Available languages

Taxonomy tags

Info

References in this case

Share

Highlight in text

Go

Väliaikainen versio

UNIONIN TUOMIOISTUIMEN TUOMIO (seitsemäs jaosto)

18 päivänä huhtikuuta 2024 (*)

Ennakkoratkaisupyyntö – Yhteinen arvonlisäverojärjestelmä – Direktiivi 2006/112/EY – Soveltamisala – Liiketoiminta – Palvelujen suoritukset – 135 artikla – Muiden toimintojen vapautukset – Lainanantotoimet – Pantattujen esineiden myynti huutokaupalla – Yhtenä kokonaisuutena pidettävä suoritus – Erilliset ja itsenäiset suoritukset – Pääasiallinen tai liitännäinen suoritus

Asiassa C-89/23,

jossa on kyse SEUT 267 artiklaan perustuvasta ennakkoratkaisupyynnöstä, jonka Supremo Tribunal Administrativo (ylin hallintotuomioistuin, Portugali) on esittänyt 25.1.2023 tekemällään päätöksellä, joka on saapunut unionin tuomioistuimeen 16.2.2023, saadakseen ennakkoratkaisun asiassa

Companhia União de Crédito Popular SA

vastaan

Autoridade Tributária e Aduaneira,

UNIONIN TUOMIOISTUIN (seitsemäs jaosto),

toimien kokoonpanossa: jaoston puheenjohtaja F. Biltgen sekä tuomarit N. Wahl ja M. L. Arastey Sahún (esittelevä tuomari),

julkisasiamies: J. Kokott,

kirjaaja: A. Calot Escobar,

ottaen huomioon kirjallisessa käsittelyssä esitetyn,

ottaen huomioon huomautukset, jotka sille ovat esittäneet

–        Portugalin hallitus, asiamiehinään P. Barros da Costa, R. Campos Laires ja A. Rodrigues,

–        Euroopan komissio, asiamiehinään M. Afonso ja M. Herold,

päätettyään julkisasiamiestä kuultuaan ratkaista asian ilman ratkaisuehdotusta,

on antanut seuraavan

tuomion

1        Ennakkoratkaisupyyntö koskee yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä 28.11.2006 annetun neuvoston direktiivin 2006/112/EY (EUVL 2006, L 347, s. 1; jäljempänä arvonlisäverodirektiivi) 135 artiklan 1 kohdan b alakohdan tulkintaa.

2        Tämä pyyntö on esitetty asiassa, jossa asianosaisina ovat Companhia União de Crédito Popular SA (jäljempänä CUCP) ja Autoridade Tributária e Aduaneira (vero- ja tulliviranomainen, Portugali) ja joka koskee arvonlisäveron maksamista liiketoimista, jotka liittyvät panttilainan yhteydessä pantiksi annettujen esineiden huutokauppaan.

 Asiaa koskevat oikeussäännöt

 Unionin oikeus

3        Arvonlisäverodirektiivin 1 artiklan 2 kohdan toisen alakohdan sanamuoto on seuraava:

”Jokaisesta liiketoimesta on suoritettava tavaran tai palvelun hinnan perusteella tähän tavaraan tai palveluun sovellettavan verokannan mukaan laskettu arvonlisävero (ALV), josta on vähennetty hinnan muodostavia eri kustannuksia välittömästi rasittavan arvonlisäveron määrä.”

4        Arvonlisäverodirektiivin 2 artiklan 1 kohdan a ja c alakohdassa säädetään seuraavaa:

”Arvonlisäveroa on suoritettava seuraavista liiketoimista:

a)      verovelvollisen tässä ominaisuudessaan jäsenvaltion alueella suorittamasta vastikkeellisesta tavaroiden luovutuksesta;

– –

c)      verovelvollisen tässä ominaisuudessaan jäsenvaltion alueella suorittamasta vastikkeellisesta palvelujen suorituksesta”.

