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- Referral date: 22-07-2021
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- Ruling date: 24-11-2022
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SENTENCIA DEL TRIBUNAL DE JUSTICIA (Sala Octava)
de 24 de noviembre de 2022 (*)
«Procedimiento prejudicial — Fiscalidad — Impuesto sobre el valor añadido (IVA) — Directiva 2006/112/CE — Artículo 132, apartado 1, letra c) — Exenciones aplicables a ciertas actividades de interés general — Asistencia a personas físicas en el ejercicio de profesiones médicas y sanitarias — Servicio utilizado por una compañía de seguros para comprobar la exactitud del diagnóstico de una enfermedad grave y determinar y prestar la mejor asistencia y los mejores tratamientos posibles en el extranjero»
En el asunto C-458/21,
que tiene por objeto una petición de decisión prejudicial planteada, con arreglo al artículo 267 TFUE, por la Kúria (Tribunal Supremo, Hungría), mediante resolución de 17 de junio de 2021, recibida en el Tribunal de Justicia el 22 de julio de 2021, en el procedimiento entre
CIG Pannónia Életbiztosító Nyrt.
y
Nemzeti Adó- és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatósága,
EL TRIBUNAL DE JUSTICIA (Sala Octava),
integrado por el Sr. N. Piçarra, en funciones de Presidente de Sala, y los Sres. N. Jääskinen y M. Gavalec (Ponente), Jueces;
Abogado General: Sr. N. Emiliou;
Secretario: Sr. A. Calot Escobar;
habiendo considerado los escritos obrantes en autos;
consideradas las observaciones presentadas:
– en nombre de CIG Pannónia Életbiztosító Nyrt., por los Sres. I. P. Béres y A. Boros, ügyvédek;
– en nombre del Gobierno húngaro, por el Sr. M. Z. Fehér y la Sra. R. Kissné Berta, en calidad de agentes;
– en nombre de la Comisión Europea, por la Sra. J. Jokubauskaitė y el Sr. A. Tokár, en calidad de agentes;
vista la decisión adoptada por el Tribunal de Justicia, oído el Abogado General, de que el asunto sea juzgado sin conclusiones;
dicta la siguiente
Sentencia
1 La petición de decisión prejudicial tiene por objeto la interpretación del artículo 132, apartado 1, letra c), de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido (DO 2006, L 347, p. 1; en lo sucesivo, «Directiva del IVA»).
2 Esta petición se ha presentado en el contexto de un litigio entre CIG Pannónia Életbiztosító Nyrt., compañía de seguros húngara, y la Nemzeti Adó- és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatósága (Dirección de Recursos de la Administración Nacional de Hacienda y Aduanas, Hungría) en relación con la tributación de prestaciones relacionadas con contratos de seguros de enfermedad en el impuesto sobre el valor añadido (IVA).
Marco jurídico
Derecho de la Unión
3 El artículo 131 de la Directiva del IVA, único artículo del capítulo 1, titulado «Disposiciones generales», del título IX de esta Directiva, relativo a las exenciones del IVA, dispone:
«Las exenciones previstas en los capítulos 2 a 9 se aplicarán sin perjuicio de otras disposiciones comunitarias y en las condiciones que establezcan los Estados miembros a fin de garantizar la aplicación correcta y sencilla de dichas exenciones y de evitar todo posible fraude, evasión o abuso.»
4 El artículo 132 de dicha Directiva, que figura en el capítulo 2, titulado «Exenciones aplicables a ciertas actividades de interés general», de dicho título IX, establece en su apartado 1:
«Los Estados miembros eximirán las operaciones siguientes:
[…]
c) la asistencia a personas físicas realizada en el ejercicio de profesiones médicas y sanitarias definidas como tales por el Estado miembro de que se trate;
[…]».
Derecho húngaro
5 El artículo 85, apartado 1, de la az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény (Ley CXXVII de 2007, del Impuesto sobre el Valor Añadido) establece lo siguiente:
«Estarán exentas del impuesto:
[…]
b) las prestaciones de servicios —así como los cuidados y el transporte, estrechamente vinculados a esos servicios, de heridos y enfermos— y las entregas de bienes estrechamente vinculadas a tales servicios realizadas por operadores públicos, que actúen en tal condición, en el marco de la asistencia sanitaria;
c) las prestaciones de servicios —así como los cuidados, estrechamente vinculados a esos servicios, de heridos y enfermos— realizadas por quienes ejerzan una actividad sanitaria —incluida la naturopatía— y que actúen en tal condición;
[…]».
