BG
ES
CS
DA
DE
ET
EL
EN
FR
HR
IT
LV
LT
HU
MT
NL
PL
PT
RO
SK
SL
FI
SVInfo
- Referral date: 28-12-2022
- Show case reference
- Ruling date: 18-01-2024
References in this case
Highlight in text
GoPrivremena verzija
PRESUDA SUDA (deveto vijeće)
18. siječnja 2024.(*)
„Zahtjev za prethodnu odluku – Zajednički sustav poreza na dodanu vrijednost (PDV) – Direktiva 2006/112/EZ – Članak 30. prvi stavak – Članak 60. – Članak 71. stavak 1. – Mjesto oporezivih transakcija – Roba unesena u carinsko područje Europske unije u prvoj državi članici protivno carinskim propisima i zatim prevezena u drugu državu članicu – Mjesto nastanka PDV-a pri uvozu – Nacionalna odredba koja upućuje na carinske propise Unije”
U predmetu C-791/22,
povodom zahtjeva za prethodnu odluku na temelju članka 267. UFEU-a, koji je uputio Finanzgericht Hamburg (Financijski sud u Hamburgu, Njemačka), odlukom od 6. prosinca 2022., koju je Sud zaprimio 28. prosinca 2022., u postupku
G.A.
protiv
Hauptzollamt Braunschweig,
SUD (deveto vijeće),
u sastavu: O. Spineanu-Matei (izvjestiteljica), predsjednica vijeća, J.-C. Bonichot i L. S. Rossi, suci,
nezavisna odvjetnica: T. Ćapeta,
tajnik: A. Calot Escobar,
uzimajući u obzir pisani dio postupka,
uzimajući u obzir očitovanja koja su podnijeli:
– za osobu G.A., A. Fetzer, Rechtsanwalt,
– za Europsku komisiju, F. Behre, J. Jokubauskaitė i M. Salyková, u svojstvu agenata,
odlučivši, nakon što je saslušao nezavisnu odvjetnicu, da u predmetu odluči bez mišljenja,
donosi sljedeću
Presudu
1 Zahtjev za prethodnu odluku odnosi se na tumačenje članaka 30. i 60. Direktive Vijeća 2006/112/EZ od 28. studenoga 2006. o zajedničkom sustavu poreza na dodanu vrijednost (SL 2006., L 347, str. 1.) (SL, posebno izdanje na hrvatskom jeziku, poglavlje 9., svezak 1., str. 120.)
2 Zahtjev je upućen u okviru spora između osobe G.A. i Hauptzollamta Braunschweig (Glavni carinski ured u Braunschweigu, Njemačka) u vezi s oporezivanjem porezom na dodanu vrijednost (PDV) pri nezakonitom uvozu cigareta u Europsku uniju.
Pravni okvir
Pravo Unije
Direktiva 2006/112
3 U skladu s člankom 2. stavkom 1. točkom (d) Direktive 2006/112, PDV-u podliježu, među ostalim, sljedeće transakcije:
„[...]
(d) uvoz robe.”
4 Člankom 30. prvim stavkom te direktive određuje se:
„‚Uvoz robe’ znači ulazak u [Europsku uniju] robe koja nije u slobodnom prometu u smislu članka [29.] [UFEU-a].”
5 Glava V. navedene direktive, naslovljena „Mjesto oporezivih transakcija”, sadržava poglavlje 4., naslovljeno „Mjesto uvoza robe”, čiji je dio članak 60., koji predviđa:
„Mjesto uvoza robe je država članica na čijem teritoriju se nalazi roba prilikom ulaska u [Uniju].”
6 Glava VI. iste direktive, naslovljena „Oporezivi događaj i obveza obračuna PDV-a”, sadržava poglavlje 4., naslovljeno „Uvoz robe”, koje sadržava članak 70., koji glasi kako slijedi:
„Oporezivi događaj nastaje i obveza obračuna PDV-a nastupa prilikom uvoza robe.”
