Available languages

Taxonomy tags

Info

References in this case

Share

Highlight in text

Go

Pagaidu versija

TIESAS SPRIEDUMS (septītā palāta)

2024. gada 18. aprīlī (*)

Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu – Kopēja pievienotās vērtības nodokļa (PVN) sistēma – Direktīva 2006/112/EK – Piemērošanas joma – Saimnieciskā darbība – Pakalpojumu sniegšana – 135. pants – Atbrīvojumi attiecībā uz citām darbībām – Kredītu piešķiršanas darījumi – Ieķīlātas mantas pārdošana izsolē – Vienots pakalpojums – Atsevišķi un neatkarīgi pakalpojumi – Pakalpojuma kā galvenā pakalpojuma vai papildpakalpojuma raksturs

Lietā C-89/23

par lūgumu sniegt prejudiciālu nolēmumu atbilstoši LESD 267. pantam, ko Supremo Tribunal Administrativo (Augstākā administratīvā tiesa, Portugāle) iesniegusi ar lēmumu, kas pieņemts 2023. gada 25. janvārī un kas Tiesā reģistrēts 2023. gada 16. februārī, tiesvedībā

Companhia União de Crédito Popular SA

pret

Autoridade Tributária e Aduaneira,

TIESA (septītā palāta)

šādā sastāvā: palātas priekšsēdētājs F. Biltšens [F. Biltgen], tiesneši N. Vāls [N. Wahl] un M. L. Arasteja Saūna [M. L. Arastey Sahún] (referente),

ģenerāladvokāte: J. Kokote [J. Kokott],

sekretārs: A. Kalots Eskobars [A. Calot Escobar],

ņemot vērā rakstveida procesu,

ņemot vērā apsvērumus, ko snieguši:

–        Portugāles valdības vārdā – P. Barros da Costa, R. Campos Laires un A. Rodrigues, pārstāvji,

–        Eiropas Komisijas vārdā – M. Afonso un M. Herold, pārstāvji,

ņemot vērā pēc ģenerāladvokātes uzklausīšanas pieņemto lēmumu izskatīt lietu bez ģenerāladvokāta secinājumiem,

pasludina šo spriedumu.

Spriedums

1        Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu ir par to, kā interpretēt Padomes Direktīvas 2006/112/EK (2006. gada 28. novembris) par kopējo pievienotās vērtības nodokļa sistēmu (OV 2006, L 347, 1. lpp.; turpmāk tekstā – “PVN direktīva”) 135. panta 1. punkta b) apakšpunktu.

2        Šis lūgums ir iesniegts saistībā ar tiesvedību starp Companhia União de Crédito Popular SA (turpmāk tekstā – “CUCP”), no vienas puses, un Autoridade Tributária e Aduaneira (Nodokļu un muitas iestāde, Portugāle), no otras puses, par pievienotās vērtības nodokļa (PVN) samaksu par darījumiem, kas saistīti ar tādas mantas pārdošanu izsolē, kas izmantota par nodrošinājumu aizdevuma izsniegšanas pret ķīlu ietvaros.

 Atbilstošās tiesību normas

 Savienības tiesības

3        Saskaņā ar PVN direktīvas 1. panta 2. punkta otro daļu:

“Par katru darījumu PVN, ko aprēķina no preču vai pakalpojumu cenas pēc attiecīgajām precēm vai pakalpojumiem piemērojamas likmes, uzliek pēc tam, kad atskaitīts dažādām izmaksu sastāvdaļām tieši piemērotais PVN.”

4        Šīs direktīvas 2. panta 1. punkta a) un c) apakšpunktā ir paredzēts:

“PVN uzliek šādiem darījumiem:

a)      preču piegādei, ko par atlīdzību kādā dalībvalsts teritorijā veic nodokļa maksātājs, kas rīkojas kā tāds;

[..]

c)      pakalpojumu sniegšanai, ko par atlīdzību kādā dalībvalsts teritorijā veic nodokļa maksātājs, kas rīkojas kā tāds.”

