EU tax law WEB Titanium - C-931/19

–

Österrikes regering, genom A. Posch, F. Koppensteiner och J. Schmoll, samtliga i egenskap av ombud,

–

Europeiska kommissionen, genom L. Mantl och R. Lyal, båda i egenskap av ombud,

1

Begäran om förhandsavgörande avser tolkningen av rådets direktiv 2006/112/EG av den 28 november 2006 om ett gemensamt system för mervärdesskatt (EUT L 347, 2006, s. 1), och av direktiv 2006/112, i dess lydelse enligt rådets direktiv 2008/8/EG av den 12 februari 2008 (EUT L 44, 2008, s. 11) (nedan kallat direktiv 2006/112, i ändrad lydelse).

2

Begäran har framställts i ett mål mellan Titanium Ltd, Jersey, och Finanzamt Österreich, tidigare Finanzamt Wien (skattemyndigheten i Österrike, tidigare skattemyndigheten i staden Wien, Österrike) (nedan kallad skattemyndigheten). Målet rör uttag av mervärdesskatt på hyresintäkter avseende en fastighet som är belägen i Österrike för beskattningsåren 2009 och 2010.

3

Avdelning V i direktiv 2006/112 har rubriken ”Platsen för beskattningsbara transaktioner”. Dess kapitel 3, med rubriken ”Platsen för tillhandahållande av tjänster”, omfattade artiklarna 43–59 i detta direktiv.

4

I artikel 43 i direktiv 2006/112 föreskrevs följande:

”Platsen för tillhandahållande av tjänster skall anses vara den plats där tillhandahållaren har etablerat sätet för sin ekonomiska verksamhet eller har ett fast etableringsställe från vilket tillhandahållandet av tjänsterna görs eller, i avsaknad av ett sådant säte eller fast etableringsställe, den plats där tillhandahållaren är bosatt eller stadigvarande vistas.”

5

Artikel 45 i detta direktiv hade följande lydelse:

”Platsen för tillhandahållande av tjänster med anknytning till fast egendom, däribland fastighetsmäklartjänster och experttjänster, och av tjänster för förberedelse och samordning av byggnadsarbeten, t.ex. tjänster av arkitekter och av inspektionsföretag, skall vara den plats där egendomen är belägen.”

6

Artikel 193 i direktiv 2006/112 hade följande lydelse:

”Mervärdesskatt skall betalas av den beskattningsbara person som utför en beskattningsbar leverans av varor eller ett beskattningsbart tillhandahållande av tjänster, utom i de fall då skatten skall betalas av en annan person i enlighet med artiklarna 194–199 och artikel 202.”

7

I artikel 194 i nämnda direktiv föreskrevs följande:

”1.   När den beskattningsbara leveransen av varor eller det beskattningsbara tillhandahållandet av tjänster utförs av en beskattningsbar person som inte är etablerad i den medlemsstat där skatten skall betalas, får medlemsstaterna föreskriva att mottagaren av leveransen av varor eller tillhandahållandet av tjänster skall vara betalningsskyldig.

2.   Medlemsstaterna skall fastställa villkoren för tillämpningen av punkt 1.”

8

I artikel 196 i samma direktiv föreskrevs följande:

”Mervärdesskatt skall betalas av beskattningsbara personer som köper sådana tjänster som avses i artikel 56 eller personer vilka köper sådana tjänster som avses i artiklarna 44, 47, 50, 53, 54 och 55 och vilka är registrerade till mervärdesskatt i den medlemsstat där skatten skall betalas, om tjänsterna tillhandahålls av en beskattningsbar person som inte är etablerad i medlemsstaten.”

9

Genom direktiv 2008/8 ändrades direktiv 2006/112 med verkan från och med den 1 januari 2010, särskilt bestämmelserna i kapitel 3 i avdelning V och artikel 196 i direktivet.

