Available languages

Taxonomy tags

Info

References in this case

Share

Highlight in text

Go

Неокончателна редакция

РЕШЕНИЕ НА СЪДА (oсми състав)

20 октомври 2022 година(*)

„Преюдициално запитване — Обща система за данъчно облагане на дружества майки и дъщерни дружества от различни държави членки — Директива 90/435/ЕИО — Член 4, параграф 1 — Освобождаване при дружество майка на дивидентите, получени от негово дъщерно дружество — Пренасяне на остатъци от окончателно обложени доходи за следващи данъчни периоди — Придобиване на дружество, разполагащо с остатъци от окончателно обложени доходи, от друго дружество — Национална правна уредба, с която се ограничава прехвърлянето на тези остатъци към придобиващото дружество“

По дело C-295/21

с предмет преюдициално запитване, отправено на основание член 267 ДФЕС от Cour d’appel de Bruxelles (Апелативен съд Брюксел, Белгия) с акт от 29 април 2021 г., постъпил в Съда на 10 май 2021 г., в рамките на производство по дело

Allianz Benelux SA

срещу

État belge, SPF Finances,

СЪДЪТ (осми състав),

състоящ се от: M. Safjan, председател на състава, N. Jääskinen и M. Gavalec (докладчик), съдии,

генерален адвокат: A. Rantos,

секретар: M. Krausenböck, администратор,

предвид изложеното в писмената фаза на производството и в съдебното заседание от 3 февруари 2022 г.,

като има предвид становищата, представени:

–        за Allianz Benelux SA, от V.-A. De Brauwere, avocate,

–        за белгийското правителство, от S. Baeyens, J.-C. Halleux и C. Pochet, в качеството на представители, подпомагани от D. Delvaux, в качеството на експерт,

–        за Европейската комисия, от W. Roels и V. Uher, в качеството на представители,

след като изслуша заключението на генералния адвокат, представено в съдебното заседание от 28 април 2022 г.,

постанови настоящото

Решение

1        Преюдициалното запитване се отнася до тълкуването на член 4, параграф 1 от Директива 90/435/ЕИО на Съвета от 23 юли 1990 година относно общата система за данъчно облагане на дружества майки и дъщерни дружества от различни държави членки (OB L 225, 1990 г., стр. 6; Специално издание на български език, 2007 г., глава 9, том 1, стр. 97) във връзка с Трета директива 78/855/ЕИО на Съвета от 9 октомври 1978 година, приета на основание член 54, параграф 3, буква ж) от Договора, относно сливанията на акционерни дружества (ОВ L 295, 1978 г., стр. 36; Специално издание на български език, 2007 г., глава 17, том 1, стр. 42) и с Шеста директива 82/891/ЕИО на Съвета от 17 декември 1982 година, приета на основание член 54, параграф 3, буква ж) от Договора, относно разделянето на акционерните дружества (ОВ L 378, 1982 г., стр. 47; Специално издание на български език, 2007 г., глава 17, том 1, стр. 50).

2        Запитването е отправено в рамките на спор между Allianz Benelux SA и État belge, SPF Finances относно определянето на облагаемия финансов резултат на това дружество във връзка с корпоративния данък за данъчните 2004—2007 г.

 Правна уредба

 Правото на Съюза

 Директива 90/435

3        Съгласно трето и четвърто съображение от Директива 90/435:

„като има предвид, че действащите данъчни разпоредби, които регулират отношенията между дружествата майки и дъщерните дружества от различни държави членки[,] сериозно варират между отделните държави членки и като цяло са по-неблагоприятни от разпоредбите, които се прилагат към дружества майки и дъщерни дружества в една и съща държава членка; като има предвид, че по тази причина сътрудничеството между дружествата от различни държави членки е поставено в неблагоприятно положение в сравнение със сътрудничеството между дружества от една и съща държава членка; като има предвид, че е необходимо да бъде премахнато това неблагоприятно третиране чрез въвеждане на обща система, за да бъде улеснено групирането на дружества;

като има предвид, че в случаите когато едно дружество майка по силата на [сдружаването] си със своите дъщерни дружества получава разпределена печалба, държавата по регистрация на дружеството майка трябва:

–        или да се въздържа от облагане на такава печалба,

–        или да облага такава печалба[,] като даде право на дружеството майка да приспада от размера на дължимия данък частта от корпоративния данък, платена от дъщерното дружество, която е свързана с тази печалба“.

