Available languages

Taxonomy tags

Info

References in this case

Share

Highlight in text

Go

Predbežné znenie

ROZSUDOK SÚDNEHO DVORA (ôsma komora)

z 11. januára 2024 (*)

„Návrh na začatie prejudiciálneho konania – Spoločný systém dane z pridanej hodnoty (DPH) – Smernica 2006/112/ES – Príloha IV – Bod 2 – Dočasné ustanovenia pre niektoré služby s vysokým podielom práce – Znížená sadzba DPH uplatniteľná na služby obnovy a opravy súkromných obydlí – Pojem ‚súkromné obydlie‘“

Vo veci C-433/22,

ktorej predmetom je návrh na začatie prejudiciálneho konania podľa článku 267 ZFEÚ, podaný rozhodnutím Supremo Tribunal Administrativo (Najvyšší správny súd, Portugalsko) z 8. júna 2022 a doručený Súdnemu dvoru 30. júna 2022, ktorý súvisí s konaním:

Autoridade Tributária e Aduaneira

proti

HPA – Construções SA,

SÚDNY DVOR (ôsma komora),

v zložení: predsedníčka tretej komory K. Jürimäe, vykonávajúca funkciu predsedníčky ôsmej komory (spravodajkyňa), sudcovia M. Safjan a M. Gavalec,

generálna advokátka: J. Kokott,

tajomník: A. Calot Escobar,

so zreteľom na písomnú časť konania,

so zreteľom na pripomienky, ktoré predložili:

–        portugalská vláda, v zastúpení: P. Barros da Costa, C. Bento a A. Rodrigues, splnomocnené zástupkyne,

–        Európska komisia, v zastúpení: M. Björkland a I. Melo Sampaio, splnomocnení zástupcovia,

po vypočutí návrhov generálnej advokátky na pojednávaní 7. septembra 2023,

vyhlásil tento

Rozsudok

1        Návrh na začatie prejudiciálneho konania sa týka výkladu bodu 2 prílohy IV k smernici Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (Ú. v. EÚ L 347, 2006, s. 1, ďalej len „smernica o DPH“).

2        Tento návrh bol podaný v rámci sporu medzi Autoritade Tributária a Aduaneira (Daňový a colný orgán, Portugalsko) (ďalej len „daňová správa“) na jednej strane a spoločnosťou HPA – Construções SA (ďalej len „HPA“) na druhej strane vo veci sadzby dane z pridanej hodnoty (DPH) uplatniteľnej na služby spočívajúce v rekonštrukcii určitých nehnuteľností, ktoré táto spoločnosť uskutočnila.

 Právny rámec

 Právo Únie

3        Smernica o DPH obsahuje hlavu VIII s názvom „Sadzby“, ktorá obsahuje kapitolu 2 s názvom „Skladba a výška sadzieb“, v ktorej sa nachádzajú najmä články 96 a 98.

4        Článok 96 tejto smernice stanovuje:

„Členské štáty uplatňujú štandardnú sadzbu DPH, ktorú určí každý členský štát ako percento zo základu dane a ktorá je rovnaká pre dodanie tovaru a poskytovanie služieb.“

5        Článok 98 ods. 1 a 2 uvedenej smernice znie:

„1.      Členské štáty môžu uplatňovať buď jednu alebo dve znížené sadzby.

2.      Znížené sadzby sa uplatňujú len na dodania tovaru a poskytovania služieb, ktoré patria do kategórií uvedených v prílohe III.“

6        Hlava VIII tej istej smernice obsahuje kapitolu 3 s názvom „Dočasné ustanovenia pre určité služby s vysokým podielom práce“, v ktorej sa nachádzajú najmä články 106 a 107 smernice o DPH. Po vzniku okolností vo veci samej boli kapitola 3 hlavy VIII a príloha IV k tejto smernici zrušené smernicou Rady 2009/47/ES z 5. mája 2009, ktorou sa mení a dopĺňa smernica 2006/112, pokiaľ ide o znížené sadzby dane z pridanej hodnoty (Ú. v. EÚ L 116, 2009, s. 18).

7        Článok 106 smernice o DPH stanovuje:

„Rada [Európskej únie] môže jednomyseľne na návrh [Európskej] [k]omisie povoliť členským štátom, aby na služby uvedené v prílohe IV uplatňovali najdlhšie do 31. decembra 2010 znížené sadzby stanovené v článku 98.