10

I artikel 44 i direktiv 2006/112, i ändrad lydelse, föreskrivs följande:

”Platsen för tillhandahållande av tjänster till en beskattningsbar person, som agerar i denna egenskap, ska vara den plats där denna person har etablerat sätet för sin ekonomiska verksamhet. Om dessa tjänster tillhandahålls den beskattningsbara personens fasta etableringsställe som är beläget på en annan plats än där han har etablerat sätet för sin ekonomiska verksamhet ska dock platsen för tillhandahållande av dessa tjänster vara den plats där det fasta etableringsstället är beläget. I avsaknad av ett sådant säte eller ett sådant fast etableringsställe, ska platsen för tillhandahållande av tjänster vara den plats där den beskattningsbara person som tillhandahålls sådana tjänster är bosatt eller stadigvarande vistas.”

11

I artikel 45 i detta direktiv föreskrivs följande:

”Platsen för tillhandahållande av tjänster till en icke beskattningsbar person ska vara den plats där tillhandahållaren har etablerat sätet för sin ekonomiska verksamhet. Om dessa tjänster tillhandahålls från tillhandahållarens fasta etableringsställe som är beläget på en annan plats än där han har etablerat sätet för sin ekonomiska verksamhet ska dock platsen för tillhandahållande av dessa tjänster vara den plats där det fasta etableringsstället är beläget. I avsaknad av ett sådant säte eller ett sådant fast etableringsställe, ska platsen för tillhandahållande av tjänster vara den plats där tillhandahållaren är bosatt eller stadigvarande vistas.”

12

Artikel 47 i nämnda direktiv har följande lydelse:

”Platsen för tillhandahållande av tjänster med anknytning till fast egendom, däribland experttjänster och fastighetsmäklartjänster, tillhandahållande av logi inom hotellbranschen eller branscher med liknande funktion, såsom semesterbyar eller områden som iordningställts för användning som campingplatser, beviljande av rätten att använda fast egendom samt tjänster för förberedelse och samordning av byggnadsarbeten, såsom tjänster som tillhandahålls av arkitekter och inspektionsföretag, ska vara den plats där den fasta egendomen är belägen.”

13

Artiklarna 193 och 194 i direktiv 2006/112, i ändrad lydelse, är identiska med artiklarna 193 och 194 i direktiv 2006/112.

14

Artikel 196 i direktiv 2006/112, i ändrad lydelse, har följande lydelse:

”Mervärdesskatt ska betalas av beskattningsbara personer eller icke beskattningsbara juridiska personer registrerade till mervärdesskatt som köper sådana tjänster som avses i artikel 44, om tjänsterna tillhandahålls av en beskattningsbar person som inte är etablerad i medlemsstaten.”

15

I skäl 14 i rådets genomförandeförordning (EU) nr 282/2011 av den 15 mars 2011 om fastställande av tillämpningsföreskrifter för direktiv 2006/112 (EUT L 77, 2011, s. 1) anges följande:

”För att säkerställa en enhetlig tillämpning av reglerna om platsen för beskattningsbara transaktioner bör begrepp som den plats där en beskattningsbar person har etablerat sätet för sin ekonomiska verksamhet, fast etableringsställe och den plats där en person är bosatt eller stadigvarande vistas klargöras. Begreppens praktiska tillämpning bör, med beaktande av [EU-]domstolens praxis, underlättas genom användningen av så tydliga och objektiva kriterier som möjligt.”

16

I artikel 11 i denna genomförandeförordning föreskrivs följande:

”1.   Vid tillämpningen av artikel 44 i direktiv 2006/112/EG ska med begreppet fast etableringsställe avses varje annat etableringsställe, än det säte för den ekonomiska verksamheten som avses i artikel 10 i denna förordning, som har en tillräcklig grad av varaktighet och en lämplig struktur avseende personella och tekniska resurser för att kunna ta emot och använda de tillhandahållna tjänsterna för sitt eget behov.