4        Член 1, параграф 1, първо и второ тире от тази директива има следното съдържание:

„Всяка държава членка прилага настоящата директива по отношение на:

–        разпределението на печалба, получена от дружества от съответната държава, която е била генерирана от техните дъщерни дружества в други държави членки,

–        разпределението на печалба от дружествата от съответната държава на дружества в други държави членки, [на] които [те] са дъщерни дружества“.

5        Съгласно член 4, параграфи 1 и 2 от тази директива:

„1.      В случаите когато едно дружество майка по силата на [сдружаването] си със своите дъщерни дружества получава разпределена печалба, държавата по регистрация на дружеството майка, освен когато дъщерното дружество е [в ликвидация], трябва:

–        или да се въздържа от облагане на такава печалба,

–        или да облага такава печалба като разреши на дружеството майка да приспада от размера на дължимия данък частта от корпоративния данък, платена от дъщерното дружество, която е свързана с тази печалба и, в дадени случаи, сумата на данъка, удържан при източника, начислен от държавата членка по регистрация на дъщерното дружество, съгласно изключенията, предвидени в член 5, до размера на сумата на съответния данък в държавата.

2.      Всяка държава членка обаче си запазва възможността да предвиди, че разноските, свързани[…] с дяловете[,] и загубите, произтичащи от разпределението на печалбата на дъщерното дружество, няма да могат да се приспадат от облагаемата печалба на дружеството майка. В случаите, когато разходите по управлението на дяловете представляват[…] фиксирана сума, тя не може да надвишава 5 % от печалбата, разпределена от дъщерното дружество“.

6        Директива 90/435 е изменена по-специално с Директива 2003/123/ЕО на Съвета от 22 декември 2003 година (ОВ L 7, 2004 г., стр. 41; Специално издание на български език, 2007 г., глава 9, том 2, стр. 118). Съгласно член 4, параграф 1 от Директива 90/435 в редакцията ѝ след измененията с Директива 2003/123:

„Ако дружество майка или негово място на стопанска дейност, по силата на сдружаването на дружеството майка с дъщерно му дружество, получава разпределена печалба, държавата на дружеството майка и държавата на мястото на стопанска дейност, освен когато дъщерното дружество е в ликвидация, или

–        се въздържат от данъчно облагане на подобни печалби, или

–        облагат печалбите, като разрешават на дружеството майка и на мястото на стопанска дейност да отчисляват от дължимата сума по данъците тази част от данък печалба, която е свързана с конкретните печалби и е платена от дъщерното дружество и някое от по-нискостепенните подразделения до лимита на сумата по съответното данъчно задължение, при условие че на всяка отделна степен дружеството и по-нискостепенните му подразделения отговарят на условията, предвидени в членове 2 и 3“.

7        Директива 90/435 е отменена с Директива 2011/96/ЕС на Съвета от 30 ноември 2011 година относно общата система за данъчно облагане на дружества майки и дъщерни дружества от различни държави членки (ОВ L 345, 2011 г., стр. 8), влязла в сила на 18 януари 2012 г. Въпреки това с оглед на датата на настъпване на фактите по главното производство приложима ratione temporis е Директива 90/435.

 Директива 78/855

8        Член 19, параграф 1 от Директива 78/855 предвижда:

„Сливането има следните последици ipso jure и едновременно:

а)      прехвърляне към придобиващото дружество на всички активи и пасиви на придобиваното дружество както в отношенията между придобиващото и придобиваното дружество, така и по отношение на трети лица;

[…]“.

 Белгийското право

9        Член 202, параграф 1 от Code des impôts sur les revenus de 1992 (Кодекс за данъчно облагане на доходите от 1992 г.) в редакцията му, приложима спрямо фактите по спора в главното производство (наричан по-нататък „CIR 1992“), предвижда:

„От печалбата за данъчния период се приспадат, доколкото са включени в нея, и:

1°      дивидентите, с изключение на доходите, получени при прехвърляне на акции или дялове на дружество на самото това дружество или при пълно или частично разпределение на имуществото на дружество;

[…]“.

10      Член 204, първа алинея от CIR 1992 гласи:

„Доходите, подлежащи на приспадане съгласно член 202, параграф 1, точки 1°, 3° и 4°, се считат за включени в печалбата за данъчния период в размер до 95 [%] от събраната или получена сума, евентуално увеличена с действителния или фиктивен авансов данък върху доходите от движими вещи и капитали или, по отношение на доходите по член 202, параграф 1, точки 4° и 5°, намалена с изплатената на продавача лихва, когато ценните книги са придобити през данъчния период“.