5        Minētās direktīvas 73. pantā ir noteikts:

“Preču piegādei un pakalpojumu sniegšanai, uz ko neattiecas 74. līdz 77. pants, summa, kurai uzliek nodokli, ir visa summa, kas veido atlīdzību, kuru piegādātājs vai pakalpojumu sniedzējs par šiem darījumiem ir saņēmis vai saņems no pircēja, pakalpojumu saņēmēja vai trešās personas, tostarp subsīdijas, kas tieši saistītas ar šo darījumu cenām.”

6        Šīs pašas direktīvas 78. pantā ir noteikts:

“Summā, kurai uzliek nodokli, ietver šādas sastāvdaļas:

a)      nodokļus, nodevas un citus maksājumus, izņemot pašu PVN;

b)      papildu izdevumus, piemēram, komisijas maksu, iepakošanas, transportēšanas un apdrošināšanas izmaksas, ko piegādātājs iekasē no pircēja vai pakalpojumu saņēmēja.

Piemērojot pirmās daļas b) punktu, dalībvalstis var par papildu izdevumiem uzskatīt izdevumus, par kuriem pastāv atsevišķa vienošanās.”

7        PVN direktīvas 135. panta 1. punkta b) apakšpunktā ir noteikts:

“Dalībvalstis atbrīvo no nodokļa šādus darījumus:

[..]

b)      kredīta piešķiršanu un kredīta starpniecību, kā arī kredīta pārvaldi, ko veic persona, kura piešķir kredītu.”

 Portugāles tiesības

 Civilkodekss

8        Código Civil (Civilkodekss) 666. panta 1. punktā ir paredzēts:

“Ķīla dod kreditoram tiesības uz sava prasījuma, kā arī – attiecīgā gadījumā – procentu samaksu ar prioritārām tiesībām attiecībā pret citiem kreditoriem, izmantojot parādniekam vai trešai personai piederošas noteiktas kustamas lietas vērtību vai prasījumu vai citu tiesību, uz kurām neattiecas hipotēka, vērtību.”

9        Atbilstoši šā kodeksa 1142. pantam:

“Aizdevums ir līgums, ar kuru viena puse nodod otrai pusei naudu vai citu aizvietojamu lietu, un otrai pusei ir pienākums atdod tāda paša veida un labuma lietu.”

10      Minētā kodeksa 1150. pantā ir noteikts:

“Aizdevējs var izbeigt līgumu, ja aizņēmējs nesamaksā procentus samaksas termiņā.”

 PVN kodekss

11      Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado (Pievienotās vērtības nodokļa kodekss), redakcijā, kas ir piemērojama pamatlietā (turpmāk tekstā – “PVN kodekss”), 1. panta 1. punkta a) apakšpunktā ir paredzēts:

“Pievienotās vērtības nodoklis jāmaksā:

a)      par preču piegādi un pakalpojumu sniegšanu, ko par atlīdzību valsts teritorijā veic nodokļa maksātājs, kas rīkojas šajā statusā”.

12      Šī kodeksa 9. panta 27. punkta a) un b) apakšpunktā ir noteikts:

“No nodokļa ir atbrīvoti:

[..]

27)      šādi darījumi:

a)      kredītu piešķiršana un starpniecība jebkādā formā, tostarp diskontēšanas un atkārtotas diskontēšanas darījumi, kā arī kredītu administrēšana vai pārvaldība, ko veic persona, kura tos piešķīrusi;

b)      garantiju, galvojumu un citu nodrošinājumu starpniecība un to sniegšana, kā arī kredīta garantiju administrēšana vai pārvaldība, ko veic persona, kura tās piešķīrusi”.