5        Mainitun direktiivin 73 artiklassa säädetään seuraavaa:

”Muiden kuin 74–77 artiklassa tarkoitettujen tavaroiden luovutusten tai palvelujen suoritusten osalta veron peruste käsittää kaiken sen, mikä muodostaa luovuttajan tai suorittajan näistä liiketoimista hankkijalta tai kolmannelta saaman tai saatavan vastikkeen, mukaan lukien näiden liiketoimien hintaan suoraan liittyvät tuet.”

6        Saman direktiivin 78 artiklassa säädetään seuraavaa:

”Veron perusteeseen on sisällytettävä seuraavat erät:

a)      verot, tullit, tuontimaksut ja muut maksut, lukuun ottamatta itse arvonlisäveroa;

b)      sivukustannukset, kuten luovuttajan hankkijalta veloittamat provisio-, pakkaus-, kuljetus- ja vakuutuskustannukset.

Sovellettaessa ensimmäisen kohdan b alakohtaa jäsenvaltiot voivat pitää sivukustannuksina erilliseen sopimukseen perustuvia kustannuksia.”

7        Arvonlisäverodirektiivin 135 artiklan 1 kohdan b alakohdassa säädetään seuraavaa:

”Jäsenvaltioiden on vapautettava verosta seuraavat liiketoimet:

– –

b)      luottojen myöntäminen ja välitys sekä luotonantajan harjoittama luottojen hallinta”.

 Portugalin oikeus

 Siviililaki

8        Siviililain (Código Civil) 666 §:n 1 momentissa säädetään seuraavaa:

”Pantti antaa velkojalle oikeuden saada saatavansa tarvittaessa korkoineen etuoikeusasemassa muihin velkojiin nähden tietyn irtaimen esineen arvosta tai sellaisten saatavien tai muiden oikeuksien arvosta, jotka eivät voi olla kiinteistöpanttauksen kohteena ja jotka kuuluvat velalliselle tai kolmannelle.”

9        Siviililain 1142 §:ssä säädetään seuraavaa:

”Lainasopimus on sopimus, jonka nojalla yksi sopimuksen osapuolista lainaa toiselle rahaa tai muun lajiesineen ja toinen osapuoli on vastaavasti velvollinen palauttamaan ensimmäiselle yhtä paljon samaa lajia ja laatua.”

10      Siviililain 1150 §:ssä säädetään seuraavaa:

”Lainanantaja voi irtisanoa sopimuksen, jos lainanottaja ei maksa korkoja eräpäivänä.”

 Arvonlisäverolaki

11      Arvonlisäverolain (Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado), sellaisena kuin sitä sovelletaan pääasian tosiseikkoihin (jäljempänä arvonlisäverolaki), 1 §:n 1 momentin a kohdassa säädetään seuraavaa:

”Arvonlisäveroa on maksettava:

a)      verovelvollisen tässä ominaisuudessaan [Portugalin] alueella suorittamasta vastikkeellisesta tavaroiden luovutuksesta tai palvelujen suorituksesta”.

12      Saman lain 9 §:n 27 kohdan a ja b alakohdassa säädetään seuraavaa:

”Verosta vapautetaan:

– –

27)      seuraavat liiketoimet:

a)      luottojen myöntäminen ja välitys, niiden muodosta riippumatta, mukaan luettuna niiden diskonttaus ja rediskonttaus, sekä luotonantajan harjoittama luottojen hallinnointi tai hoito

b)      takausten, vekselitakausten, rahavakuuksien ja muiden vakuuksien välittäminen ja antaminen sekä ne antaneen henkilön vakuuksien hallinnointi tai hoito”.

13      Mainitun lain 16 §:ssä säädetään seuraavaa:

”1.      Ellei 2 ja 10 momentin säännöksistä muuta johdu, verollisten tavaroiden luovutusten ja palvelujen suoritusten veron peruste on hankkijalta, vastaanottajalta tai kolmannelta saatu tai saatava vastike.

