BG
ES
CS
DA
DE
ET
EL
EN
FR
HR
IT
LV
LT
HU
MT
NL
PL
PT
RO
SK
SL
FI
SVInfo
- Referral date: 30-06-2022
- Show case reference
- Opinion date: 07-09-2023
- Ruling date: 11-01-2024
References in this case
Highlight in text
GoНеокончателна редакция
РЕШЕНИЕ НА СЪДА (осми състав)
11 януари 2024 година(*)
„Преюдициално запитване — Обща система на данъка върху добавената стойност (ДДС) — Директива 2006/112/ЕО — Приложение IV — Точка 2 — Временни разпоредби за специални трудоемки услуги — Намалена ставка на ДДС за услугите по обновяване и ремонтиране на частни жилища — Понятие за частни жилища“
По дело C-433/22
с предмет преюдициално запитване, отправено на основание член 267 ДФЕС от Supremo Tribunal Administrativo (Върховен административен съд, Португалия) с акт от 8 юни 2022 г., постъпил в Съда на 30 юни 2022 г., в рамките на производство по дело
Autoridade Tributária e Aduaneira
срещу
HPA — Construções SA,
СЪДЪТ (осми състав),
състоящ се от: K. Jürimäe, председател трети състав, изпълняваща функцията на председател на осми състав (докладчик), M. Safjan и M. Gavalec, съдии,
генерален адвокат: J. Kokott,
секретар: A. Calot Escobar,
предвид изложеното в писмената фаза на производството,
като има предвид становищата, представени:
– за португалското правителство, от P. Barros da Costa, C. Bento и A. Rodrigues, в качеството на представители,
– за Европейската комисия, от M. Björkland и I. Melo Sampaio, в качеството на представители,
след като изслуша заключението на генералния адвокат, представено в съдебното заседание от 7 септември 2023 г.,
постанови настоящото
Решение
1 Преюдициалното запитване се отнася до тълкуването на точка 2 от приложение IV към Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност (ОВ L 347, 2006 г., стр. 1; Специално издание на български език, 2007 г., глава 9, том 3, стр. 7, наричана по-нататък „Директивата за ДДС“).
2 Запитването е отправено в рамките на спор между Autoritade Tributária et Aduaneira (Данъчна и митническа администрация, Португалия) (наричана по-нататък „данъчната администрация“) и HPA — Construções SA (наричано по-нататък „HPA“), по въпроса за приложимата ставка на данъка върху добавената стойност (ДДС) за извършените от това дружество услуги за възстановяване на определени сгради.
Правна уредба
Правото на Съюза
3 Директивата за ДДС съдържа дял VIII, озаглавен „Данъчни ставки“, а той съдържа глава 2, която е озаглавена „Структура и размер на данъчните ставки“ и включва в частност членове 96 и 98.
4 Член 96 от тази директива предвижда:
„Държавите членки прилагат стандартна ставка на ДДС, която се определя от всяка държава членка като процент от данъчната основа и която е една и съща за доставката на стоки и за доставката на услуги“.
5 Член 98, параграфи 1 и 2 от посочената директива гласи следното:
„1. Държавите членки могат да прилагат една или две намалени ставки.
2. Намалените ставки се прилагат само за доставки на стоки или услуги в категориите, предвидени в приложение III“.
6 Дял VIII от Директивата съдържа и глава 3, която е озаглавена „Временни разпоредби за специални трудоемки услуги“ и включва в частност членове 106 и 107. След настъпването на разглежданите в главното производство факти дял VIII, глава 3 от Директивата за ДДС и приложение IV към нея са отменени с Директива 2009/47/ЕО на Съвета от 5 май 2009 година за изменение на Директива 2006/112 по отношение на намалените ставки на данъка върху добавената стойност (ОВ L 116, 2009 г., стр. 18).
7 Член 106 от Директивата за ДДС гласи:
„Съветът [на Европейския съюз] може да приеме с единодушие, по предложение на [Европейската комисия], да се позволи на държавите членки да прилагат най-късно до 31 декември 2010 г. намалените ставки, предвидени в член 98 за услугите, изброени в приложение IV.
Намалените ставки могат да се прилагат по отношение на услуги от не повече от две от категориите, предвидени в приложение IV.
В изключителни случаи на държава членка може да бъде разрешено да приложи намалените ставки за услуги от три от тези категории“.
8 Член 107 от тази директива предвижда:
„Услугите, посочени в член 106, трябва да отговарят на следните условия:
а) трябва да бъдат трудоемки;
б) трябва в голяма степен да се предоставят директно на крайни потребители;
[…]“.