Litigio principal y cuestión prejudicial
6 Desde septiembre de 2012, la recurrente en el litigio principal comercializa un seguro de enfermedad en virtud del cual se compromete, bajo determinadas condiciones, a proporcionar asistencia sanitaria en el extranjero a la persona física asegurada, en relación con cinco enfermedades graves. Con arreglo a dicho contrato, el asegurado no tiene derecho a la prestación de los servicios del seguro en caso de enfermedades agudas o cuando se trate de enfermedades que aún no hayan sido examinadas por un profesional sanitario local.
7 Para poder prestar los servicios del seguro, la recurrente en el litigio principal celebró, el 13 de septiembre de 2012, un contrato de colaboración con la sociedad española Best Doctors España, S. A. U. (en lo sucesivo, «Best Doctors»).
8 En virtud de este contrato de colaboración, Best Doctors se encargaba, por una parte, de proceder al reexamen, por sus médicos, de la información médica relativa a la persona física asegurada, sobre la base de la documentación que se le remitía, para comprobar si tal persona podía beneficiarse efectivamente de los servicios del seguro (servicio InterConsultation; en lo sucesivo, «servicio IC»).
9 Por otra parte, en el supuesto de que la persona asegurada tuviera efectivamente derecho a la prestación de los servicios del seguro, Best Doctors se encargaba de gestionar todas las formalidades administrativas relativas a la asistencia sanitaria en el extranjero (servicio FindBestCare; en lo sucesivo, «servicio FBC»). Este servicio incluía, en particular, la concertación de citas con los prestadores de servicios médicos, la organización del tratamiento médico, del alojamiento en el hotel y del viaje, la prestación de un servicio de asistencia a la clientela y la comprobación del carácter adecuado del tratamiento médico. Además, Best Doctors también se encargaba de los pagos y del seguimiento de los créditos de naturaleza médica. En cambio, Best Doctors no se hacía responsable de la cobertura de los gastos de transporte y alojamiento, ni de los gastos de asistencia sanitaria.
10 Por último, el contrato de colaboración estipulaba que la recurrente en el litigio principal abonaría a Best Doctors una retribución anual por cada asegurado, con una frecuencia idéntica a la del pago de la prima del seguro por este último. El pago de la retribución se adeudaba incluso si la recurrente en el litigio principal no había recurrido a los servicios de Best Doctors.
11 Durante el período comprendido entre octubre y diciembre de 2012, Best Doctors emitió tres facturas por las que la recurrente en el litigio principal no asumió el pago del IVA.
12 A raíz de una inspección de las declaraciones del IVA correspondientes al período comprendido entre el 1 de mayo y el 31 de diciembre de 2012, la Nemzeti Adó- és Vámhivatal Kiemelt Adó- és Vámigazgatósága (Dirección Preferente de Hacienda y Aduanas de la Administración Nacional de Hacienda y Aduanas, Hungría) impuso a la recurrente en el litigio principal, mediante resolución de 5 de mayo de 2016, el pago de una cantidad de IVA adicional de 1 059 000 forintos húngaros (HUF) (aproximadamente 3 350 euros), una multa tributaria de 529 000 HUF (aproximadamente 1 700 euros), un recargo de demora de 178 000 HUF (aproximadamente 550 euros) y una multa por incumplimiento de obligaciones tributarias de 20 000 HUF (aproximadamente 60 euros).
13 A raíz de la interposición por la recurrente en el litigio principal de un recurso administrativo contra dicha resolución, la recurrida en el litigio principal, mediante resolución de 14 de noviembre de 2016, anuló la cantidad de 376 000 HUF (aproximadamente 1 200 euros) de la multa tributaria, pero confirmó la resolución de 5 de mayo de 2016 en todo lo demás.