7 U istom poglavlju 4. članak 71. Direktive 2006/112 određuje:
„1. Kada se roba prilikom ulaska u [Uniju] stavlja u jedan od postupaka ili situacija iz članaka 156., 276. i 277., ili u postupak privremenog uvoza na koji se primjenjuje potpuno izuzeće od uvozne carine, ili u postupak vanjskog provoza, oporezivi događaj nastaje i nastupa obaveza obračuna PDV-a tek kad roba prestane biti obuhvaćena tim postupcima ili situacijama.
Međutim, kad uvezena roba podliježe carinskim davanjima, [...] oporezivi događaj nastaje a obveza obračuna PDV-a nastupa kada nastupa oporezivi događaj koji se odnosi na ta davanja i kad nastupa obveza obračuna tih davanja.
2. Kad uvezena roba ne podliježe niti jednom od davanja iz drugog podstavka stavka 1., države članice primjenjuju, u pogledu oporezivog događaja i momenta kad nastupa obveza obračuna PDV-a, važeće odredbe koje uređuju carine.”
Carinski zakonik
8 U skladu s odredbama članka 202. Uredbe Vijeća (EEZ) br. 2913/92 od 12. listopada 1992. o Carinskom zakoniku Zajednice (SL 1992., L 302, str. 1.) (SL, posebno izdanje na hrvatskom jeziku, poglavlje 2., svezak 2., str. 110.), kako je izmijenjena Uredbom (EZ) br. 2700/2000 Europskog parlamenta i Vijeća od 16. studenoga 2000. (SL 2000., L 311, str. 1.):
„1. Uvozni carinski dug nastaje:
(a) nezakonitim unosom u carinsko područje [Unije] robe koja podliježe plaćanju uvoznih carina ili
[...]
Za potrebe ovog članka, nezakoniti unos znači svaki unos uz nepoštovanje odredaba članaka od 38. do 41. i članka 177. druge alineje.
2. Carinski dug nastaje u trenutku nezakonita unosa robe.
3. Dužnici su:
– osoba koja je nezakonito unijela robu,
– sve osobe koje su sudjelovale u nezakonitom unosu robe, a znale su ili su opravdano trebale znati da je takav unos nezakonit, i
– sve osobe koje su određenu robu stekle u vlasništvo ili posjed i koje su u trenutku stjecanja ili primitka robe znale ili su opravdano trebale znati da je roba nezakonito unesena.”
9 Članak 215. tog zakonika u stavku 4. propisivao je:
„Ako carinsko tijelo utvrdi da je carinski dug nastao, u skladu s člankom 202., u drugoj državi članici, smatra se da je carinski dug nastao u državi članici u kojoj je utvrđen carinski dug ako je iznos duga manji od 5 000 EUR.” [neslužbeni prijevod]
Njemačko pravo
10 Članak 21. stavak 2. Umsatzsteuergesetza (Zakon o porezu na promet), u verziji objavljenoj 21. veljače 2005. (BGBl. 2005. I, str. 386), predviđa:
„Na porez na promet pri uvozu mutatis mutandis se primjenjuju pravila o carinskim davanjima;
[...]”
Glavni postupak i prethodno pitanje
11 Osoba G.A., s boravištem u Poljskoj, kupila je 29. rujna 2012. na tržnici u toj državi članici ukupno 43 760 cigareta čije je pakiranje bilo označeno samo ukrajinskim i bjeloruskim taksenim naljepnicama. Te je cigarete, a da o tome nije obavijestila carinska tijela, prevezla u regiju Braunschweig (Njemačka), gdje ih je 2. listopada 2012. predala njemačkom kupcu. Nakon što je osoba G.A. uhićena, cigarete su zaplijenjene, a potom uništene.
12 Budući da je procijenio da su cigarete nezakonito unesene na carinsko područje Unije, Hauptzollamt Braunschweig (Glavni carinski ured u Braunschweigu, Njemačka) smatrao je da je carinski dug nastao u skladu s člankom 202. stavkom 1. točkom (a) Carinskog zakonika i da je osoba G.A. dužnik na temelju članka 202. stavka 3. treće alineje tog zakonika. Isti ured također je ocijenio da je, u skladu s člankom 21. stavkom 2. Zakona o porezu na promet, PDV pri uvozu nastao u Njemačkoj. Slijedom toga, 3. veljače 2015. izdao je porezno rješenje kojim je utvrdio PDV u iznosu od 2006,38 eura.