– –

5.      Verollisten tavaroiden luovutusten ja palvelujen suoritusten veron perusteeseen on sisällytettävä:

a)      verot, tullit, maksut ja muut verotoimenpiteet, lukuun ottamatta itse arvonlisäveroa

b)      veloitetut liitännäiskustannukset, kuten asiakkaan lukuun suoritetut provisiot sekä pakkaamis-, kuljetus-, vakuutus- ja mainontakulut.

– –”

 Asetus nro 365/99

14      Panttilainaamotoiminnan aloittamista, harjoittamista ja valvontaa koskevasta oikeudellisesta järjestelmästä 17.9.1999 annetun asetuksen nro 365/99 (Decreto-Lei n.o 365/99, estabelece o regime jurídico do acesso, do exercício e da fiscalização da actividade de prestamista), sellaisena kuin sitä sovelletaan pääasian tosiseikkoihin (jäljempänä asetus nro 365/99), 1 §:n 2 momentissa säädetään seuraavaa:

”Luonnollisen henkilön tai oikeushenkilön harjoittamaa panttilainaamotoimintaa pidetään lainanantajan toimintana.”

15      Kyseisen asetuksen 18 §:n 1 momentin sanamuoto on seuraava:

”Pantattujen esineiden vapauttamisen edellytyksenä on, että ensin on maksettu pääoma, korot ja palkkiot.”

16      Mainitun asetuksen 20 §:n 1 momentissa säädetään seuraavaa:

”Yli kolme kuukautta kestäneen maksun laiminlyönnin jälkeen pantattu esine voidaan myydä suljetuin kuorin jätettävin tarjouksin, huutokaupalla tai suoramyyntinä yhteisöille, joille laki antaa oikeuden hankkia tiettyjä esineitä.”

17      Saman asetuksen 23 §:ssä säädetään seuraavaa:

”1.      Huutokauppa tapahtuu myynti-ilmoituksissa ilmoitettuna päivänä ja ajankohtana siviilihallinnon edustajan läsnä ollessa.

2.      Pantatut esineet myydään korkeimman tarjouksen tehneelle osapuolelle ja vastaavan arvon suuruista vakuutta vastaan.

3.      Ostotarjouksen puuttumisesta seuraa, että kyseiset esineet siirretään toiseen huutokauppaan tai suljetuin kuorin tehtävään myyntiin.”

18      Asetuksen nro 365/99 25 §:ssä säädetään seuraavaa:

”Huutokauppahinnasta peritään 11 prosentin myyntiprovisio lainanantajan hyväksi.”

 Pääasia ja ennakkoratkaisukysymys

19      CUCP on Portugalin oikeuden mukaan perustettu yhtiö, joka toimii panttilainaamona ja myöntää lainoja, joiden vakuutena on irtainta omaisuutta. Tämä toiminta on vapautettu arvonlisäverosta arvonlisäverolain 9 §:n 27 kohdan a alakohdan, joka koskee lainojen myöntämistä ja välittämistä, nojalla.

20      Jos lainanottajat eivät lunasta panttaamiaan esineitä takaisin tai lainan määrän tai siihen liittyvien korkojen maksut ovat yli kolme kuukautta myöhässä, CUCP myy esineet huutokaupalla. Tällöin se saa asetuksen nro 365/99 25 §:n perusteella myyntiprovision, joka peritään lainanottajalta. Tämän säännöksen mukaan provision suuruus on 11 prosenttia esineiden huutokauppahinnasta.

21      Vero- ja tulliviranomainen totesi vuosia 2010 ja 2011 koskevassa verotarkastuksessa yhtäältä, että CUCP ei ollut kantanut arvonlisäveroa myyntiprovisiosta.