14 La recurrente en el litigio principal interpuso un recurso en vía judicial contra la resolución de 14 de noviembre de 2016 ante el órgano jurisdiccional de primera instancia. Dicho órgano jurisdiccional estimó parcialmente el recurso y ordenó la devolución del asunto a la Administración Nacional de Hacienda y Aduanas para que se pronunciara de nuevo.
15 La recurrente y la recurrida en el litigio principal interpusieron sendos recursos de casación contra dicha sentencia ante la Kúria (Tribunal Supremo, Hungría), el órgano jurisdiccional remitente.
16 En su recurso de casación, la recurrente en el litigio principal alega, remitiéndose a las sentencias de 10 de junio de 2010, CopyGene (C-262/08, EU:C:2010:328), y de 18 de noviembre de 2010, Verigen Transplantation Service International (C-156/09, EU:C:2010:695), que el servicio esencial prestado por Best Doctors, a saber, el servicio IC, tiene una finalidad terapéutica en la medida en que persigue directa e inequívocamente la obtención de un diagnóstico. En cuanto al servicio FBC, que se presta después de la obtención de un diagnóstico, es accesorio a dicha actividad. Por consiguiente, los servicios prestados por Best Doctors, considerados en su conjunto, cumplen los requisitos de exención establecidos en el artículo 132, apartado 1, letra c), de la Directiva del IVA.
17 Por su parte, la recurrida en el litigio principal alega, invocando la sentencia de 20 de noviembre de 2003, Unterpertinger (C-212/01, EU:C:2003:625), que los servicios prestados por Best Doctors solo tienen una relación indirecta con la finalidad terapéutica, de modo que no pueden quedar exentos del IVA en virtud del artículo 132, apartado 1, letra c), de la Directiva del IVA.
18 En estas circunstancias, la Kúria (Tribunal Supremo) decidió suspender el procedimiento y plantear al Tribunal de Justicia la siguiente cuestión prejudicial:
«¿Debe interpretarse el artículo 132, apartado 1, letra c), de la Directiva [del IVA] en el sentido de que está exento del IVA un servicio que utiliza [una compañía de seguros] destinado a:
– verificar la exactitud del diagnóstico de una enfermedad grave diagnosticada al particular asegurado, y
– buscar los mejores servicios sanitarios disponibles con vistas a la curación del particular asegurado, y
– en caso de que entre en la cobertura de la póliza de seguro y de que el asegurado lo solicite, encargarse de que se preste el tratamiento sanitario en el extranjero?»
Sobre la cuestión prejudicial
19 Mediante su cuestión prejudicial, el órgano jurisdiccional remitente pregunta, en esencia, si el artículo 132, apartado 1, letra c), de la Directiva del IVA debe interpretarse en el sentido de que las prestaciones consistentes en comprobar la exactitud del diagnóstico de una enfermedad grave del asegurado para determinar la mejor asistencia sanitaria posible a efectos de la curación de este y para garantizar que el tratamiento médico se dispense en el extranjero, si está cubierto por el contrato de seguro y el asegurado lo solicita, están comprendidas en la exención establecida en dicha disposición.
20 Con carácter preliminar, conviene recordar que los términos empleados para designar las exenciones enunciadas en el artículo 132 de la Directiva del IVA son de interpretación estricta, dado que constituyen excepciones al principio general, derivado del artículo 2, apartado 1, letras a) y c), de la Directiva del IVA, según el cual el IVA se percibe por cada entrega de bienes y prestación de servicios efectuada a título oneroso por un sujeto pasivo. Sin embargo, la interpretación de esos términos debe ajustarse a los objetivos perseguidos por dichas exenciones y respetar las exigencias del principio de neutralidad fiscal inherente al sistema común del IVA. Por tanto, esta exigencia de interpretación estricta no significa que los términos empleados para definir las exenciones contempladas en el citado artículo 132 hayan de interpretarse de tal manera que estas queden privadas de efectos [sentencias de 10 de junio de 2010, Future Health Technologies, C-86/09, EU:C:2010:334, apartado 30 y jurisprudencia citada, y de 7 de abril de 2022, I (Exención del IVA de los servicios hospitalarios), C-228/20, EU:C:2022:275, apartado 34].