13      Minētā kodeksa 16. pants ir izteikts šādā redakcijā:

“1)      Neskarot 2. un 10. punktā noteikto, nodokļa bāze attiecībā uz preču piegādi un pakalpojumu sniegšanu, kas ir apliekama ar nodokli, atbilst atlīdzībai, kura ir saņemta vai kura ir jāsaņem no pircēja, pakalpojumu saņēmēja vai trešās personas.

[..]

5)      Nodokļa bāzē attiecībā uz preču piegādi un pakalpojumu sniegšanu, kas ir apliekama ar nodokli, ietilpst:

a)      nodokļi, nodevas un citi fiskāli maksājumi, izņemot pašu pievienotās vērtības nodokli;

b)      debetēti papildu izdevumi, tādi kā tie, kas attiecas uz komisijas maksu, iepakojumu, transportu, apdrošināšanu un reklāmu uz klienta rēķina.

[..]”

 Dekrētlikums Nr. 365/99

14      1999. gada 17. septembra Decreto-Lei n. o 365/99, estabelece o regime jurídico do acesso, do exercício e da fiscalização da actividade de prestamista (Dekrētlikums Nr. 365/99, ar ko nosaka tiesisko regulējumu aizdevumu izsniegšanas pret ķīlu darbības uzsākšanai, veikšanai un uzraudzībai), redakcijā, kas piemērojama pamatlietas faktiem (turpmāk tekstā – “Dekrētlikums Nr. 365/99”), 1. panta 2. punktā ir noteikts:

“Par aizdevēja darbību tiek uzskatīta fiziskas vai juridiskas personas veikta aizdevumu izsniegšanas pret ķīlu darbība.”

15      Šī dekrētlikuma 18. panta 1. punktā ir noteikts:

“Ieķīlātas mantas ķīlas dzēšanas priekšnosacījums ir maksājamās pamatsummas, procentu un likumā noteiktu komisijas maksu samaksa.”

16      Atbilstoši dekrētlikuma 20. panta 1. punktam:

“Gadījumā, ja saistību neizpilde ir ilgāka par trim mēnešiem, ķīlas priekšmetu var pārdot slēgtu aplokšņu iesniegšanas procedūrā, izsolē vai tieši pārdodot subjektiem, kuriem ar likumu ir piešķirtas tiesības iegādāties noteiktu mantu.”

17      Šī paša dekrētlikuma 23. pantā ir paredzēts:

“1)      Pārdošana izsolē notiek pārdošanas sludinājumos norādītajā dienā un laikā, klātesot civilās administrācijas pārstāvim.

2)      Ieķīlātā manta tiek nodota ieinteresētajai personai, kura piedāvājusi visaugstāko cenu, pret attiecīgās summas nodrošinājumu.

3)      Gadījumā, ja nav sniegts neviens iegādes piedāvājums, attiecīgā manta tiek paturēta pārdošanai citā izsolē vai slēgtu aplokšņu iesniegšanas procedūrā.”

18      Dekrētlikuma Nr. 365/99 25. pants ir izteikts šādā redakcijā:

“Pārdošanas izsolē cenai tiek piemērota komisijas maksa 11 % apmērā par labu aizdevējam.”

 Pamatlieta un prejudiciālais jautājums

19      CUCP ir saskaņā ar Portugāles tiesībām dibināta sabiedrība, kas veic aizdevumu izsniegšanas pret ķīlu darbību, kura izpaužas kā aizdevumu, kas nodrošināti ar kustamu mantu, piešķiršana. Šī darbība ir atbrīvota no PVN saskaņā ar PVN kodeksa 9. panta 27. punkta a) apakšpunktu, kas attiecas uz kredītu piešķiršanas un starpniecības darījumiem.

20      Ja aizņēmēji neatgūst ieķīlāto mantu vai ilgāk par trim mēnešiem kavē aizdotās summas atmaksu vai ar to saistīto procentu samaksu, CUCP veic šīs mantas pārdošanu izsolē. Šajā sakarā tā, pamatojoties uz Dekrētlikuma Nr. 365/99 25. pantu, saņem komisijas maksu par pārdošanu, kas tiek iekasēta no aizņēmēja. Saskaņā ar šo tiesību normu šīs komisijas maksas apmērs ir 11 % no mantas pārdošanas izsolē cenas.