22      Toisaalta se katsoi, että nämä provisiot eivät olleet panttilainasopimuksen liitännäisiä suorituksia vaan kyseisen lainan myöntämisestä riippumaton liiketoimi ja että niihin ei näin ollen voitu soveltaa arvonlisäverolain 9 §:n 27 kohdan a alakohdassa säädettyä verovapautusta.

23      Näin ollen vero- ja tulliviranomainen verotti mainittuja provisioita yleisen arvonlisäverokannan mukaisesti ja oikaisi näin ollen CUCP:n maksettavaksi tulevan arvonlisäveron määrää 107 124,33 eurolla vuodelta 2010 ja 201 419,52 eurolla vuodelta 2011.

24      Se vahvisti nämä oikaisut 6.5.2013.

25      Vero- ja tulliviranomainen hylkäsi 30.5.2014 ja 10.12.2014 tehdyillä päätöksillä CUCP:n tekemät vapautushakemukset ja oikaisuvaatimukset muun muassa sillä perusteella, että pantattujen esineiden myynti huutokaupalla ei ole keino hyötyä parhaiden edellytysten vallitessa lainanantajan pääasiallisesta suorituksesta eli panttilainasta, vaan se on itseisarvo. Kun otetaan huomioon 21.2.2008 annettuun tuomioon Part Service (C-425/06, EU:C:2008:108) perustuva oikeuskäytäntö, tätä myyntiä ei voida pitää pääasiallisen suorituksen liitännäisenä suorituksena. Lisäksi mainittu myynti on pelkkä mekanismi, jolla saatavat peritään lainanottajilta ja jonka avulla lainanantaja voi vedota panttioikeuteen perustuvaa lainasopimusta tehtäessä annettuun vakuuteen, eikä se ole osa kyseistä sopimusta.

26      CUCP nosti 30.4.2015 kanteen Tribunal Administrativo e Fiscal do Portossa (Porton hallinto- ja verotuomioistuin, Portugali), joka hylkäsi sen. Tämän jälkeen kyseinen yhtiö valitti ennakkoratkaisua pyytäneeseen tuomioistuimeen Supremo Tribunal Administrativoon (ylin hallintotuomioistuin, Portugali).

27      CUCP väittää viimeksi mainitussa tuomioistuimessa yhtäältä, että huutokaupan järjestämistä ei voida erottaa panttilainasta, jonka myöntäminen on vapautettu arvonlisäverosta. Toisaalta se väittää, että myyntiprovisio, jonka suuruuden lainsäätäjä on vahvistanut, ei ole vastike palvelujen suorituksesta vaan julkinen maksu.

28      Kansallinen tuomioistuin huomauttaa aluksi, että asetuksen nro 365/99 25 §:ssä säädetyn myyntiprovision tarkoituksena on korvata lainanantajalle pantattujen tavaroiden myynnin järjestäminen ja toteuttaminen, josta tämän on huolehdittava. Se katsoo näin ollen, että myyntiprovisio, joka ei ole vastike julkisen palvelun suorittamisesta, ei ole luonteeltaan julkinen maksu.

29      Mitä tulee kysymykseen siitä, onko huutokauppa panttilainasopimukseen nähden liitännäinen, tämä tuomioistuin katsoo asiassa Frenetikexito 4.3.2021 annettuun tuomioon (C-581/19, EU:C:2021:167) perustuvan oikeuskäytännön valossa, että pantattujen esineiden huutokauppapalvelut eivät kuulu luotonantopalveluihin eivätkä ne näin ollen muodosta yhtenä kokonaisuutena pidettävää palvelua jälkimmäisten kanssa.

30      Luotonantopalvelu voitaisiin nimittäin varmistaa rajoituksetta, vaikka kolmas osapuoli vastaisi pantattujen tavaroiden myynnistä. Panttilainasopimus ei myöskään riipu aineellisesti eikä muodollisesti siitä tahosta, joka myy pantatut tavarat, jos kyseistä sopimusta ei täytetä.