2.   Vid tillämpningen av följande artiklar ska med begreppet fast etableringsställe avses varje annat etableringsställe än det säte för den ekonomiska verksamheten som avses i artikel 10 i denna förordning som har en tillräcklig grad av varaktighet och en lämplig struktur avseende personella och tekniska resurser för att kunna tillhandahålla de tjänster som det tillhandahåller:

3.   Innehavet av ett registreringsnummer för mervärdesskatt ska inte i sig vara tillräckligt för att en beskattningsbar person ska anses ha ett fast etableringsställe.”

17

Enligt artikel 65 i genomförandeförordning nr 282/2011, som trädde i kraft den tjugonde dagen efter det att denna förordning offentliggjorts, det vill säga den 12 april 2011, blev samma förordning tillämplig från och med den 1 juli 2011.

18

I 19 § punkt 1 Umsatzsteuergesetz 1994 (1994 års lag om omsättningsskatt, BGBl. 663/1994) (nedan kallad UStG), i den lydelse som var tillämplig till och med den 31 december 2009, föreskrevs följande:

”Betalningsskyldig för skatten är, i de fall som avses i 1 § punkt 1 leden 1 och 2, näringsidkaren, och, i de fall som avses i 11 § punkt 14, fakturautställaren.

För andra tjänster (med undantag av tillåten användning mot vederlag av federala vägar) och för bygg- och anläggningsarbeten, ska mottagaren av tjänsten betala skatt när

Den näringsidkare som tillhandahåller tjänsten är ansvarig för denna skatt.”

19

19 § punkt 1 UStG, i den lydelse som varit tillämplig från och med den 1 januari 2010, har följande lydelse:

”Betalningsskyldig för skatten är, i de fall som avses i 1 § punkt 1 leden 1 och 2, näringsidkaren, och, i de fall som avses i 11 § punkt 14, fakturautställaren.

För andra tjänster (med undantag av tillåten användning mot vederlag av federala vägar) och för bygg- och anläggningsarbeten, ska mottagaren av tjänsten betala skatt när

Den näringsidkare som tillhandahåller tjänsten är ansvarig för skatten.”

20

Titanium är ett bolag som har sitt säte och sin ledning på Jersey. Bolagets verksamhetsföremål består i fastighetsförvaltning, förmögenhetsförvaltning samt bostads- och hyresförvaltning.

21

Under räkenskapsåren 2009 och 2010 hyrde bolaget ut en fastighet som det ägde i Wien (Österrike) till två österrikiska näringsidkare. Uthyrningen var mervärdesskattepliktig.

22

För att utföra dessa transaktioner, som var Titaniums enda transaktioner i Österrike, gav detta bolag ett österrikiskt bolag i uppdrag att ha hand om fastighetsförvaltningen i syfte att fungera som mellanhand för tjänste- och varuleverantörerna, fakturera hyror och driftskostnader, föra affärsregister och sammanställa uppgifter för mervärdesskattedeklarationerna. Uppdragstagaren utförde dessa tjänster i andra lokaler än de som fanns i den fastighet som tillhörde Titanium.

23

Titanium behöll emellertid beslutanderätten vad gäller att ingå och säga upp hyresavtalen, fastställa de ekonomiska och rättsliga villkoren i hyresavtalen, genomföra investeringar och reparationer samt organisera finansieringen av dem, välja ut tredje män för tillhandahållande av andra ingående tjänster och, slutligen, vad gäller att välja ut, utse och övervaka själva fastighetsförvaltningsbolaget.

24

Medan Titanium ansåg att bolaget inte var skyldigt att betala mervärdesskatt för sin uthyrning av fastigheten, på grund av att det inte hade något fast etableringsställe i Österrike, ansåg skattemyndigheten att fast egendom som hyrs ut utgör ett sådant fast etableringsställe. Skattemyndigheten fastställde därefter ett mervärdesskattebelopp som bolaget skulle betala för beskattningsåren 2009 och 2010.

25

Titanium överklagade skattemyndighetens beslut till Bundesfinanzgericht (Federala skattedomstolen, Österrike) och gjorde gällande att den fastighet som bolaget hyrde ut, i avsaknad av personal, inte kunde anses utgöra ett fast etableringsställe.