11      Член 205, параграф 2 от CIR 1992 има следния текст:

„Приспадането по член 202 е ограничено до размера на остатъка от печалбата за данъчния период след прилагането на член 199, намален: […]“.

12      Съгласно член 206 от CIR 1992:

„§ 1.      Предходните загуби от дейността се приспадат последователно от доходите от тази дейност за всеки от следващите данъчни периоди.

§ 2.      […]

В случай на вливане, извършено съгласно член 211, [параграф] 1, загубите от дейността на придобиваното дружество преди вливането могат да бъдат приспадани от придобиващото дружество в съотношение, равно на дела на нетния данъчен актив от придобитите елементи на придобиваното дружество преди вливането в общата стойност, също преди вливането, на нетния данъчен актив на придобиващото дружество и на нетната данъчна стойност на придобитите елементи. В случай на разделяне, извършено съгласно член 211, параграф 1, посоченото по-горе правило се прилага за частта от загубите от дейността, определена като съотношение между нетната данъчна стойност на придобитите елементи и общата стойност на нетния данъчен актив на придобиваното дружество“.

 Спорът в главното производство и преюдициалният въпрос

13      На 16 ноември 1995 г. AGF L’Escaut SA придобива две застрахователни дружества. На 15 септември 1999 г. самото AGF L’Escaut, както и пет други застрахователни дружества са придобити от Assubel-Vie SA.

14      Придобитите от AGF L’Escaut и Assubel-Vie дружества, понастоящем обединени под фирменото наименование Allianz Benelux, са разполагали с остатъци от окончателно обложени доходи (наричани по-нататък „ООД“), които са подлежали на пренасяне за следващи данъчни периоди. При това положение Allianz Benelux пренася цялата сума на тези остатъци от ООД през финансовите 2004—2007 г. Това пренасяне на цялата сума е отхвърлено от белгийската данъчна администрация.

15      След като Allianz Benelux подава жалба по административен ред срещу това отхвърляне, с решение от 19 декември 2012 г. компетентният регионален директор на белгийската данъчна администрация приема, че при липсата на разпоредба, предвиждаща прехвърляне на остатъците от ООД от придобиваното към придобиващото дружество, пренасянето на остатъците от ООД на придобиваните дружества, поискано в случая от Allianz Benelux, не почива на никакво правно основание. Той обаче разрешава частичното пренасяне на тези остатъци, но само в съотношението по член 206, параграф 2 от CIR 1992 относно признатите за данъчни цели загуби.

16      Allianz Benelux обжалва това решение пред Tribunal de première instance francophone de Bruxelles (Първоинстанционен френскоезичен съд Брюксел, Белгия). С решение от 20 май 2016 г. този съд отхвърля искането за пренасяне на цялата сума на остатъците от ООД.

17      Allianz Benelux обжалва това съдебно решение пред запитващата юрисдикция. Това дружество твърди, че непренасянето към придобиващото дружество на пълната сума на подлежащите на пренасяне ООД, с които е разполагало придобиваното дружество, води, първо, до облагане на тези доходи, второ, до нарушение на член 4, параграф 1 от Директива 90/435 и трето, до нарушение на принципа на данъчна неутралност.

18      В този контекст Сour d’appel de Bruxelles (Апелативен съд Брюксел, Белгия) решава да спре производството и да постави на Съда следния преюдициален въпрос:

„Трябва ли член 4, [параграф] 1 от Директива [90/435], разглеждан евентуално във връзка с разпоредбите на директиви [78/855] и [82/891] относно дружественото право, да се тълкува в смисъл, че не допуска национално законодателство, което предвижда посочената в първата директива разпределена печалба да се включва в облагаемата основа на получилото дивидентите дружество и след това да се приспада от нея до 95 % от техния размер, и съответно да бъде пренесена в следващи данъчни периоди, но което, поради липса на специфична разпоредба, предвиждаща в случай на операция за преобразуване на дружества така пренесените от апортиращото дружество намаления да се прехвърлят изцяло към приемащото дружество, има за последица непрякото облагане на посочената печалба във връзка с тази операция поради прилагането на разпоредба, която ограничава прехвърлянето на посочените намаления в съотношение, равно на дела на нетния данъчен актив от придобитите елементи на апортиращото дружество преди преобразуването в общата стойност, също преди преобразуването, на нетния данъчен актив на приемащото дружество и на нетната данъчна стойност на придобитите елементи?“.