Znížené sadzby sa môžu uplatňovať na služby uvedené v najviac dvoch kategóriách uvedených v prílohe IV.

Vo výnimočných prípadoch môže byť členský štát oprávnený uplatňovať znížené sadzby na služby z troch uvedených kategórií.“

8        Článok 107 tejto smernice stanovuje:

„Služby uvedené v článku 106 musia spĺňať tieto podmienky:

a)      musia zahŕňať vysoký podiel práce,

b)      musia byť prevažne poskytované priamo konečnému spotrebiteľovi,

…“

9        Príloha IV k uvedenej smernici obsahuje zoznam služieb uvedených v článku 106 tej istej smernice. Bod 2 tejto prílohy znie:

„Obnova a oprava súkromných obydlí s výnimkou materiálov, ktoré tvoria významnú časť hodnoty poskytnutej služby.“

 Portugalské právo

10      Článok 18 ods. 1 Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado (Zákonník o dani z pridanej hodnoty) v znení uplatniteľnom v čase skutkových okolností vo veci samej (ďalej len „Zákonník o DPH“) stanovuje:

„Daňové sadzby sú tieto:

a)      pri dovozoch, dodaniach tovarov a poskytnutiach služieb uvedených v zozname I, ktorý tvorí prílohu tohto zákonníka, je sadzba 5 %;“

…

c)      pri ostatných dovozoch, dodaniach tovarov a poskytnutiach služieb je sadzba 21 %.“

11      Bod 2.24 zoznamu I pripojeného k Zákonníku o DPH stanovuje:

„Zmluvy o dielo na účely zlepšenia, prebudovania, renovácie, obnovy, opravy a konzervovania nehnuteľností a samostatných častí nehnuteľností využívaných na bývanie, s výnimkou upratovacích služieb, údržby zelene a zmlúv o dielo týkajúcich sa nehnuteľného majetku, ktorý zahŕňa všetky prvky alebo časť prvkov bazénov, sáun, tenisových kurtov, golfových ihrísk alebo minigolfových ihrísk a podobných zariadení.

Znížená sadzba sa neuplatňuje na zabudované materiály, pokiaľ ich hodnota nepresiahne 20 % celkovej hodnoty poskytnutej služby.“

12      Na účely výkladu výrazu „nehnuteľnosti alebo samostatné časti nehnuteľností využívané na bývanie“ použitého v tomto bode zoznamu I pripojeného k Zákonníku o DPH daňová správa prijala usmernenia najmä prostredníctvom obežníka č. 30025 zo 7. augusta 2000. Podľa tohto obežníka sa za nehnuteľnosť využívanú na bývanie považuje nehnuteľnosť, „ak sa na začiatku prác a po ich ukončení naďalej skutočne využíva ako súkromné obydlie“.

 Spor vo veci samej a prejudiciálna otázka

13      HPA je obchodná spoločnosť, ktorej predmetom činnosti je najmä poskytovanie služieb v oblasti občianskej výstavby a stavených prác. V priebehu roka 2007 táto spoločnosť uzavrela päť zmlúv o dielo na účely renovácie mestských budov s tromi obchodnými spoločnosťami, vlastníkmi nehnuteľností, ktorých sa týkali stavebné práce stanovené v uvedených zmluvách.

14      Na faktúrach za služby obnovy a opravy uskutočnené v rámci týchto zmlúv HPA uplatnila zníženú sadzbu DPH vo výške 5 % na základe bodu 2.24 zoznamu I pripojeného k Zákonníku o DPH.

15      Dňa 19. januára 2011 Direção de Finanças de Lisboa (Finančné riaditeľstvo Lisabon, Portugalsko) vykonalo v spoločnosti HPA daňovú kontrolu týkajúcu sa roku 2007. Cieľom tejto kontroly bolo určiť, či boli splnené podmienky stanovené na uplatnenie tejto zníženej sadzby, najmä podmienka týkajúca sa toho, že predmetom poskytovania služieb sú nehnuteľnosti využívané na bývanie.

16      V nadväznosti na uvedenú kontrolu Serviço de Finanças de Sintra-1 (Daňový úrad Sintra-1, Portugalsko) dospelo k záveru, že HPA nemá nárok na zníženú sadzbu, a 10. mája 2011 zaslalo tejto spoločnosti platobný výmer na dodatočnú sumu DPH vo výške 374 750,77 eura.