13 Budući da postupak povodom prigovora na to rješenje koji je pokrenula osoba G.A. nije bio uspješan, ta je osoba podnijela tužbu za poništenje tog poreznog rješenja pred Finanzgerichtom Hamburg (Financijski sud u Hamburgu, Njemačka), sudom koji je uputio zahtjev.
14 Budući da se spor koji se pred njim vodi odnosi, među ostalim, na pitanje je li sporni PDV pri uvozu nastao u Njemačkoj, taj se sud pita o relevantnim pravilima, u ovom slučaju, za potrebe određivanja mjesta nastanka tog poreza.
15 Navedeni sud smatra da se mjesto uvoza cigareta nalazi u Poljskoj jer su one ušle u gospodarske tokove Unije na državnom području te države članice. Slijedom toga, njemačka carinska tijela nadležna su za utvrđivanje i naplatu PDV-a pri uvozu samo pod uvjetom da se smatra da je taj porez nastao u Njemačkoj na temelju pravne fikcije o mjestu njegova nastanka. Navodi da članak 21. stavak 2. Zakona o porezu na promet po analogiji čini primjenjivim članak 215. stavak 4. Carinskog zakonika, u kojem se navodi da se smatra da je carinski dug nastao u državi članici u kojoj je utvrđen nastanak carinskog duga ako je iznos duga manji od 5000 eura. S obzirom na navedeno, sud koji je uputio zahtjev dvoji o usklađenosti te odredbe s Direktivom 2006/112.
16 U tom pogledu, sud smatra da se upućivanje na carinsko zakonodavstvo iz članka 71. stavka 1. drugog podstavka Direktive 2006/112 ne odnosi na mjesto nastanka duga po osnovi PDV-a. S jedne strane, ta odredba ne upućuje na carinske propise za sve uvjete nastanka PDV-a. S druge strane, kako bi se utvrdilo mjesto transakcija oporezivih PDV-om, u člancima 60. i 61. Direktive 2006/112 uzima se u obzir mjesto uvoza.
17 U tim je okolnostima Finanzgericht Hamburg (Financijski sud u Hamburgu) odlučio prekinuti postupak i uputiti Sudu sljedeće prethodno pitanje:
„Protivi li se Direktivi [2006/112] i osobito njezinim člancima 30. i 60. činjenica da odredba države članice čini članak 215. stavak 4. [Carinskog zakonika] primjenjivim po analogiji na [PDV]?”
O prethodnom pitanju
18 Svojim prethodnim pitanjem sud koji je uputio zahtjev u biti pita treba li članak 30. prvi stavak, članak 60. i članak 71. stavak 1. drugi podstavak Direktive 2006/112 tumačiti na način da im se protivi nacionalni propis na temelju kojeg se članak 215. stavak 4. Carinskog zakonika po analogiji primjenjuje na PDV pri uvozu u pogledu određivanja mjesta nastanka tog PDV-a pri uvozu.
19 Kad je riječ o uvozu robe, članak 2. stavak 1. točka (d) Direktive 2006/112 određuje da on predstavlja transakciju koja podliježe PDV-u. Članak 30. prvi stavak te direktive definira uvoz robe kao ulazak u Uniju robe koja nije u slobodnom prometu u smislu članka 29. UFEU-a.
20 Članak 60. navedene direktive predviđa da je mjesto uvoza država članica na čijem se teritoriju roba nalazi na dan ulaska u Uniju.
21 Na temelju članka 70. iste direktive, oporezivi događaj nastaje i obveza obračuna PDV-a nastupa u trenutku uvoza robe.
22 Međutim, u skladu s člankom 71. stavkom 1. drugim podstavkom Direktive 2006/112, kada uvezena roba podliježe, među ostalim, carinskim davanjima, oporezivi događaj nastaje, a obveza obračuna PDV-a nastupa kada nastupa oporezivi događaj koji se odnosi na ta davanja i kad nastupa obveza obračuna tih davanja.