31      Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin toteaa kuitenkin, että kun otetaan huomioon, että kansallisessa lainsäädännössä säännellään pantattujen tavaroiden myyntiä huutokaupalla ja annetaan lainanantajan tehtäväksi kyseisen huutokaupan järjestäminen, ei ole poissuljettua, että tätä toimintaa voidaan pitää panttilainan myöntämisen liitännäisenä suorituksena.

32      Supremo Tribunal Administrativo on tässä tilanteessa päättänyt lykätä asian käsittelyä ja esittää unionin tuomioistuimelle seuraavan ennakkoratkaisukysymyksen:

”Voidaanko pantatun omaisuuden myyntiä (– – asetuksen nro 365/99 19 § ja sitä seuraavat pykälät) silloin, kun lainanottaja on jättänyt laissa säädettyjen ehtojen mukaiset maksunsa suorittamatta, pitää lainanantajan tarjoamille palveluille (panttilainaustoiminnalle) liitännäisenä suorituksena, minkä perusteella selviää, voidaanko laissa (– – asetuksen nro 365/99 25 §) säädettyyn 11 prosentin palkkioon, jonka lainanantaja saa pantatun omaisuuden myynnistä, soveltaa verovapautusta, josta säädetään [arvonlisäverodirektiivin] 135 artiklan 1 kohdan b alakohdassa (jota vastaa Portugalin arvonlisäverolain 9 §:n 27 kohdan a alakohta)?”

 Ennakkoratkaisukysymyksen tarkastelu

33      Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin tiedustelee ainoalla kysymyksellään lähinnä, onko arvonlisäverodirektiivin 135 artiklan 1 kohdan b alakohtaa tulkittava siten, että pantattujen tavaroiden huutokaupan järjestämiseen liittyvät suoritukset ovat liitännäisiä suorituksia kyseisessä säännöksessä tarkoitetusta panttilainojen myöntämisestä muodostuvien pääasiallisten suoritusten suhteen, jolloin niitä kohdellaan arvonlisäverotuksessa samalla tavalla kuin näitä pääasiallisia suorituksia.

34      Vakiintuneen oikeuskäytännön mukaan silloin, kun liiketoimi koostuu useasta eri osatekijästä ja toiminnosta, on otettava huomioon kaikki ne olosuhteet, joissa tämä liiketoimi suoritetaan, jotta voidaan ratkaista, onko arvonlisäverotuksen kannalta kyse kahdesta tai useammasta erillisestä suorituksesta vai yhdestä ainoasta suorituksesta (ks. vastaavasti tuomio 20.4.2023, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, C-282/22, EU:C:2023:312, 27 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).

35      Erityisesti on niin, että vaikka jokaista liiketoimea on arvonlisäverodirektiivin 1 artiklan 2 kohdan toisen alakohdan mukaisesti tavallisesti pidettävä erillisenä ja itsenäisenä, taloudelliselta kannalta katsottuna yhtenä kokonaisuutena pidettävästä suorituksesta muodostuvaa liiketoimea ei pidä jakaa keinotekoisesti osiin, jottei arvonlisäverojärjestelmän toimivuutta vaarannettaisi. On katsottava, että kyseessä on yhtenä kokonaisuutena pidettävä suoritus silloin, kun verovelvollisen asiakkaalle tarjoamat kaksi osatekijää tai toimintoa tai sitä useammat osatekijät tai toiminnot liittyvät niin läheisesti yhteen, että ne muodostavat objektiivisesti tarkasteltuna yhden jakamattoman taloudellisen suorituksen, jonka paloittelu osiin olisi keinotekoista (tuomio 20.4.2023, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, C-282/22, EU:C:2023:312, 28 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).

36      Lisäksi useita muodollisesti erillisiä palvelujen suorituksia, jotka voidaan tehdä erikseen ja joita kutakin näin voidaan joko verottaa tai joista kukin voidaan vapauttaa verosta, on tietyissä olosuhteissa pidettävä yhtenä ainoana liiketoimena, kun ne eivät ole itsenäisiä (tuomio 20.4.2023, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, C-282/22, EU:C:2023:312, 29 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).