17      HPA napadla tento platobný výmer na Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra (Správny a daňový súd Sintra, Portugalsko). Rozsudkom z 26. júna 2020 tento súd vyhovel žalobe tejto spoločnosti a zrušil uvedený platobný výmer. Daňová správa podala proti tomuto rozsudku odvolanie na Supremo Tribunal Administrativo (Najvyšší správny súd, Portugalsko), ktorý podal návrh na začatie prejudiciálneho konania.

18      Pred týmto súdom daňová správa tvrdí, že bod 2.24 zoznamu I pripojeného k Zákonníku o DPH, tak ako bol vyložený obežníkom č. 30025 zo 7. augusta 2000, sa uplatňuje výlučne na služby renovácie nehnuteľností, ktoré sa skutočne využívajú na bývanie tak pred poskytnutím uvedených služieb, ako aj po ňom. Znížená sadzba DPH stanovená v tomto bode 2.24 zoznamu I pripojeného k Zákonníku o DPH sa teda neuplatňuje na služby renovácie nehnuteľností, ktoré podobne ako nehnuteľnosti, ktoré boli predmetom piatich zmlúv o dielo uvedených v bode 13 tohto rozsudku, sú len „určené“ na bývanie v tom zmysle, že sú povolené na tento účel, ale v okamihu poskytnutia týchto služieb nie sú skutočne obývané.

19      Keďže bod 2.24 zoznamu I pripojeného k Zákonníku o DPH prebral do portugalského práva bod 2 prílohy IV k smernici o DPH, uvedený súd sa domnieva, že je potrebné požiadať Súdny dvor o výklad tohto posledného uvedeného ustanovenia. Podľa toho istého súdu je predovšetkým potrebné objasniť, za akých podmienok sa na poskytovanie služieb renovácie môže vzťahovať znížená sadzba uplatniteľná na činnosti „obnovy a opravy súkromných obydlí“ uvedené v uvedenom ustanovení smernice o DPH.

20      V tejto súvislosti vnútroštátny súd uvádza, že Súdny dvor v rozsudku z 5. mája 2022, DSR – Montagem e Manutenção de Ascensores e Escadas Rolantes (C-218/21, EU:C:2022:355), rozhodol, že bod 2 prílohy IV k smernici o DPH sa na jednej strane vzťahoval na dve odlišné činnosti, a to na opravu a obnovu, a na druhej strane sa uplatňoval na súkromné obydlia, t. j. nehnuteľnosti určené na súkromné bývanie, ktoré sa nepoužívajú na komerčné alebo služobné účely, alebo na dočasné obývanie, ako sú hotely. Súdny dvor sa však nevyjadril k výkladu pojmu „súkromné obydlie“.

21      Za týchto podmienok Supremo Tribunal Administrativo (Najvyšší správny súd) rozhodol prerušiť konanie a položiť Súdnemu dvoru túto prejudiciálnu otázku:

„Bráni bod 2 prílohy IV k smernici o DPH ustanoveniu vnútroštátneho práva, podľa ktorého sa znížená sadzba DPH môže uplatniť len na zmluvy na stavebné práce na účely obnovy a opravy súkromných obydlí, ktoré sú v čase vykonávania týchto činností obývané?“

 O prejudiciálnej otázke

22      Svojou otázkou sa vnútroštátny súd v podstate pýta, či sa má bod 2 prílohy IV k smernici o DPH vykladať v tom zmysle, že bráni vnútroštátnej právnej úprave, ktorá podmieňuje uplatnenie zníženej sadzby DPH na služby opravy a obnovy súkromných obydlí tým, že dotknuté obydlia sa v čase vykonávania týchto činností skutočne využívajú ako obydlie.

23      Až do jeho zrušenia smernicou 2009/47 bod 2 prílohy IV k smernici o DPH v spojení s článkom 106 tejto smernice umožňoval členským štátom uplatňovať zníženú sadzbu DPH na služby súvisiace s „obnovou a opravou súkromných obydlí s výnimkou materiálov, ktoré tvoria významnú časť hodnoty poskytnutej služby“.