21 Por lo que respecta más concretamente a la exención prevista en el artículo 132, apartado 1, letra c), de la Directiva del IVA, esta disposición establece la exención de las prestaciones que reúnan dos requisitos, a saber, por un lado, que constituyan «asistencia a personas físicas» y, por otro lado, que se realicen «en el ejercicio de profesiones médicas y sanitarias definidas como tales por el Estado miembro de que se trate» [véase, en este sentido, la sentencia de 5 de marzo de 2020, X (Exención del IVA para las consultas telefónicas), C-48/19, EU:C:2020:169, apartado 17 y jurisprudencia citada].
22 En cuanto al primer requisito, al que se refiere la presente petición de decisión prejudicial, es preciso recordar que, según la jurisprudencia del Tribunal de Justicia, el concepto de «asistencia a personas físicas» del artículo 132, apartado 1, letra c), de la Directiva del IVA es un concepto autónomo del Derecho de la Unión (véase, en este sentido, la sentencia de 20 de noviembre de 2003, Unterpertinger, C-212/01, EU:C:2003:625, apartado 35).
23 Además, el Tribunal de Justicia ha declarado que este concepto abarca las prestaciones que tienen por objeto diagnosticar, tratar y, en la medida de lo posible, curar enfermedades o problemas de salud [sentencia de 5 de marzo de 2020, X (Exención del IVA para las consultas telefónicas), C-48/19, EU:C:2020:169, apartado 28 y jurisprudencia citada].
24 En efecto, la finalidad de una prestación médica es la que determina si esta debe estar exenta del IVA en virtud del artículo 132, apartado 1, letra c), de la Directiva del IVA [véanse, en este sentido, las sentencias de 20 de noviembre de 2003, Unterpertinger, C-212/01, EU:C:2003:625, apartado 42, y de 5 de marzo de 2020, X (Exención del IVA para las consultas telefónicas), C-48/19, EU:C:2020:169, apartado 27].
25 No obstante, si bien la asistencia a personas físicas debe tener una finalidad terapéutica, de ello no se deduce necesariamente que la finalidad terapéutica de una prestación deba entenderse en una acepción particularmente restrictiva. Por lo tanto, los servicios médicos prestados con la finalidad de proteger, mantener o restablecer la salud de las personas quedan cubiertos por la exención establecida en el artículo 132, apartado 1, letra c), de la Directiva del IVA [sentencia de 5 de marzo de 2020, X (Exención del IVA para las consultas telefónicas), C-48/19, EU:C:2020:169, apartado 29 y jurisprudencia citada].
26 Procede determinar, a la luz de estas consideraciones, si prestaciones como las que son objeto del litigio principal, efectuadas por Best Doctors, están comprendidas en la exención establecida en el artículo 132, apartado 1, letra c), de la Directiva del IVA.
27 En primer lugar, por lo que respecta al servicio IC, de la petición de decisión prejudicial se desprende que este consiste, para los médicos de Best Doctors, en reexaminar la información médica de la persona física asegurada sobre la base de la documentación que se les remite, para comprobar si dicha persona puede beneficiarse de los servicios del seguro. En particular, estos médicos vuelven a examinar el diagnóstico inicialmente realizado por el médico del asegurado, confirmándolo o no, con el fin de comprobar si el asegurado está efectivamente afectado por una de las cinco enfermedades graves cubiertas por el contrato de seguro.
28 Pues bien, según la jurisprudencia del Tribunal de Justicia, cuando un servicio consiste en emitir un dictamen médico, aunque la prestación de este servicio corresponda a las competencias médicas del prestador y pueda suponer actividades típicas de la profesión de médico, como el reconocimiento físico del paciente o el examen de sus antecedentes sanitarios, la finalidad principal de tal servicio no consiste en proteger, incluido mantener o restablecer, la salud de la persona a que se refiere el dictamen. Tal servicio, cuyo objeto es responder a las cuestiones que se plantean con motivo de la solicitud de dictamen, se presta con el fin de permitir que un tercero adopte una decisión que produzca efectos jurídicos con respecto al interesado o a otras personas (sentencias de 20 de noviembre de 2003, Unterpertinger, C-212/01, EU:C:2003:625, apartado 43, y de 20 de noviembre de 2003, D’Ambrumenil y Dispute Resolution Services, C-307/01, EU:C:2003:627, apartado 61).