9 Приложение IV към Директивата съдържа списък на услугите, посочени в член 106 от тази директива. Точка 2 от това приложение има следното съдържание:
„обновяване и ремонтиране на частни жилища, с изключение на материали, на които се пада значителна част от стойността на доставяната услуга“.
Португалското право
10 Член 18, параграф 1 от Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado (Кодекс за данъка върху добавената стойност), в приложимата му в главното производство редакция (наричан по-нататък „Кодексът за ДДС“), предвижда:
„Данъчните ставки са следните:
а) за внос, доставка на стоки и услуги, посочени в списък I, приложен към настоящия кодекс, ставката е 5 %;
[…]
c) за останалите видове внос, доставки на стоки и услуги ставката е 21 %“.
11 Точка 2.24 от списък I към Кодекса за ДДС гласи:
„Договорите за изработка с цел подобряване, благоустрояване, обновяване, възстановяване, ремонт и съхраняване на сгради или самостоятелни части от сгради, използвани за жилищни нужди, с изключение на услуги по почистване, поддръжка на зелени площи и договори за изработка относно недвижими имоти, обхващащи изцяло или отчасти елементите, състоящи се от басейни, сауни, тенис кортове, игрища за голф или миниголф и подобни съоръжения.
Намалената ставка не се прилага по отношение на вградените материали, освен ако стойността им не надвишава 20 % от общата стойност на предоставената услуга“.
12 Данъчната администрация е издала указания за тълкуването на израза „сгради или самостоятелни части от сгради, използвани за жилищни нужди“ по въпросната точка от списък I към Кодекса за ДДС, като тези указания се съдържат в частност в циркулярно писмо № 30025 от 7 август 2000 г. В съответствие с това писмо за използвана за жилищни нужди се смята сградата, „която се използва като такава към момента, в който започват строителните работи, и която след тяхното изпълнение продължава действително да се използва като частно жилище“.
Спорът в главното производство и преюдициалният въпрос
13 HPA е търговско дружество, чийто предмет на дейност включва в частност доставката на услуги за гражданско строителство и за изработка. През 2007 г. това дружество сключва пет договора за изработка с предмет преустрояване на градски постройки; другите страни по тези договори са три търговски дружества, собственици на сградите, до които се отнасят предвидените в договорите строителни работи.
14 На фактурите за извършените по тези договори услуги по обновяване и ремонтиране HPA отбелязва намалена ставка на ДДС от 5 % на основание точка 2.24 от списък I към Кодекса за ДДС.
15 На 19 януари 2011 г. Direção de Finanças de Lisboa (Финансова дирекция Лисабон, Португалия) извършва данъчна проверка на HPA за 2007 г. Целта на проверката е била да се установи дали са налице условията за прилагане на намалената ставка, и по-конкретно дали услугите са извършени по отношение на сгради, използвани за жилищни нужди.
16 В резултат от проверката е прието, че HPA няма право на посочената намалена ставка, и на 10 май 2011 г. Serviço de Finanças de Sintra-1 (Финансова служба Синтра 1, Португалия) издава на това дружество акт за установяване на допълнителни задължения за ДДС в размер на 374 750,77 евро.
17 HPA обжалва този акт пред Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra (Административен и данъчен съд Синтра, Португалия). С решение от 26 юни 2020 г. този съд уважава жалбата на дружеството и отменя данъчния акт. Данъчната администрация обжалва това съдебно решение пред Supremo Tribunal Administrativo (Върховен административен съд, Португалия), който е запитващата юрисдикция.
18 Пред тази юрисдикция данъчната администрация поддържа, че така както е тълкувана в циркулярно писмо № 30025 от 7 август 2000 г., точка 2.24 от списък I към Кодекса за ДДС се прилага единствено по отношение на услугите по обновяване на сгради, които действително се използват за живеене както преди, така и след извършването на услугите. Затова намалената ставка на ДДС, предвидена в тази точка 2.24 от списък I към Кодекса за ДДС, не се прилагала за услугите по обновяване на сгради, които просто са „предназначени“ за жилища, в смисъл че имат разрешения за експлоатация за такава цел, но в тях не се живее действително към момента на доставката на услугите, каквито именно са сградите, до които се отнасят петте договора за изработка по точка 13 от настоящото решение.
19 Тъй като точка 2.24 от списък I към Кодекса за ДДС транспонира точка 2 от приложение IV към Директивата за ДДС в португалското право, посочената юрисдикция смята, че е необходимо да отправи запитване до Съда за тълкуването на тази разпоредба. Според нея е необходимо в частност да се изясни при какви условия доставката на услуги по обновяване може да се облага по намалената ставка, приложима за дейностите по „обновяване и ремонтиране на частни жилища“, споменати в посочената разпоредба от Директивата за ДДС.