24      V prípade neexistencie odkazu na právo členských štátov a relevantnej definície v smernici o DPH sa pojmy uvedené v bode 2 prílohy IV k uvedenej smernici majú vykladať jednotne a nezávisle od kvalifikácií používaných v členských štátoch v súlade s ich zvyčajným významom v bežnom jazyku pri súčasnom zohľadnení súvislostí, v ktorých sa používajú, ako aj cieľov sledovaných právnou úpravou, ktorej sú súčasťou (rozsudok z 5. mája 2022, DSR – Montagem e Manutenção de Ascensores e Escadas Rolantes, C-218/21, EU:C:2022:355, bod 29 a citovaná judikatúra).

25      Pokiaľ ide v prvom rade o obvyklý význam pojmov použitých v tomto ustanovení, a najmä o výraz „súkromné obydlie“, treba uviesť, že pojem „obydlie“ všeobecne označuje nehnuteľnosť, či dokonca hnuteľnú vec, alebo jej časť určenú na bývanie, a teda slúži na bývanie jednej alebo viacerým osobám. Okrem toho prídavné meno „súkromné“ umožňuje vykonať rozlíšenie od obydlí, ktoré nie sú súkromné, ako sú služobné byty alebo hotely (rozsudok z 5. mája 2022, DSR – Montagem e Manutenção de Ascensores e Escadas Rolantes, C-218/21, EU:C:2022:355, bod 34).

26      Z toho vyplýva, že služby obnovy a opravy uvedené v bode 2 prílohy IV k smernici o DPH sa preto musia týkať nehnuteľností používaných na súkromné bývanie, zatiaľ čo na služby vzťahujúce sa na nehnuteľnosti používané na iné účely, ako sú napríklad komerčné účely, sa toto ustanovenie nevzťahuje (rozsudok z 5. mája 2022, DSR – Montagem e Manutenção de Ascensores e Escadas Rolantes, C-218/21, EU:C:2022:355, bod 35).

27      V rozsahu, v akom sa v súlade s judikatúrou pripomenutou v bodoch 25 a 26 tohto rozsudku služby uvedené v bode 2 prílohy IV k smernici o DPH týkajú nehnuteľností, ktoré slúžia na bývanie jednej alebo viacerým osobám a ktoré sa používajú na súkromné bývanie, zo znenia tohto ustanovenia vyplýva, že toto ustanovenie sa týka skutočného určenia týchto nehnuteľností na účely bývania. Tak pojem bydliska, ako aj požiadavka, aby sa nehnuteľnosť používala, sa vzťahujú na jej skutočné využitie.

28      Vzhľadom na znenie bodu 2 prílohy IV k smernici o DPH teda treba dospieť k záveru, že na jednej strane nehnuteľnosť, ktorá hoci disponuje povolením vydaným na účely bývania, nie je skutočne využívaná na tento účel k dátumu, ku ktorému boli poskytnuté predmetné služby obnovy alebo opravy, nepatrí do pôsobnosti tohto ustanovenia. Na druhej strane z pôsobnosti uvedeného ustanovenia sú vylúčené služby obnovy alebo opravy, ktoré sa týkajú nehnuteľností, ktoré boli ku dňu poskytnutia týchto služieb používané ich majiteľom na obchodné alebo investičné účely.

29      V druhom rade kontext, do ktorého patrí bod 2 prílohy IV k smernici o DPH, podporuje výklad, podľa ktorého sa znížená sadzba DPH uplatňuje výlučne na služby obnovy a opravy, ktorých predmetom sú nehnuteľnosti, ktoré sa skutočne využívajú ako obydlie.

30      Po prvé toto ustanovenie v rozsahu, v akom umožňuje uplatnenie zníženej sadzby DPH, predstavuje výnimku zo zásady uplatňovania bežnej sadzby, a preto sa má vykladať reštriktívne (pozri v tomto zmysle rozsudky z 19. decembra 2019, Segler-Vereinigung Cuxhaven, C-715/18, EU:C:2019:1138, bod 25, ako aj z 5. mája 2022, DSR – Montagem e Manutenção de Ascensores e Escadas Rolantes, C-218/21, EU:C:2022:355, bod 40).