 По преюдициалния въпрос

 По допустимостта

19      Най-напред, следва да се отбележи, че макар в преюдициалния си въпрос запитващата юрисдикция да се позовава не само на член 4, параграф 1 от Директива 90/435, но и на директиви 78/855 и 82/891, тя не посочва нито една конкретна разпоредба от последните две директиви, нито излага причините, поради които те са релевантни в главното производство.

20      На първо място, що се отнася до Директива 82/891, съгласно член 1 от нея тя урежда само разделянето на акционерни дружества с цел придобиване и/или разделянето чрез учредяване на нови дружества, така че тя не се прилага спрямо главното производство, което се отнася до сливане, различно от такива разделяния.

21      На второ място, Директива 78/855 също не е приложима спрямо главното производство, тъй като тя се отнася само до частноправните аспекти на сливанията, без да съдържа разпоредби в данъчната област. В това отношение към момента на настъпване на фактите по главното производство данъчните аспекти на сливанията в рамките на Европейския съюз са се уреждали от Директива 90/434/ЕИО на Съвета от 23 юли 1990 година относно общата система за данъчно облагане, приложима спрямо сливанията, разделянията, прехвърлянията на активи и замените на акции по отношение на дружества от различни държави членки (ОВ L 225, 1990 г., стр. 1; Специално издание на български език, 2007 г., глава 9, том 1, стр. 92).

22      На трето място, що се отнася до Директива 90/435, следва да се припомни, от една страна, че както следва по-специално от трето и четвърто съображение от нея, целта ѝ е да се премахне (в икономически смисъл) двойното данъчно облагане на печалбата, разпределена от дъщерно дружество, установено в една държава членка, на нейното дружество майка, установено в друга държава членка, и така да се улесни групирането на дружества на равнището на Съюза. В това отношение, за да се постигне целта за неутралност в данъчен смисъл, член 4, параграф 1 от тази директива предвижда правило, насочено към избягване на облагането на разпределената печалба веднъж при дъщерното дружество и втори път при дружеството майка (вж. в този смисъл решение от 19 декември 2019 г., Brussels Securities, C-389/18, EU:C:2019:1132, т. 35 и 36 и цитираната съдебна практика). Нито една разпоредба от същата директива обаче не предвижда изрично нейното прилагане при сливане на дружества като разглежданото в главното производство.

23      От друга страна, член 1 от Директива 90/435 се отнася до разпределението на печалба, получена от дружества от държава членка и генерирана от техните дъщерни дружества със седалище в други държави членки. Освен това съгласно практиката на Съда член 4, параграф 1, първо тире от тази директива не урежда положението, в което седалището на дружеството, което разпределя дивиденти, се намира в същата държава членка, където е седалището на дружеството, което ги получава (определение от 4 юни 2009 г., KBC bank и Beleggen, Risicokapitaal, Beheer, C-439/07 и C-499/07, EU:C:2009:339, т. 57).

24      В настоящия случай преюдициалното запитване не съдържа никаква информация относно произхода на получените от придобиваните дружества дивиденти, поради което не е възможно да се определи дали разглежданите в главното производство сделки се уреждат от Директива 90/435, или напротив, те представляват изцяло вътрешно положение, в което участват само белгийски дружества.

25      Въпреки това, от една страна, съгласно постоянната съдебна практика преюдициалните въпроси относно тълкуването на правото на Съюза се ползват с презумпция за релевантност (вж. в този смисъл решение от 7 септември 2022 г., Cilevičs и др., C-391/20, EU:C:2022:638, т. 42 и цитираната съдебна практика). От друга страна, Съдът вече е установил, че по отношение на режима на ООД националното белгийско право препраща към Директива 90/435, и следователно той е признал допустимостта на преюдициални запитвания въз основа на това препращане, приемайки, че тъй като обхватът на извършеното в националното право препращане към правото на Съюза е въпрос, който се урежда изключително от националното право, то само националният съд може да прецени точния обхват на това препращане към правото на Съюза, а Съдът е компетентен само да изследва разпоредбите на това право (вж. в този смисъл решение от 18 октомври 2012 г., Punch Graphix Prepress Belgium, C-371/11, EU:C:2012:647, т. 26 и 27 и цитираната съдебна практика).