20 В това отношение запитващата юрисдикция посочва, че в решение от 5 май 2022 г., DSR — Montagem e Manutenção de Ascensores e Escadas Rolantes (C-218/21, EU:C:2022:355), Съдът е постановил, че точка 2 от приложение IV към Директивата за ДДС, от една страна, обхваща две отделни дейности, а именно обновяването и ремонтирането, а от друга страна, се прилага за частни жилища, тоест за сгради, които служат за частни жилищни нужди и не се използват за търговски или служебни цели, нито пък за временно обитаване като хотелите. Съдът обаче не се е произнесъл по тълкуването на понятието „частни жилища“.
21 При тези условия Supremo Tribunal Administrativo (Върховен административен съд) решава да спре производството и да постави на Съда следния преюдициален въпрос:
„Допуска ли точка 2 от приложение IV към Директивата за ДДС разпоредба от националното право, съгласно която намалената ставка на ДДС може да се прилага само за договори за изработка за обновяване и ремонтиране на частни жилища, които са обитавани към момента на извършване на тези работи?“.
По преюдициалния въпрос
22 С въпроса си запитващата юрисдикция иска по същество да установи дали точка 2 от приложение IV към Директивата за ДДС трябва да се тълкува в смисъл, че не допуска национално законодателство, което предвижда да се прилага намалена ставка на ДДС за услуги по ремонтиране и обновяване на частни жилища при условието те действително да се използват за живеене към момента на извършване на тези работи.
23 До отмяната си с Директива 2009/47 точка 2 от приложение IV към Директивата за ДДС във връзка с член 106 от тази директива е разрешавала на държавите членки да прилагат намалена ставка на ДДС за услугите, свързани с „обновяване и ремонтиране на частни жилища, с изключение на материали, на които се пада значителна част от стойността на доставяната услуга“.
24 При липсата на препращане към правото на държавите членки и на релевантно определение в Директивата за ДДС, термините, съдържащи се в точка 2 от приложение IV към тази директива, трябва да се тълкуват еднакво и независимо от квалификациите, използвани в държавите членки, в съответствие с обичайното им значение в говоримия език, като се държи сметка за контекста, в който са използвани, и за целите на правната уредба, от която са част (решение от 5 май 2022 г., DSR — Montagem e Manutenção de Ascensores e Escadas Rolantes, C-218/21, EU:C:2020:355, т. 29 и цитираната съдебна практика).
25 В този смисъл, на първо място, що се отнася до обичайното значение на използваните в тази разпоредба термини, и по-конкретно на израза „частни жилища“, следва да се отбележи, че терминът „жилище“ обикновено обозначава предназначен за живеене недвижим или даже движим имот или част от него, който съответно служи за дом на едно или повече лица. Освен това прилагателното „частно“ позволява да се направи разграничение спрямо нечастните жилища, каквито са служебните жилища или хотелите (решение от 5 май 2022 г., DSR — Montagem e Manutenção de Ascensores e Escadas Rolantes, C-218/21, EU:C:2022:355, т. 34).
26 Оттук следва, че услугите по обновяване и ремонтиране по точка 2 от приложение IV към Директивата за ДДС трябва да се отнасят до имоти, използвани за частни жилищни цели, докато услугите, свързани с имотите, използвани за други цели, като търговски цели, не попадат в обхвата на тази разпоредба (решение от 5 май 2022 г., DSR — Montagem e Manutenção de Ascensores e Escadas Rolantes, C-218/21, EU:C:2022:355, т. 35).
27 Доколкото в съответствие със съдебната практика, припомнена в точки 25 и 26 от настоящото решение, услугите по точка 2 от приложение IV към Директивата за ДДС се отнасят до имоти, които служат за дом на едно или няколко лица и се използват за частни жилищни цели, от текста на тази разпоредба следва, че в нея става дума за действително предназначаване на тези имоти за жилищни цели. Всъщност както понятието за дом, така и изискването за използването на имота сочат конкретна негова употреба.
28 Ето защо предвид текста на точка 2 от приложение IV към Директивата за ДДС следва да се приеме, че от една страна, сграда, която има разрешение за експлоатация за жилищни цели, но не се използва действително за такава цел към момента, в който се изпълняват съответните услуги по обновяване или ремонтиране, не попада в приложното поле на тази разпоредба. От друга страна, от приложното поле на разпоредбата са изключени услугите по обновяване или ремонтиране, които се отнасят до имоти, които към момента на изпълнение на услугите се използват от собственика си за търговски или инвестиционни цели.