21      Veicot nodokļu pārbaudi par 2010. un 2011. gadu, Nodokļu un muitas iestāde, pirmkārt, konstatēja, ka CUCP nav aplikusi komisijas maksas par pārdošanu ar PVN.

22      Otrkārt, tā uzskatīja, ka šīs komisijas maksas ir atlīdzība nevis par aizdevuma pret ķīlu līguma papildpakalpojumu, bet gan no šī aizdevuma piešķiršanas neatkarīgu darījumu un ka tādējādi uz tām nevar attiecināt PVN kodeksa 9. panta 27. punkta a) apakšpunktā paredzēto atbrīvojumu.

23      Tātad Nodokļu un muitas iestāde aplika minētās komisijas maksas ar PVN atbilstoši pamatlikmei un attiecīgi veica PVN summas, kas CUCP bija jāmaksā par 2010. un 2011. gadu, korekcijas attiecīgi par 107 124,33 EUR un 201 419,52 EUR.

24      2013. gada 6. maijā tā apstiprināja šīs korekcijas.

25      Ar 2014. gada 30. maija un 2014. gada 10. decembra lēmumiem Nodokļu un muitas iestāde noraidīja attiecīgi CUCP iesniegto sūdzību un augstākajam hierarhijas posmam iesniegto pārsūdzību, pamatojoties it īpaši uz to, ka ieķīlātas mantas pārdošana izsolē ir nevis līdzeklis, lai ar vislabākajiem nosacījumiem saņemtu aizdevēja galveno pakalpojumu, proti, aizdevumu pret ķīlu, bet gan tā ir pašmērķis. Ņemot vērā judikatūru, kas izriet no 2008. gada 21. februāra sprieduma Part Service (C-425/06, EU:C:2008:108), šī pārdošana nevarot tikt uzskatīta par šī galvenā pakalpojuma papildpakalpojumu. Turklāt minētā pārdošana esot vienkārši mehānisms prasījumu piedziņai no aizņēmējiem, kas ļauj aizdevējam vērsties pret garantiju, kura sniegta, noslēdzot aizdevuma pret ķīlu līgumu, un neesot šī līguma sastāvdaļa.

26      2015. gada 30. aprīlī CUCP cēla prasību Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto (Porto Administratīvā un nodokļu tiesa, Portugāle), kas to noraidīja. Pēc tam šī sabiedrība iesniedza pārsūdzību iesniedzējtiesā – Supremo Tribunal Administrativo (Augstākā administratīvā tiesa, Portugāle).

27      Pēdējā minētajā tiesā CUCP norādīja, pirmkārt, ka izsoles rīkošanu nevar nodalīt no aizdevuma pret ķīlu, kura piešķiršana ir atbrīvota no PVN. Otrkārt, tā apgalvo, ka komisijas maksa par pārdošanu, kuras likmi noteicis likumdevējs, ir nevis atlīdzība par pakalpojumu sniegšanu, bet gan tai ir nodevas raksturs.

28      Iesniedzējtiesa vispirms norāda, ka Dekrētlikuma Nr. 365/99 25. pantā paredzētās komisijas maksas mērķis ir atlīdzība aizdevējam par tā atbildībā nodotās ieķīlātās mantas pārdošanas organizēšanu un īstenošanu. Līdz ar to tā uzskata, ka šai pārdošanas komisijas maksai, kas nav atlīdzība par sabiedrisko pakalpojumu sniegšanu, nav nodevas rakstura.