29 A este respecto, el Tribunal de Justicia también ha declarado que, si bien es cierto que un dictamen médico puede pedirlo el propio interesado y que indirectamente puede contribuir a proteger su salud, al detectar un nuevo problema o al corregir un diagnóstico anterior, la finalidad principal que persigue todo servicio de este tipo es cumplir un requisito legal o contractual previsto en el proceso decisorio de un tercero (sentencias de 20 de noviembre de 2003, Unterpertinger, C-212/01, EU:C:2003:625, apartado 43, y de 20 de noviembre de 2003, D’Ambrumenil y Dispute Resolution Services, C-307/01, EU:C:2003:627, apartado 61).
30 Así, aun cuando, en el marco del mencionado servicio IC, los médicos de Best Doctors pueden efectuar exámenes complementarios, como estudios histológicos, o recurrir a expertos médicos extranjeros, el dictamen sigue siendo la finalidad principal de estas prestaciones, siendo sus implicaciones terapéuticas meramente indirectas, de modo que no puede considerarse que dichas prestaciones tengan una finalidad terapéutica.
31 De lo anterior resulta que una prestación como el servicio IC no está comprendida en el concepto de «asistencia a personas físicas» en el sentido del artículo 132, apartado 1, letra c), de la Directiva del IVA, de modo que no puede acogerse a la exención prevista en este.
32 En segundo lugar, por lo que respecta al servicio FBC, de la petición de decisión prejudicial se desprende que dicha prestación se compone de varios elementos, como la concertación de citas con los prestadores de servicios médicos, la organización del tratamiento médico, del alojamiento en el hotel y del viaje, la prestación de un servicio de asistencia a la clientela y la comprobación del carácter adecuado del tratamiento propuesto.
33 Así pues, tal prestación no tiene por objeto proteger, incluido mantener o restablecer, la salud de las personas, en el sentido de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia citada en los apartados 23 y 25 de la presente sentencia, sino garantizar la organización de la logística vinculada a la asistencia médica en el extranjero. Tal como señalan el Gobierno húngaro y la Comisión Europea, dicha prestación tiene, en esencia, carácter administrativo.
34 De ello se deduce que una prestación como el servicio FBC no está comprendida en el concepto de «asistencia a personas físicas», en el sentido del artículo 132, apartado 1, letra c), de la Directiva del IVA, de modo que no cumple los requisitos de exención establecidos en este.
35 Por consiguiente, procede responder a la cuestión prejudicial que el artículo 132, apartado 1, letra c), de la Directiva del IVA debe interpretarse en el sentido de que las prestaciones consistentes en comprobar la exactitud del diagnóstico de una enfermedad grave del asegurado para determinar la mejor asistencia sanitaria posible a efectos de la curación de este y para garantizar que el tratamiento médico se dispense en el extranjero, si tal riesgo está cubierto por el contrato de seguro y el asegurado lo solicita, no están comprendidas en la exención prevista en dicha disposición.
Costas
36 Dado que el procedimiento tiene, para las partes del litigio principal, el carácter de un incidente promovido ante el órgano jurisdiccional nacional, corresponde a este resolver sobre las costas. Los gastos efectuados por quienes, no siendo partes del litigio principal, han presentado observaciones ante el Tribunal de Justicia no pueden ser objeto de reembolso.
En virtud de todo lo expuesto, el Tribunal de Justicia (Sala Octava) declara:
El artículo 132, apartado 1, letra c), de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido,
debe interpretarse en el sentido de que
las prestaciones consistentes en comprobar la exactitud del diagnóstico de una enfermedad grave del asegurado para determinar la mejor asistencia sanitaria posible a efectos de la curación de este y para garantizar que el tratamiento médico se dispense en el extranjero, si tal riesgo está cubierto por el contrato de seguro y el asegurado lo solicita, no están comprendidas en la exención prevista en dicha disposición.
Firmas
* Lengua de procedimiento: húngaro.