26

Skattemyndigheten underströk, å sin sida, att det av Umsatzsteuerrichtlinien 2000 (2000 års riktlinjer om mervärdesskatt) framgår att en näringsidkare som äger fast egendom i Österrike som han hyr ut och där uthyrningen är mervärdesskattepliktig ska behandlas som en inhemsk näringsidkare och att mottagaren av tjänsten inte är skyldig att betala skatt för denna transaktion. Det finns därmed alltid ett fast etableringsställe vid uthyrning av fast egendom.

27

Den hänskjutande domstolen har i detta avseende angett att den nationella bestämmelse som den ska tillämpa är 19 § punkt 1 UStG, i vilken det föreskrivs att skatteskulden ska överföras till mottagaren av tjänsten när näringsidkaren inte driver sitt företag inom landet eller inte har något fast etableringsställe (Betriebsstätte) där. Nämnda domstol har preciserat att denna bestämmelse inte bara har införlivat artikel 196 i direktiv 2006/112 utan även artikel 194 i detta direktiv.

28

Den hänskjutande domstolen har även påpekat att det av domen av den 17 juli 1997, ARO Lease (C-190/95, EU:C:1997:374), och domen av den 7 maj 1998, Lease Plan (C-390/96, EU:C:1998:206), följer att begreppet ”fast etableringsställe” förutsätter att tjänsteleverantören faktiskt förfogar över egen personal och att den omständigheten att personal vid ett annat, uppdragstagande företag anlitas inte är tillräcklig för att det ska anses röra sig om ett fast etableringsställe enligt detta begrepp.

29

Den hänskjutande domstolen har härvidlag understrukit att flera tyska skattedomstolar har funnit att en vindkraftspark, även om den inte medför användning av några personella resurser, kan anses utgöra ett fast etableringsställe när en sådan park har ett betydande värde och en högsta grad av varaktighet. Den hänskjutande domstolen har emellertid angett att Bundesfinanzhof (Federala skattedomstolen, Tyskland) ännu inte har meddelat något avgörande i denna fråga.

30

Den hänskjutande domstolen undrar således hur begreppet ”fast etableringsställe” ska tolkas i förhållande till en verksamhet som, i likhet med den som är aktuell i det nationella målet, kan genomföras utan användning av några tekniska eller personella resurser.

31

Mot denna bakgrund beslutade Bundesfinanzgericht (Federala skattedomstolen) att vilandeförklara målet och ställa följande fråga till EU-domstolen:

”Ska begreppet ’fast etableringsställe’ tolkas så, att det alltid måste finnas personella och tekniska resurser på ett sådant etableringsställe och att tjänsteleverantören således alltid måste förfoga över egen personal på plats vid etableringsstället, eller kan, i det konkreta fall då en fastighet som är belägen inom landet är föremål för en skattepliktig uthyrning, när uthyrningen endast utgörs av en passiv upplåtelse, denna fastighet anses som ett ’fast etableringsställe’, trots avsaknaden av personella resurser?”

32

Den österrikiska regeringen har gjort gällande att artikel 45 i direktiv 2006/112 och artikel 47 i direktiv 2006/112, i ändrad lydelse, i vilka det föreskrivs att platsen för tillhandahållande av tjänster med anknytning till fast egendom ska vara den plats där egendomen är belägen, är tillämpliga i det nationella målet, och inte artikel 43 i direktiv 2006/112 och artikel 44 i direktiv 2006/112, i ändrad lydelse.

33

Nämnda regering har av detta dragit slutsatsen att artikel 194 i direktiv 2006/112 och artikel 194 i direktiv 2006/112, i ändrad lydelse, är tillämpliga i detta mål och inte, såsom den hänskjutande domstolen har föreslagit, artikel 196 i direktiv 2006/112 och artikel 196 i direktiv 2006/112, i ändrad lydelse.