29      Attiecībā uz jautājumu, vai pārdošanai izsolē ir papildraksturs attiecībā pret aizdevuma pret ķīlu līgumu, šī tiesa, ņemot vērā no 2021. gada 4. marta sprieduma Frenetikexito (C-581/19, EU:C:2021:167) izrietošo judikatūru, uzskata, ka ieķīlātas mantas pārdošanas izsolē pakalpojumi nav daļa no kredīta piešķiršanas pakalpojumiem un tātad neveido vienotu darījumu ar tiem.

30      Proti, kredīta piešķiršanas pakalpojums varot tikt sniegts bez jebkādiem ierobežojumiem, pat ja ieķīlātās mantas pārdošanu uzņemtos trešā persona. Turklāt aizdevuma pret ķīlu līgums ne materiāli, ne formāli neesot atkarīgs no subjekta, kas šī līguma neizpildes gadījumā pārdod ieķīlāto mantu.

31      Iesniedzējtiesa tomēr norāda – ņemot vērā, ka valsts tiesību aktos ir reglamentēta ieķīlātas mantas pārdošana izsolē un šīs pārdošanas organizēšana ir uzticēta aizdevējam, nav izslēgts, ka šī darbība var tikt kvalificēta kā aizdevuma piešķiršanas pret ķīlu papildpakalpojums.

32      Šajos apstākļos Supremo Tribunal Administrativo (Augstākā administratīvā tiesa) nolēma apturēt tiesvedību un uzdot Tiesai šādu prejudiciālu jautājumu:

“Lai noskaidrotu, vai komisijas maksai 11 % apmērā [Dekrētlikuma Nr. 365/99 25. pants], kas saskaņā ar likumu pienākas kreditoram par ieķīlātas mantas pārdošanu, var piemērot [PVN] direktīvas 135. panta 1. punkta b) apakšpunktā paredzēto izņēmumu (kuram atbilst [PVN] kodeksa 9. panta 27. punkta a) apakšpunkts), vai var uzskatīt, ka ieķīlātas mantas pārdošana (Dekrētlikuma [Nr. 365/99] 19. un turpmākie panti), ja aizņēmējs pārtrauc atmaksāt aizdevumu atbilstoši likumā paredzētajiem nosacījumiem, ir papildpakalpojums kreditora sniegtajiem pakalpojumiem (aizdevuma piešķiršana pret ķīlu)?”

 Par prejudiciālo jautājumu

33      Ar savu vienīgo jautājumu iesniedzējtiesa būtībā jautā, vai PVN direktīvas 135. panta 1. punkta b) apakšpunkts ir jāinterpretē tādējādi, ka ieķīlātas mantas pārdošanas izsolē organizēšanas pakalpojumiem ir papildpakalpojumu raksturs attiecībā pret galvenajiem pakalpojumiem, kas ir saistīti ar aizdevuma piešķiršanu pret ķīlu šīs tiesību normas izpratnē, tādējādi to nodokļu režīms PVN jomā atbilst šiem galvenajiem pakalpojumiem piemērojamam režīmam.

34      Saskaņā ar pastāvīgo judikatūru, ja darījumu veido virkne elementu un darbību, ir jāņem vērā visi apstākļi, kādos šis darījums tiek veikts, lai noteiktu, vai minētais darījums PVN mērķiem ir divi vai vairāki atsevišķi pakalpojumi vai viens vienots pakalpojums (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2023. gada 20. aprīlis, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, C-282/22, EU:C:2023:312, 27. punkts un tajā minētā judikatūra).

35      It īpaši, lai gan no PVN direktīvas 1. panta 2. punkta otrās daļas izriet, ka parasti katrs darījums ir jāuzskata par atsevišķu un neatkarīgu, tādu darījumu, kas no ekonomiskā viedokļa ir tikai viens pakalpojums, nevar samāksloti sadalīt, lai neizkropļotu PVN sistēmas darbību. Vienots pakalpojums pastāv tad, ja divi vai vairāki elementi vai darbības, ko nodokļa maksātājs sniedz klientam, ir tik cieši saistīti, ka tie objektīvi veido vienu nedalāmu saimniecisku pakalpojumu, kura sadalīšana būtu mākslīga (spriedums, 2023. gada 20. aprīlis, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, C-282/22, EU:C:2023:312, 28. punkts un tajā minētā judikatūra).