23 U tom pogledu, Sud je već presudio da navedeni članak 71. stavak 1. drugi podstavak Direktive 2006/112 ovlašćuje države članice da povežu oporezivi događaj i obvezu obračuna PDV-a pri uvozu s oporezivim događajem i obvezom obračuna koji se odnose na carinska davanja. Ta se veza objašnjava činjenicom da PDV pri uvozu i carinska davanja imaju slična osnovna obilježja s obzirom na to da nastaju pri uvozu u Uniju i pri ulasku robe u gospodarski tok država članica (presuda od 8. rujna 2022., Hauptzollamt Hamburg (Mjesto nastanka PDV-a – II), C-368/21, EU:C:2022:647, t. 25. i navedena sudska praksa).
24 Kako bi se utvrdila veza između carinskih propisa i onih koji se odnose na PDV, predviđena u članku 71. stavku 1. drugom podstavku Direktive 2006/112, osobito kako bi se doznalo odnosi li se i na mjesto uvoza robe koja podliježe PDV-u pri uvozu, valja ispitati doseg upućivanja te odredbe na carinske propise.
25 U tom pogledu, s jedne strane, valja utvrditi da tekst članka 71. stavka 1. drugog podstavka Direktive 2006/112 upućuje samo na trenutak kada nastaju oporezivi događaj i obveza obračuna PDV-a. Ta odredba ne upućuje na carinske propise u pogledu mjesta uvoza.
26 Prema doslovnom tumačenju, upućivanje na carinske propise odnosi se samo na utvrđivanje trenutka nastanka oporezivog događaja i obveze obračuna PDV-a, a ne na određivanje mjesta uvoza.
27 S druge strane, kad je riječ o kontekstu članka 71. stavka 1. drugog podstavka Direktive 2006/112, valja istaknuti da je ta odredba dio glave VI. te direktive, koja se odnosi na „[o]porezivi događaj i obvez[u] obračuna PDV-a”. Nasuprot tomu, članak 60. navedene direktive nalazi se u glavi V. iste direktive, koja je posebno posvećena „[m]jest[u] oporezivih transakcija” i, konkretnije, u poglavlju 4. te glave, naslovljenom „Mjesto uvoza robe”.
28 Iz svih tih elemenata proizlazi da članak 71. stavak 1. drugi podstavak Direktive 2006/112 treba tumačiti na način da ne uspostavlja opću vezu između Direktive 2006/112 i Carinskog zakonika, a osobito ne određuje mjesto uvoza robe za oporezivanje te robe PDV-om.
29 To je tumačenje potkrijepljeno sudskom praksom Suda.
30 Točno je da je taj sud smatrao da se, s obzirom na paralelizam između PDV-a pri uvozu i carinskih davanja, potvrđen člankom 71. stavkom 1. drugim podstavkom Direktive 2006/112 (vidjeti u tom smislu presudu od 10. srpnja 2019., Federal Express Corporation Deutsche Niederlassung, C-26/18, EU:C:2019:579, t. 41.), dug po osnovi PDV-a može dodati carinskom dugu ako nezakonito postupanje koje je dovelo do potonjeg omogućuje pretpostavku da je predmetna roba ušla u gospodarske tokove Unije i da je, dakle, mogla biti predmet potrošnje, stvarajući tako oporezivi događaj u pogledu PDV-a (presuda od 8. rujna 2022., Hauptzollamt Hamburg (Mjesto nastanka PDV-a – II), C-368/21, EU:C:2022:647, t. 26. i navedena sudska praksa).
31 Međutim, ta presumpcija može se oboriti ako se utvrdi da je, unatoč povredama carinskih propisa, koje su dovele do nastanka uvoznog carinskog duga u državi članici gdje su počinjene, roba unesena u gospodarske tokove Unije na području druge države članice, u kojima je bila namijenjena potrošnji. U tom slučaju oporezivi događaj PDV-a pri uvozu nastao je u toj drugoj državi članici (presuda od 8. rujna 2022., Hauptzollamt Hamburg (Mjesto nastanka PDV-a – II), C-7/21, EU:C:2022:647, t. 27. i navedena sudska praksa).