34

Republiken Österrike har i detta avseende gjort gällande att artikel 194 i direktiv 2006/112 och artikel 194 i direktiv 2006/112, i ändrad lydelse, innebär att det införts en valmöjlighet för medlemsstaterna och att det överlåts åt dem att fastställa villkoren för tillämpningen av dessa bestämmelser genom att besluta huruvida skatteskulden ska överföras till mottagaren av tjänsten. Den österrikiska lagstiftarens val medför därför att den hänskjutande domstolens fråga saknar relevans.

35

Nämnda medlemsstat har av detta dragit slutsatsen att begreppet ”fast etableringsställe” saknar relevans i det nationella målet, vilket motiverar att begäran om förhandsavgörande ska avvisas.

36

I detta hänseende erinrar EU-domstolen om att det av dess fasta praxis framgår att det, inom ramen för det samarbete mellan EU-domstolen och de nationella domstolarna som införts genom artikel 267 FEUF, uteslutande ankommer på den nationella domstolen, vid vilken målet anhängiggjorts och vilken har ansvaret för det rättsliga avgörandet, att mot bakgrund av de särskilda omständigheterna i målet bedöma såväl om ett förhandsavgörande är nödvändigt för att döma i saken som relevansen av de frågor som ställs till EU-domstolen. EU-domstolen är följaktligen i princip skyldig att meddela ett förhandsavgörande när de frågor som ställts avser tolkningen av unionsrätten (dom av den 29 april 2021, Ubezpieczeniowy Fundusz Gwarancyjny,C-383/19, EU:C:2021:337, punkt 29 och där angiven rättspraxis).

37

Av detta följer att den nationella domstolens frågor om tolkningen av unionsrätten presumeras vara relevanta. Dessa frågor ställs mot bakgrund av den beskrivning av omständigheterna i målet och tillämplig lagstiftning som den nationella domstolen på eget ansvar har lämnat och vars riktighet det inte ankommer på EU-domstolen att pröva. En begäran från en nationell domstol kan bara avvisas då det är uppenbart att den begärda tolkningen av unionsrätten inte har något samband med de verkliga omständigheterna eller saken i det nationella målet eller då frågorna är hypotetiska eller EU-domstolen inte har tillgång till sådana uppgifter om de faktiska eller rättsliga omständigheterna som är nödvändiga för att kunna ge ett användbart svar på de frågor som ställts till den (dom av den 1 oktober 2020, Úrad špeciálnej prokuratúry,C-603/19, EU:C:2020:774, punkt 28 och där angiven rättspraxis).

38

I förevarande fall har den hänskjutande domstolen, i en handling av den 19 augusti 2020 som tillställts EU-domstolen, angett att den fråga som ställts till EU-domstolen generellt gäller tolkningen av begreppet ”fast etableringsställe” i direktiv 2006/112 och i genomförandeförordning nr 282/2011 och att frågan inte innehåller någon konkret hänvisning till artikel 194 eller till artikel 196 i detta direktiv. Den hänskjutande domstolen har understrukit att frågan huruvida det nationella målet omfattas av den ena eller den andra av dessa artiklar i slutändan framstår som accessorisk, eftersom båda artiklarna ger upphov till frågan i vilken stat den beskattningsbara personen är etablerad, vilket innebär att det i båda fallen ska avgöras om det finns ett fast etableringsställe eller inte.

39

Republiken Österrikes rättsliga ståndpunkt är följaktligen inte den enda möjliga tolkning som kan godtas, varför den inte kan medföra att tolkningsfrågan ska avvisas.

40

Den hänskjutande domstolen har ställt sin fråga för att få klarhet i huruvida en fastighet som hyrs ut i en medlemsstat utgör ett fast etableringsställe, i den mening som avses i artikel 43 i direktiv 2006/112 samt artiklarna 44 och 45 i direktiv 2006/112, i ändrad lydelse, när fastighetsägaren inte förfogar över egen personal för att utföra tjänster i samband med uthyrningen.