36      Turklāt noteiktos apstākļos vairāki pakalpojumi, kuri formāli ir nošķirti un kurus varētu sniegt atsevišķi, un šādi tie varētu tikt atsevišķi aplikti ar nodokli vai atbrīvoti no tā, ir jāuzskata par vienotu darījumu, ja tie nav neatkarīgi (spriedums, 2023. gada 20. aprīlis, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, C-282/22, EU:C:2023:312, 29. punkts un tajā minētā judikatūra).

37      Tā tas it īpaši ir tad, ja viena vai vairākas sastāvdaļas ir uzskatāmas par tādām, kas veido galveno pakalpojumu, kurpretim pārējās sastāvdaļas ir uzskatāmas par vienu vai vairākiem papildpakalpojumiem, uz kuriem attiecas tāds pats nodokļu režīms kā uz galveno pakalpojumu. Šajā sakarā vērā ņemamais kritērijs ir tas, ka pakalpojumam nav autonoma mērķa no vidusmēra patērētāja viedokļa. Tādējādi pakalpojums ir uzskatāms par galvenā pakalpojuma papildpakalpojumu tad, ja tas pats par sevi nav klienta mērķis, bet veids, kā visērtāk saņemt galveno pakalpojumu (šajā nozīmē skat. spriedumus, 2023. gada 20. aprīlis, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, C-282/22, EU:C:2023:312, 30. punkts, un 2023. gada 5. oktobris, Deco Proteste – Editores, C-505/22, EU:C:2023:731, 23. punkts un tajā minētā judikatūra).

38      LESD 267. pantā paredzētās sadarbības ietvaros valsts tiesām ir jānosaka, vai konkrētas lietas apstākļos attiecīgais pakalpojums ir vienots pakalpojums, un šajā ziņā jāveic visi galīgie faktu vērtējumi (spriedums, 2023. gada 20. aprīlis, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, C-282/22, EU:C:2023:312, 31. punkts un tajā minētā judikatūra). Tomēr Tiesai ir jāsniedz minētajām tiesām visas Savienības tiesību interpretācijas norādes, kas var būt lietderīgas tajās iesniegto lietu izspriešanai (spriedums, 2020. gada 17. decembris, Franck, C-801/19, EU:C:2020:1049, 27. punkts un tajā minētā judikatūra).

39      Pamatlieta ir par tādas mantas pārdošanu izsolē, kas ir ieķīlāta aizdevuma pret ķīlu līguma ietvaros, ja attiecīgais aizņēmējs nav izpildījis savas aizdevuma līgumā paredzētās saistības ilgāk nekā trīs mēnešus. Iesniedzējtiesa uzskata, ka frāze “kredīta piešķiršana un kredīta starpniecība” PVN direktīvas 135. panta 1. punkta b) apakšpunkta izpratnē attiecas uz pakalpojumiem, kas saistīti ar aizdevumu piešķiršanu, kuri ir nodrošināti ar ieķīlātu kustamu mantu. Pat ja tā uzskata, ka pamatlietā pakalpojumi, kas ir saistīti ar ieķīlātās mantas pārdošanas izsolē organizēšanu, nevar tikt uzskatīti par tādiem pakalpojumiem, kas nav nodalāmi no aizdevumu pret ķīlu piešķiršanas pakalpojuma, saistībā ar kuru šī manta pilda garantijas funkciju, un tātad tie neveido ar šiem aizdevumiem vienotu darījumu PVN mērķiem, šai tiesai tomēr šajā ziņā ir šaubas, jo valsts tiesību aktos ir paredzēts, ka ieķīlāto preču pārdošanas izsolē organizēšana ir kredīta devēja atbildībā.