29 На второ място, контекстът на точка 2 от приложение IV към Директивата за ДДС потвърждава тълкуването, че намалената ставка на ДДС се прилага единствено за услуги по обновяване и ремонтиране, извършвани по отношение на имоти, които действително се използват за живеене.
30 Всъщност, първо, доколкото позволява да се приложи намалена ставка на ДДС, тази разпоредба съставлява изключение от принципа за прилагане на стандартната ставка и следователно подлежи на стриктно тълкуване (вж. в този смисъл решения от 19 декември 2019 г., Segler-Vereinigung Cuxhaven, C-715/18, EU:C:2019:1138, т. 25, и от 5 май 2022 г., DSR — Montagem e Manutenção de Ascensores e Escadas Rolantes, C-218/21, EU:C:2022:355, т. 40).
31 Второ, от анализа на член 106 във връзка с член 107 от Директивата за ДДС следва, че за да може да се облагат с намалена ставка на ДДС, услугите, изброени в точка 2 от приложение IV към Директивата, е трябвало в голяма степен да се предоставят директно на крайни потребители. Същевременно, когато се предоставя на дружество или физическо лице, притежаващо жилище, което е предназначено, но не е действително използвано за жилищни цели, услугата по обновяване или ремонтиране не би могла да се смята за предоставяна на краен потребител, също както не може да се смята за такава услугата по обновяване, предоставяна на дружество или физическо лице, което при упражняването на професионалната си дейност използва даден имот за търговски цели, а не за живеене.
32 На трето място, както следва от точки 31—33 от заключението на генералния адвокат, тълкуването на точка 2 от приложение IV към Директивата за ДДС в смисъл, че в приложното поле на тази разпоредба попадат само услугите по обновяване и ремонтиране, извършвани по отношение на имоти, в които действително се живее към момента на извършването на строителните работи, отговаря на целите на въвеждането на намалена ставка, а именно да се благоприятстват потребителите.
33 Всъщност за търговците с право на приспадане на данъка по получени доставки няма значение дали доставките на услуги по обновяване или ремонтиране ще се облагат по стандартната, или по намалената ставка, тъй като при всички случаи те ще се освободят от тежестта на данъка във връзка с тези доставки благодарение на правото си да приспаднат ДДС. За сметка на това прилагането на намалена ставка за такива доставки благоприятства крайния потребител, който действително живее в недвижимия имот, обект на строителните работи, и който няма право да приспадне данъка по получени доставки.
34 В този смисъл благодарение на прилагането на намалената ставка този потребител може да получава услуги по обновяване и ремонтиране на жилището, което действително използва за жилищни цели, на по-ниска цена от тази, която би понесъл, ако услугите се облагаха по стандартната ставка. Същевременно определящият фактор за това дали потребителят може да има полза от прилагането на намалената ставка на ДДС, е обстоятелството, че той действително използва имота за живеене към момента на възникването на разхода.
35 На четвърто и последно място, следва да се поясни, че за да се приеме, че в даден имот действително се живее, не е необходимо той да е обитаван по време на строителните работи от лицата, които са се настанили там, било то постоянно, или не. От една страна, фактът на действителното предназначаване на имота за жилищни цели не се променя от това, че той се използва само през някои периоди на годината. От друга страна, дори частното жилище да е необитавано през определен период, това не променя характера му на частно жилище.
36 По всички тези съображения на преюдициалния въпрос следва да се отговори, че точка 2 от приложение IV към Директивата за ДДС трябва да се тълкува в смисъл, че допуска национално законодателство, което предвижда да се прилага намалена ставка на ДДС за услуги по ремонтиране и обновяване на частни жилища при условието съответните жилища действително да се използват за живеене към момента на извършване на тези работи.
По съдебните разноски
37 С оглед на обстоятелството, че за страните по главното производство настоящото дело представлява отклонение от обичайния ход на производството пред запитващата юрисдикция, последната следва да се произнесе по съдебните разноски. Разходите, направени за представяне на становища пред Съда, различни от тези на посочените страни, не подлежат на възстановяване.
По изложените съображения Съдът (осми състав) реши:
Точка 2 от приложение IV към Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност
трябва да се тълкува в смисъл, че
допуска национално законодателство, което предвижда да се прилага намалена ставка на данъка върху добавената стойност за услуги по ремонтиране и обновяване на частни жилища при условието съответните жилища действително да се използват за живеене към момента на извършване на тези работи.
Подписи
* Език на производството: португалски.