41

Det ska inledningsvis påpekas att den hänskjutande domstolen inte har preciserat huruvida den vill pröva om denna fastighet kan kvalificeras som ett fast etableringsställe för en beskattningsbar person som tar emot tjänster eller tvärtom för en beskattningsbar person som tillhandahåller tjänster i samband med uthyrningen av fastigheten. Det är emellertid möjligt att besvara tolkningsfrågan med beaktande av dessa två fall.

42

Enligt EU-domstolens fasta praxis ska begreppet ”fast etableringsställe” uppfylla vissa minimikrav som innebär att det varaktigt ska finnas de personella och tekniska resurser som är nödvändiga för att kunna tillhandahålla vissa angivna tjänster. Etableringsstället ska således ha en tillräcklig grad av varaktighet och en lämplig struktur med avseende på personella och tekniska resurser för att de avsedda tjänsterna självständigt ska kunna tillhandahållas (dom av den 28 juni 2007, Planzer Luxembourg,C-73/06, EU:C:2007:397, punkt 54 och där angiven rättspraxis). I synnerhet kan en struktur som saknar egen personal inte anses omfattas av begreppet fast etableringsställe (se, för ett liknande resonemang, dom av den 17 juli 1997, ARO Lease,C-190/95, EU:C:1997:374, punkt 19).

43

Denna rättspraxis stöds av artikel 11 i genomförandeförordning nr 282/2011, enligt vilken ett fast etableringsställe bland annat kännetecknas av en lämplig struktur ”avseende personella och tekniska resurser”. Även om det är riktigt att genomförandeförordningen enligt artikel 65 i denna förordning blev tillämplig först från och med den 1 juli 2011 och i tidsmässigt hänseende (ratione temporis) således inte är tillämplig i det nationella målet, anges det i skäl 14 i genomförandeförordningen att denna syftar till att klargöra vissa begrepp, däribland begreppet fast etableringsställe, med beaktande av domstolens praxis.

44

I förevarande fall framgår det av de handlingar som domstolen har tillgång till att klaganden i det nationella målet inte förfogar över någon egen personal i Österrike och att de personer som ansvarar för vissa förvaltningsuppgifter genom avtal har fått i uppdrag av klaganden att utföra dessa uppgifter, medan klaganden har förbehållit sig alla viktiga beslut om uthyrning av den aktuella fastigheten.

45

Det är uppenbart att en fastighet som inte förfogar över några personella resurser som kan agera självständigt inte uppfyller de kriterier som fastställts i rättspraxis för att kvalificeras som ett fast etableringsställe, i den mening som avses i såväl direktiv 2006/112 som direktiv 2006/112, i ändrad lydelse.

46

Mot bakgrund av det ovan anförda ska tolkningsfrågan besvaras enligt följande. En fastighet som hyrs ut i en medlemsstat utgör inte ett fast etableringsställe, i den mening som avses i artikel 43 i direktiv 2006/112 samt artiklarna 44 och 45 i direktiv 2006/112, i ändrad lydelse, när fastighetsägaren inte förfogar över egen personal för att utföra tjänster i samband med uthyrningen.

47

Eftersom förfarandet i förhållande till parterna i det nationella målet utgör ett led i beredningen av samma mål, ankommer det på den hänskjutande domstolen att besluta om rättegångskostnaderna. De kostnader för att avge yttrande till domstolen som andra än nämnda parter har haft är inte ersättningsgilla.

Mot denna bakgrund beslutar domstolen (tionde avdelningen) följande:

En fastighet som hyrs ut i en medlemsstat utgör inte ett fast etableringsställe, i den mening som avses i artikel 43 i rådets direktiv 2006/112/EG av den 28 november 2006 om ett gemensamt system för mervärdesskatt samt artiklarna 44 och 45 i direktiv 2006/112, i dess lydelse enligt rådets direktiv 2008/8/EG av den 12 februari 2008, när fastighetsägaren inte förfogar över egen personal för att utföra tjänster i samband med uthyrningen.

Underskrifter