26      В настоящия случай, както отбелязва генералният адвокат в точка 33 от заключението си, от преюдициалното запитване следва, че белгийската данъчна администрация изрично основава разглежданото в главното производство решение на практиката на Съда в областта на ООД.

27      По изложените съображения следва да се приеме, че преюдициалният въпрос е допустим и следва да се разгледа единствено с оглед на Директива 90/435.

 По същество

28      С единствения си преюдициален въпрос запитващата юрисдикция по същество иска да се установи дали член 4, параграф 1 от Директива 90/435 трябва да се тълкува в смисъл, че не допуска правна уредба на държава членка, която предвижда, че получените от дадено дружество дивиденти се включват в облагаемата му основа и след това се приспадат от нея до 95 % от техния размер, и която позволява евентуално пренасянето на това приспадане в следващите данъчни периоди, но която в случай на придобиване на това дружество в рамките на сливане при все това ограничава прехвърлянето на това пренесено намаление към придобиващото дружество в съотношение, равно на дела на нетния данъчен актив на придобиваното дружество в общата стойност на нетния данъчен актив на придобиващото дружество и на придобиваното дружество.

29      Най-напред, следва да се напомни, че член 4, параграф 1 от Директива 90/435 (в редакцията ѝ след измененията с Директива 2003/123) предвижда, че ако дружество майка или негово място на стопанска дейност по силата на сдружаването на дружеството майка с дъщерното му дружество получава разпределена печалба, държавата на дружеството майка и държавата на мястото на стопанска дейност трябва — освен когато дъщерното дружество е в ликвидация — или да се въздържат от данъчно облагане на подобни печалби, или да ги облагат, като разрешават на дружеството майка и на мястото на стопанска дейност да отчисляват от сумата на данъчното задължение тази част от корпоративния данък, която е свързана с тези печалби и е платена от дъщерното дружество и някое от по-нискостепенните подразделения, до лимита на сумата по съответното данъчно задължение, при условие че на всяка отделна степен дружеството и по-нискостепенните му подразделения отговарят на условията, предвидени в членове 2 и 3 от първата директива.

30      Така Директива 90/435 изрично оставя на държавите членки възможност за избор между системата на освобождаване от облагане и системата на приспадане, предвидени съответно в първо и във второ тире от член 4, параграф 1 (решение от 19 декември 2019 г., Brussels Securities, C-389/18, EU:C:2019:1132, т. 31 и цитираната съдебна практика).

31      Според данните в преюдициалното запитване Кралство Белгия е избрало системата на освобождаване, предвидена в член 4, параграф 1, първо тире от Директива 90/435. Ето защо на поставения въпрос следва да се отговори единствено в светлината на тази разпоредба.

32      В това отношение Съдът е постановил, от една страна, че задължението на държавата членка, избрала системата, предвидена в член 4, параграф 1, първо тире от Директива 90/435, да се въздържа от облагане на печалбата, която дружеството майка получава в качеството си на съдружник от своето дъщерно дружество, не се придружава от никакво условие и е обвързано единствено със спазването на параграфи 2 и 3 от същия член, както и на член 1, параграф 2 от тази директива, и от друга страна, че в обхвата на забраната по въпросния член 4, параграф 1, първо тире попада и националната правна уредба, която наистина не облага получените от дружеството майка дивиденти като такива, но може да има за последица косвено облагане на дружеството майка за дивиденти (решение от 19 декември 2019 г., Brussels Securities, C-89/18, EU:C:2019:1132, т. 33 и 37 и цитираната съдебна практика).

33      Що се отнася до белгийския данъчен режим на ООД, видно от преписката, с която разполага Съдът, той първоначално е предвиждал, че получените от дружеството майка дивиденти се добавят към данъчната основа на това дружество и от основата се приспадат 95 % от тези дивиденти, но само доколкото дружеството майка е имало облагаема печалба и без възможност неприспаднатата част от ООД да се пренася за следващите данъчни години (вж. в този смисъл решение от 19 декември 2019 г., Brussels Securities, C-389/18, EU:C:2019:1132, т. 39).