37      Näin on erityisesti silloin, jos yhden tai useamman osatekijän on katsottava muodostavan pääasiallisen suorituksen, kun taas käänteisesti muiden osatekijöiden on katsottava olevan yksi tai useampi liitännäinen suoritus, joita kohdellaan verotuksellisesti samoin kuin pääasiallista suoritusta. Tältä osin huomioon otettava peruste on se, ettei suorituksella ole keskivertokuluttajan näkökulmasta itsenäistä tarkoitusta. Suoritusta on näin ollen pidettävä pääasialliselle suoritukselle liitännäisenä muun muassa silloin, kun se ei ole asiakaskunnan kannalta tavoite sinällään vaan keino nauttia pääasiallisesta suorituksesta parhaissa olosuhteissa (ks. vastaavasti tuomio 20.4.2023, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, C-282/22, EU:C:2023:312, 30 kohta ja tuomio 5.10.2023, Deco Proteste – Editores, C-505/22, EU:C:2023:731, 23 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).

38      SEUT 267 artiklan mukaisen yhteistyön puitteissa kansallisten tuomioistuinten tehtävänä on päättää, muodostaako kyseessä oleva suoritus kunkin asian erityisissä olosuhteissa yhtenä kokonaisuutena pidettävän suorituksen, ja arvioida tältä osin lopullisesti tosiseikkoja (tuomio 20.4.2023, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, C-282/22, EU:C:2023:312, 31 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen). Kuitenkin unionin tuomioistuimen tulee esittää näille tuomioistuimille kaikki unionin oikeuden tulkintaan liittyvät seikat, jotka saattavat olla hyödyllisiä niiden ratkaistessa käsiteltävänään olevaa asiaa (tuomio 17.12.2020, Franck, C-801/19, EU:C:2020:1049, 27 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).

39      Pääasia koskee panttilainan yhteydessä pantattujen esineiden myyntiä huutokaupalla silloin, kun kyseinen lainanottaja laiminlyö lainasopimukseen perustuvat velvoitteensa yli kolmen kuukauden ajan. Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin katsoo, että arvonlisäverodirektiivin 135 artiklan 1 kohdan b alakohdassa tarkoitettu ilmaisu ”luottojen myöntäminen ja välitys” sisältää palvelut, jotka liittyvät sellaisten lainojen myöntämiseen, joiden vakuutena on pantattu irtain omaisuus. Vaikka tuomioistuin katsoo, että pääasian tilanteessa pantattujen esineiden huutokaupan järjestämiseen liittyviä suorituksia ei voida pitää palveluina, joita ei voida erottaa panttilainojen myöntämisestä muodostuvasta suorituksesta, johon liittyviä vakuuksia pantatut esineet ovat, eikä näitä suorituksia näin ollen voida pitää arvonlisäverotuksessa yhtenä ainoana liiketoimena näiden lainojen kanssa, tällä tuomioistuimella on kuitenkin tältä osin epäilyjä, koska kansallisessa lainsäädännössä säädetään, että pantattujen esineiden huutokaupan järjestämisestä vastaa lainanantaja.

40      Arvonlisäverodirektiivin 135 artiklan 1 kohdan b alakohdasta on huomattava, että kyseisessä säännöksessä tarkoitettu luoton myöntäminen muodostuu muun muassa pääoman käyttöön luovuttamisesta korvausta vastaan (tuomio 6.10.2022, O. Fundusz Inwestycyjny Zamknięty reprezentowany przez O, C-250/21, EU:C:2022:757, 33 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).