40      Attiecībā uz PVN direktīvas 135. panta 1. punkta b) apakšpunktu jāatgādina, ka kredīta piešķiršanu šīs tiesību normas izpratnē it īpaši veido kapitāla nodošana rīcībā par atlīdzību (spriedums, 2022. gada 6. oktobris, O. Fundusz Inwestycyjny Zamknięty reprezentowany przez O, C-250/21, EU:C:2022:757, 33. punkts un tajā minētā judikatūra).

41      It īpaši minētajā tiesību normā ietvertais jēdziens “kredīta piešķiršana un kredīta starpniecība” ir jāinterpretē plaši, tādējādi tā tvērumu nevar attiecināt tikai uz banku un finanšu iestāžu piešķirtajiem aizdevumiem un kredītiem (spriedums, 2020. gada 17. decembris, Franck, C-801/19, EU:C:2020:1049, 35. punkts un tajā minētā judikatūra).

42      Šajā ziņā no judikatūras izriet, ka, lai gan šī atlīdzība par kapitāla nodošanu rīcībā saistībā ar kredīta piešķiršanu principā tiek nodrošināta, maksājot procentus, citi atlīdzības veidi neliedz kvalificēt darījumu kā kredīta piešķiršanu PVN direktīvas 135. panta 1. punkta b) apakšpunkta izpratnē. Proti, Tiesa jau ir nospriedusi, ka finansējums pirms preču iegādes, pretī saņemot šī finansējuma saņēmēja atmaksātās summas palielinājumu, ir finanšu darījums, kas līdzinās kredīta piešķiršanai un tātad ir atbrīvots no PVN saskaņā ar šo tiesību normu (spriedums, 2022. gada 6. oktobris, O. Fundusz Inwestycyjny Zamknięty reprezentowany przez O, C-250/21, EU:C:2022:757, 34. punkts un tajā minētā judikatūra).

43      Tomēr šajā ziņā ir jāatgādina, ka jēdzieni, kas tiek lietoti, lai raksturotu PVN direktīvas 135. panta 1. punkta b) apakšpunktā paredzētos atbrīvojumus no nodokļa, ir jāinterpretē šauri, jo šie atbrīvojumi ir atkāpes no vispārējā principa, ka ar PVN apliek katru pakalpojumu, kuru nodokļa maksātājs sniedz par atlīdzību (spriedums, 2022. gada 6. oktobris, O. Fundusz Inwestycyjny Zamknięty reprezentowany przez O, C-250/21, EU:C:2022:757, 31. punkts un tajā minētā judikatūra).

44      Šajā ziņā, neskarot galīgos vērtējumus, kas saskaņā ar šī sprieduma 38. punktā minēto judikatūru ir jāveic iesniedzējtiesai, šķiet, ka ieķīlātas mantas pārdošana izsolē pēc tam, kad ir beidzies trīs mēnešu termiņš, kurā aizņēmējs nav izpildījis savas līgumsaistības, no vienas puses, un aizdevuma pret ķīlu piešķiršana, no otras puses, ir atsevišķi un neatkarīgi pakalpojumi saistībā ar PVN direktīvas 135. panta 1. punkta b) apakšpunktu.

45      Pirmkārt, šie pakalpojumi ne pēc būtības, ne arī pēc formas nav atkarīgi viens no otra. No Tiesas rīcībā esošajiem lietas materiāliem izriet, ka pakalpojums, kas izpaužas kā kredīta piešķiršana, varētu tikt sniegts tādā pašā veidā, ja pamatlietā aplūkojamās ieķīlātās mantas pārdošanu izsolē būtu veikusi un organizējusi trešā persona.