34      След постановяването обаче на решение от 12 февруари 2009 г., Cobelfret (C-138/07, EU:C:2009:82) режимът на ООД е изменен, така че съгласно член 205, параграф 3 от CIR 1992 частта от ООД, която не може да се приспадне за съответната данъчна година, тъй като размерът на печалбата е недостатъчен, вече може да се пренася за следващите данъчни години, като пренасянето не е ограничено във времето. Така изглежда, че намаляването на подлежащите на пренасяне загуби, което е следствие от включването на дивидентите в данъчната основа на дружеството майка, вече е компенсирано чрез възможността за неограничено във времето пренасяне на ООД в същия размер (вж. в този смисъл решение от 19 декември 2019 г., Brussels Securities, C-389/18, EU:C:2019:1132, т. 40).

35      В настоящия случай главното производство се отнася не до положение, при което дивидентите, изплатени от дъщерно дружество на неговото дружество майка, са били обложени при дружеството майка, а до положение, при което по аналогия с предвиденото в националното законодателство относно прехвърлянето на загубите на придобивано дружество към придобиващото дружество при сливане, белгийската данъчна администрация допуска само частично прехвърляне към придобиващото дружество на остатъците от ООД, с които придобиваното дружество разполага, а именно до размера на дела на нетния данъчен актив на придобиваното дружество в общата стойност на нетния данъчен актив на придобиващото дружество и на придобиваното дружество.

36      На първо място, следва да се посочи, че член 4, параграф 1 от Директива 90/435 не предвижда възможност за безусловно пренасяне на остатъците, представляващи окончателно обложен доход, като тези, които са предмет на белгийския данъчен режим на ООД, от придобивано дружество към придобиващото дружество. Както бе посочено в точки 29 и 30 от настоящото решение, тази разпоредба само налага на държавите членки да избират между системата на освобождаване от облагане и системата на приспадане, за да се избегне икономическото двойно данъчно облагане на разпределянето на дивиденти от дъщерно дружество на неговото дружество майка, без да се предписва начинът, по който държавите членки, избрали системата на освобождаване, трябва да я въведат.

37      Следователно държавите членки са свободни — предвид нуждите на техния вътрешен правен ред — да определят условията, при които се постига предписаният в член 4, параграф 1, първо тире от Директива 90/435 резултат (определение от 4 юни 2009 г., KBC bank и Beleggen, Risicokapitaal, Beheer, C-439/07 и C-499/07, EU:C:2009:339, т. 50).

38      На второ място, нито Директива 90/434, нито който и да било друг текст от правото на Съюза предвиждат — в рамките на сливане — право на безусловно пренасяне от придобиваното към придобиващото дружество на остатъци като посочените в точка 36 от настоящото решение, както твърди Allianz Benelux.

39      На трето място, следва да се провери дали режим на ООД като разглеждания в главното производство води до пряко или непряко облагане на получените дивиденти, което е несъвместимо с член 4, параграф 1, първо тире от Директива 90/435.

40      От една страна, що се отнася до наличието на евентуално пряко данъчно облагане на дивидентите, от преписката, с която разполага Съдът, е видно, че разглежданият в главното производство режим на ООД позволява да се гарантира, че получените от придобиваното дружество дивиденти не се облагат при придобиващото дружество. Всъщност този режим предвижда, че получените от дружеството майка дивиденти първо се включват в данъчната му основа, а след това от тази основа се приспада сума, равна на 95 % от тези дивиденти, доколкото след приспадането на останалата освободена печалба дружеството майка продължава да има облагаема печалба. Следователно посоченият режим не води до пряко облагане на освободените по силата на член 4, параграф 1, първо тире от Директива 90/435 дивиденти, което впрочем не твърди нито един от представилите становища участници в производството.

41      От друга страна, що се отнася до наличието на евентуално непряко облагане на дивидентите, което, както бе припомнено в точка 32 от настоящото решение, би било в противоречие с член 4, параграф 1, първо тире от Директива 90/435, следва да се определи дали предвиденото в тази разпоредба задължение изключва данъчните последици за данъчната основа на получилото дивидентите дружество, произтичащи от ограничаването на прехвърлянето на пренесените остатъци от ООД при сливане чрез придобиване.

42      В това отношение следва да се припомни, че в решение от 19 декември 2019 г., Brussels Securities (C-389/18, EU:C:2019:1132), което се отнася до реда, в който съгласно белгийското данъчно право подлежащите на приспадане доходи се приспадат от облагаемата печалба, и по-специално до реда на остатъците от ООД спрямо други доходи, при които пренасянето на данъчното намаление е ограничено във времето, Съдът прави сравнение на разглежданото в това дело положение, при което във връзка с данъчните намаления дружеството майка е трябвало да зачете приоритета на приспадането на остатъка от ООД спрямо друго данъчно намаление, с положението, което би било налице, ако Кралство Белгия беше приложило система на освобождаване, която чисто и просто изключва дивидентите от данъчната основа.