41      Erityisesti edellä mainitussa säännöksessä olevaa ilmaisua ”luottojen myöntäminen ja välitys” on tulkittava laajasti, joten sen soveltamisalaa ei voida rajoittaa koskemaan ainoastaan pankki- ja rahoituslaitosten myöntämiä lainoja ja luottoja (tuomio 17.12.2020, Franck, C-801/19, EU:C:2020:1049, 35 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).

42      Oikeuskäytännöstä ilmenee tältä osin, että vaikka korvaus pääoman käyttöön antamisesta maksetaan lähtökohtaisesti korkojen muodossa, muut vastikkeen muodot eivät voi estää liiketoimen luokittelemista arvonlisäverodirektiivin 135 artiklan 1 kohdan b alakohdassa tarkoitetuksi luoton myöntämiseksi. Unionin tuomioistuin on jo todennut, että tavaroiden oston rahoittaminen etukäteen tämän rahoituksen saajan maksamaa lisämaksua vastaan on luoton myöntämisen kaltainen rahoitustoimi, joka siten on vapautettu arvonlisäverosta kyseisen säännöksen nojalla (tuomio 6.10.2022, O. Fundusz Inwestycyjny Zamknięty reprezentowany przez O, C-250/21, EU:C:2022:757, 34 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).

43      Tässä yhteydessä on kuitenkin muistutettava, että arvonlisäverodirektiivin 135 artiklan 1 kohdassa säädettyjen vapautusten kuvaamisessa käytettyjä ilmaisuja on tulkittava suppeasti, koska vapautukset ovat poikkeuksia siitä yleisestä periaatteesta, jonka mukaan arvonlisäveroa kannetaan jokaisesta verovelvollisen suorittamasta vastikkeellisesta palvelujen suorituksesta (tuomio 6.10.2022, O. Fundusz Inwestycyjny Zamknięty reprezentowany przez O, C-250/21, EU:C:2022:757, 31 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).

44      Jollei lopullisista arvioinneista, jotka ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen on tämän tuomion 38 kohdassa mainitun oikeuskäytännön mukaan tehtävä, muuta johdu, vaikuttaa tältä osin siltä, että yhtäältä pantattujen esineiden myynti huutokaupalla kolmen kuukauden määräajan, jonka kuluessa lainanottaja ei ole täyttänyt sopimusvelvoitteitaan, päättymisen jälkeen ja toisaalta panttilainan myöntäminen ovat arvonlisäverodirektiivin 135 artiklan 1 kohdan b alakohdan kannalta erillisiä ja itsenäisiä suorituksia.

45      Ensinnäkään nämä suoritukset eivät ole aineellisesti eivätkä muodollisesti riippuvaisia toisistaan. Unionin tuomioistuimen käytössä olevasta aineistosta ilmenee, että luoton myöntämistä koskeva suoritus voitaisiin toimittaa samalla tavalla, jos pääasiassa kyseessä olevan pantattujen esineiden huutokaupan toteuttaisi ja järjestäisi kolmas osapuoli.

46      Toiseksi pantatun esineen myyntiä huutokaupalla ei voida pitää panttilainan myöntämisen tavanomaisena seurauksena, kuten Euroopan komissio toteaa kirjallisissa huomautuksissaan. Myynti tapahtuu sen sijaan vain siinä tapauksessa, että lainanottaja ei noudata panttilainasopimuksen mukaisia velvoitteitaan. Lisäksi unionin tuomioistuimen käytettävissä olevasta asiakirja-aineistosta ilmenee myös, että lainanottaja voi huutokauppaan saakka maksaa pääoman korkoineen saadakseen takaisin pantatun esineen. Näin ollen pääasiassa kyseessä olevan huutokaupan ei voida katsoa olevan erottamaton osa panttilainan myöntämistä.