32 Naposljetku, valja naglasiti interes načela porezne teritorijalnosti koje se primjenjuje na PDV. Naime, za razliku od carinskih davanja, koja se vraćaju Uniji neovisno o državi članici koja ih ubire, prihodi povezani s PDV-om pri uvozu pripadaju, u skladu s tim načelom, državi članici u kojoj je mjesto konačne potrošnje (vidjeti, u tom smislu, presudu od 27. rujna 2007., Collée, C-146/05, EU:C:2007:549, t. 37.).
33 U ovom slučaju, prema navodima iz zahtjeva za prethodnu odluku, cigarete o kojima je riječ u glavnom postupku ušle su u gospodarske tokove Unije u Poljskoj i bile su namijenjene potrošnji u toj državi članici, što je ipak na sudu koji je uputio zahtjev da provjeri, osobito s obzirom na količinu robe koja je nezakonito uvezena u Uniju i način na koji je kupljena, a zatim prenesena. U skladu sa sudskom praksom navedenom u točki 30. ove presude, trebalo bi smatrati da je mjesto nastanka PDV-a pri uvozu na te cigarete stoga u Poljskoj.
34 Međutim, određivanje mjesta uvoza robe primjenom ne odredbi Direktive 2006/112, nego, po analogiji, članka 215. stavka 4. Carinskog zakonika podrazumijeva da se u takvom slučaju prihodi od PDV-a pri uvodu vraćaju državi članici u kojoj je nastanak carinskog duga utvrđen na temelju pravne fikcije utvrđene tom odredbom, odnosno Saveznoj Republici Njemačkoj, što bi bilo protivno dosegu načela porezne teritorijalnosti u području PDV-a.
35 U tom pogledu, valja još istaknuti da bi, ako sud koji je uputio zahtjev utvrdi da su cigarete o kojima je riječ u glavnom postupku bile namijenjene potrošnji u Poljskoj, nadležno njemačko tijelo bilo dužno bez prethodnog zahtjeva proslijediti informacije o zapljeni tih cigareta nadležnom poljskom tijelu, na temelju članka 13. stavka 1. Uredbe Vijeća (EU) br. 904/2010 od 7. listopada 2010. o administrativnoj suradnji i suzbijanju prijevare u području poreza na dodanu vrijednost (SL 2010., L 268, str. 1.) (SL, posebno izdanje na hrvatskom jeziku, poglavlje 9., svezak 1., str. 343.) kako bi se izbjegla opasnost od gubitka poreznih prihoda u toj drugoj državi članici.
36 S obzirom na sve prethodno navedeno, na postavljeno pitanje valja odgovoriti tako da članak 30. prvi stavak, članak 60. i članak 71. stavak 1. drugi podstavak Direktive 2006/112 treba tumačiti na način da im se protivi nacionalni propis na temelju kojeg se članak 215. stavak 4. Carinskog zakonika po analogiji primjenjuje na PDV pri uvozu u pogledu određivanja mjesta nastanka tog PDV-a pri uvozu.
Troškovi
37 Budući da ovaj postupak ima značaj prethodnog pitanja za stranke glavnog postupka pred sudom koji je uputio zahtjev, na tom je sudu da odluči o troškovima postupka. Troškovi podnošenja očitovanja Sudu, koji nisu troškovi spomenutih stranaka, ne nadoknađuju se.
Slijedom navedenog, Sud (deveto vijeće) odlučuje:
Članak 30. prvi stavak, članak 60. i članak 71. stavak 1. drugi podstavak Direktive Vijeća 2006/112/EZ od 28. studenoga 2006. o zajedničkom sustavu poreza na dodanu vrijednost
treba tumačiti na način da im se:
protivi nacionalni propis na temelju kojeg se članak 215. stavak 4. Uredbe Vijeća (EEZ) br. 2913/92 od 12. listopada 1992. o Carinskom zakoniku Zajednice, kako je izmijenjena Uredbom (EZ) br. 2700/2000 Europskog parlamenta i Vijeća od 16. studenoga 2000., po analogiji primjenjuje na porez na dodanu vrijednost (PDV) pri uvozu u pogledu određivanja mjesta nastanka tog PDV-a pri uvozu.
Potpisi
* Jezik postupka: njemački