31      Po druhé zo znenia článku 106 v spojení s článkom 107 smernice o DPH vyplýva, že na to, aby sa na služby uvedené v bode 2 prílohy IV k tejto smernici mohla uplatniť znížená sadzba DPH, museli byť z veľkej časti poskytované priamo konečným spotrebiteľom. Službu obnovy alebo opravy poskytnutú spoločnosti alebo fyzickej osobe, ktorá vlastní obydlie určené na bývanie, bez toho, aby sa toto obydlie skutočne využívalo na tieto účely, však nemožno považovať za službu poskytnutú konečnému spotrebiteľovi, ani službu renovácie poskytnutú spoločnosti alebo fyzickej osobe, ktorá pri výkone svojej podnikateľskej činnosti používa nehnuteľnosť na obchodné účely, a nie ako byt.

32      V treťom rade, ako vyplýva z bodov 31 až 33 návrhov generálnej advokátky, výklad bodu 2 prílohy IV k smernici o DPH v tom zmysle, že do pôsobnosti tohto ustanovenia patria len služby obnovy a opravy, ktorých predmetom sú nehnuteľnosti skutočne obývané v čase vykonávania prác, je v súlade s cieľmi sledovanými prijatím zníženej sadzby, ktorej cieľom je zvýhodniť spotrebiteľa.

33      Pre podnikateľa, ktorý má právo na odpočítanie DPH zaplatenej na vstupe, je totiž irelevantné, či sú služby obnovy alebo opravy zdanené bežnou sadzbou alebo zníženou sadzbou, pretože v každom prípade bude oslobodený od daňového zaťaženia týkajúceho sa týchto služieb prostredníctvom uplatnenia práva na odpočítanie DPH. Naopak, uplatnenie zníženej sadzby na tieto plnenia zvýhodňuje konečného spotrebiteľa, ktorý skutočne obýva nehnuteľnosť, ktorá je predmetom prác, a ktorý nemá právo na odpočítanie DPH zaplatenej na vstupe.

34      Tento spotrebiteľ tak môže vďaka uplatneniu tejto zníženej sadzby využiť služby obnovy a opravy obydlia, ktoré skutočne používa na účely bývania za nižšiu cenu, ako je cena, ktorú by musel znášať, ak by sa tieto služby zdaňovali bežnou sadzbou. Rozhodujúci prvok na účel posúdenia, či spotrebiteľ môže byť zvýhodnený uplatnením zníženej sadzby DPH, pritom spočíva v skutočnosti, že v okamihu, keď vznikli náklady, túto nehnuteľnosť skutočne používa na bývanie.

35      Napokon vo štvrtom rade treba spresniť, že na to, aby bolo možné dospieť k záveru, že nehnuteľnosť je skutočne obývaná, nie je nevyhnutné, aby ju počas realizácie prác využívali osoby, ktoré sa tam zdržiavajú trvalo alebo nie. Na jednej strane skutočné určenie na účely bývania sa nemení z dôvodu, že majetok sa používa len počas niekoľkých období roka. Na druhej strane skutočnosť, že súkromné obydlie je počas určitého obdobia neobývané, nemení jeho povahu súkromného obydlia.

36      Vzhľadom na všetky tieto dôvody treba na prejudiciálnu otázku odpovedať tak, že bod 2 prílohy IV k smernici o DPH sa má vykladať v tom zmysle, že nebráni vnútroštátnej právnej úprave, ktorá stanovuje uplatnenie zníženej sadzby DPH na služby opravy a obnovy súkromných obydlí za podmienky, že dotknuté obydlia sa v čase vykonávania týchto činností skutočne využívajú ako obydlie.

 O trovách

37      Vzhľadom na to, že konanie pred Súdnym dvorom má vo vzťahu k účastníkom konania vo veci samej incidenčný charakter a bolo začaté v súvislosti s prekážkou postupu v konaní pred vnútroštátnym súdom, o trovách konania rozhodne tento vnútroštátny súd. Iné trovy konania, ktoré vznikli v súvislosti s predložením pripomienok Súdnemu dvoru a nie sú trovami uvedených účastníkov konania, nemôžu byť nahradené.

Z týchto dôvodov Súdny dvor (ôsma komora) rozhodol takto:

Bod 2 prílohy IV k smernici Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty

sa má vykladať v tom zmysle, že:

nebráni vnútroštátnej právnej úprave, ktorá stanovuje uplatnenie zníženej sadzby dane z pridanej hodnoty na služby opravy a obnovy súkromných obydlí za podmienky, že dotknuté obydlia sa v čase vykonávania týchto činností skutočne využívajú ako obydlie.

Podpisy

*      Jazyk konania: portugalčina.