 12. februára 2008.

Podpisy