43      Както обаче посочват и белгийското правителство, и Комисията, подобна логика, която почива на сравнение на две положения, може да се приложи по аналогия и в главното производство, макар тази логика да е била приложена от Съда в контекста на отношенията между дружество майка и негово дъщерно дружество.

44      Ето защо следва да се направи сравнение между положение като разглежданото в главното производство, при което при сливане чрез придобиване едно и също пропорционално ограничение е приложено към пренасянето както на загубите, така и на остатъците от ООД на придобиваното дружество, и положението, при което съответната държава членка е въвела система на обикновено освобождаване, предвиждаща изключване на дивидентите от данъчната основа, и пропорционално ограничение се прилага единствено към пренасянето на загубите, но не и към пренасянето на остатъка от ООД.

45      Както отбелязва генералният адвокат в точка 57 от заключението си, от това сравнение следва, че положението, при което пропорционалното ограничаване се прилага както към пренасянето на остатъците от ООД, така и към пренасянето на загубите в случай на сливане, не изглежда да води до по-голяма данъчна тежест от хипотезата, при която дивидентите са били изключени от данъчната основа на получилото дивидентите дружество. Данъчната неутралност изглежда спазена и в двата случая.

46      Освен това, както отбелязва Комисията, ако остатъците от ООД се прехвърлят изцяло на придобиващото дружество, при положение че към прехвърлянето на загубите се прилага пропорционално ограничение като разглежданото в главното производство, това дружество би се оказало в по-благоприятно положение, отколкото ако Кралство Белгия беше предвидило обикновено освобождаване.

47      В допълнение, по делата относно разглежданата в главното производство национална правна уредба Съдът е припомнил, че държавите членки са свободни да определят условията, при които се постига предписаният в член 4, параграф 1 от Директива 90/435 резултат (вж. в този смисъл решение от 12 февруари 2009 г., Cobelfret, C-138/07, EU:C:2009:82, т. 61 и определение от 4 юни 2009 г., KBC bank и Beleggen, Risicokapitaal, Beheer, C-439/07 и C-499/07, EU:C:2009:339, т. 50 и 53 и цитираната съдебна практика).

48      По изложените съображения на преюдициалния въпрос следва да се отговори, че член 4, параграф 1 от Директива 90/435 трябва да се тълкува в смисъл, че допуска правна уредба на държава членка, която предвижда, че получените от дадено дружество дивиденти се включват в облагаемата му основа и след това се приспадат от нея до 95 % от техния размер, и която позволява евентуално пренасянето на това приспадане в следващите данъчни периоди, но която в случай на придобиване на това дружество в рамките на сливане при все това ограничава прехвърлянето на това пренесено намаление към придобиващото дружество в съотношение, равно на дела на нетния данъчен актив на придобиваното дружество в общата стойност на нетния данъчен актив на придобиващото дружество и на придобиваното дружество.

 По съдебните разноски

49      С оглед на обстоятелството, че за страните по главното производство настоящото дело представлява отклонение от обичайния ход на производството пред запитващата юрисдикция, последната следва да се произнесе по съдебните разноски. Разходите, направени за представяне на становища пред Съда, различни от тези на посочените страни, не подлежат на възстановяване.

По изложените съображения Съдът (осми състав) реши:

Член 4, параграф 1 от Директива 90/435/ЕИО на Съвета от 23 юли 1990 година относно общата система за данъчно облагане на дружества майки и дъщерни дружества от различни държави членки

трябва да се тълкува в смисъл, че:

допуска правна уредба на държава членка, която предвижда, че получените от дадено дружество дивиденти се включват в облагаемата му основа и след това се приспадат от нея до 95 % от техния размер, и която позволява евентуално пренасянето на това приспадане в следващите данъчни периоди, но която в случай на придобиване на това дружество в рамките на сливане при все това ограничава прехвърлянето на това пренесено намаление към придобиващото дружество в съотношение, равно на дела на нетния данъчен актив на придобиваното дружество в общата стойност на нетния данъчен актив на придобиващото дружество и на придобиваното дружество.

Подписи

*      Език на производството: френски.