47      Kolmanneksi on ilmeistä, että pantattujen esineiden huutokaupalla on itsenäinen tarkoitus panttilainan myöntämiseen nähden. On totta, että panttilainasopimuksen luonteeseen kuuluu, että lainanantajalla on oikeus realisoida vakuus pantatun esineen pakkomyynnillä ja saada takaisin pääoma korkoineen. Tämän seikan ei kuitenkaan voida tulkita merkitsevän sitä, että huutokaupan suorittaminen olisi panttilainan myöntämiseen nähden liitännäinen suoritus. Vaikka myynnin tarkoituksena on lainan pääoman ja lainan korkojen maksaminen, unionin tuomioistuimen käytössä olevasta asiakirja-aineistosta ilmenee, että tämän tuomion 37 kohdassa mainitun oikeuskäytännön mukaan myynti ei ole pelkästään keino nauttia mainitun lainan myöntämisestä muodostuvasta suorituksesta parhaissa olosuhteissa, vaan se on itsetarkoitus.

48      Neljänneksi tällainen arviointi pantattujen esineiden huutokaupan järjestämiseen liittyvien suoritusten erillisestä ja riippumattomasta luonteesta noudattaa vaatimusta tulkita – kuten tämän tuomion 43 kohdasta ilmenee – suppeasti arvonlisäverodirektiivin 135 artiklan 1 kohdassa säädettyjen verovapautusten määrittämiseksi käytettyjä ilmaisuja.

49      Viidenneksi tällaista arviointia ei voida kyseenalaistaa sillä, että asetuksen nro 365/99 20 §:n 1 momentissa säädetään huutokaupan järjestämisestä, kun lainanottaja on laiminlyönyt velvoitteensa yli kolmen kuukauden ajan, ja sen 25 §:ssä säädetään lainanantajalle myönnettävästä myyntiprovisiosta, jonka suuruus on 11 prosenttia esineen huutokauppahinnasta. Edellyttäen, että ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin tarkistaa asian, vaikuttaa nimittäin siltä, että tämä provisio ei ole julkisena maksuna suoritettava vastike julkisen palvelun suorittamisesta, vaan sen tarkoituksena on ainoastaan korvata lainanantajalle pantattujen esineiden huutokaupan toteuttaminen ja järjestäminen.

50      Edellä esitetyn perusteella esitettyyn kysymykseen on vastattava, että arvonlisäverodirektiivin 135 artiklan 1 kohdan b alakohtaa on tulkittava siten, että pantattujen esineiden huutokaupan järjestämiseen liittyvät suoritukset eivät ole liitännäisiä suorituksia kyseisessä säännöksessä tarkoitetusta panttilainojen myöntämisestä muodostuvien pääasiallisten suoritusten suhteen, joten niitä ei kohdella arvonlisäverotuksessa samalla tavalla kuin näitä pääasiallisia suorituksia.

 Oikeudenkäyntikulut

51      Pääasian asianosaisten osalta asian käsittely unionin tuomioistuimessa on välivaihe kansallisessa tuomioistuimessa vireillä olevan asian käsittelyssä, minkä vuoksi kansallisen tuomioistuimen asiana on päättää oikeudenkäyntikulujen korvaamisesta. Oikeudenkäyntikuluja, jotka ovat aiheutuneet muille kuin näille asianosaisille huomautusten esittämisestä unionin tuomioistuimelle, ei voida määrätä korvattaviksi.

Näillä perusteilla unionin tuomioistuin (seitsemäs jaosto) on ratkaissut asian seuraavasti:

Yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä 28.11.2006 annetun neuvoston direktiivin 2006/112/EY 135 artiklan 1 kohdan b alakohtaa

on tulkittava siten, että

pantattujen esineiden huutokaupan järjestämiseen liittyvät suoritukset eivät ole liitännäisiä suorituksia kyseisessä säännöksessä tarkoitetusta panttilainojen myöntämisestä muodostuvien pääasiallisten suoritusten suhteen, joten niitä ei kohdella arvonlisäverotuksessa samalla tavalla kuin näitä pääasiallisia suorituksia.

Allekirjoitukset

*      Oikeudenkäyntikieli: portugali.