46      Otrkārt, kā to rakstveida apsvērumos norāda Eiropas Komisija, ieķīlātas mantas pārdošana izsolē nevar tikt kvalificēta kā aizdevuma piešķiršanas pret ķīlu parastais iznākums. Gluži pretēji, šī pārdošana tiek veikta tikai gadījumā, ja aizņēmējs nav izpildījis savus pienākumus, kas tam izriet no aizdevuma piešķiršanas pret ķīlu līguma. Turklāt no Tiesas rīcībā esošajiem lietas materiāliem arī izriet, ka aizņēmējs līdz pārdošanai izsolē var samaksāt pamatsummu un ar to saistītos procentus, lai atgūtu ieķīlāto mantu. Tātad pamatlietā aplūkojamā pārdošana izsolē nevar tikt uzskatīta par nenodalāmu no aizdevuma pret ķīlu piešķiršanas.

47      Treškārt, šķiet, ka ieķīlātas mantas pārdošanai izsolē ir autonoms mērķis salīdzinājumā ar aizdevuma pret ķīlu piešķiršanu. Protams, jau no aizdevuma pret ķīlu līguma rakstura izriet tas, ka aizdevējam ir paredzētas tiesības realizēt nodrošinājumu, izmantojot ieķīlātas mantas piespiedu pārdošanu, lai atgūtu pamatsummu un ar to saistītos procentus. Tomēr šāds apstāklis nevar tikt interpretēts tādējādi, ka tas nozīmē, ka pārdošanas izsolē pakalpojumam būtu papildraksturs attiecībā pret aizdevuma piešķiršanu pret ķīlu. Proti, lai gan šī pārdošana attiecas uz šī aizdevuma pamatsummas un ar to saistīto procentu samaksu, no Tiesas rīcībā esošajiem lietas materiāliem izriet, ka saskaņā ar šī sprieduma 37. punktā minēto judikatūru tā ir nevis vienkāršs veids, kā ar vislabākajiem nosacījumiem saņemt ar minētā aizdevuma piešķiršanu saistīto pakalpojumu, bet gan pašmērķis.

48      Ceturtkārt, šāds vērtējums par to, ka pakalpojumi, kas saistīti ar ieķīlātas mantas pārdošanas izsolē organizēšanu, ir atšķirīgi un neatkarīgi, atbilst prasībai, kā tas izriet no šī sprieduma 43. punkta, šauri interpretēt PVN direktīvas 135. panta 1. punktā paredzēto atbrīvojumu apzīmēšanai izmantotos formulējumus.

49      Piektkārt, šādu vērtējumu nevar apšaubīt tas, ka pārdošanas izsolē organizēšana gadījumā, ja aizņēmējs nepilda savas saistības ilgāk nekā trīs mēnešus, kā arī komisijas maksas piešķiršana aizdevējam par summu, kas atbilst 11 % no mantas pārdošanas izsolē pirkuma cenas, ir attiecīgi paredzēta Dekrētlikuma Nr. 365/99 20. panta 1. punktā un 25. pantā. Proti, neskarot pārbaudi, kas jāveic iesniedzējtiesai, šķiet, ka šī komisijas maksa nav atlīdzība nodevas formā par sabiedrisko pakalpojumu, bet tās vienīgais mērķis ir atlīdzināt aizdevējam par ieķīlātas mantas pārdošanas izsolē īstenošanu un organizēšanu.

50      Ņemot vērā iepriekš minēto, uz uzdoto jautājumu ir jāatbild, ka PVN direktīvas 135. panta 1. punkta b) apakšpunkts ir jāinterpretē tādējādi, ka ieķīlātas mantas pārdošanas izsolē organizēšanas pakalpojumiem nav papildpakalpojumu rakstura attiecībā pret galvenajiem pakalpojumiem, kas ir saistīti ar aizdevuma piešķiršanu pret ķīlu šīs tiesību normas izpratnē, tādējādi to nodokļu režīms PVN jomā neatbilst šiem galvenajiem pakalpojumiem piemērojamam režīmam.

 Par tiesāšanās izdevumiem

51      Attiecībā uz pamatlietas pusēm šī tiesvedība izriet no tiesvedības, kas notiek iesniedzējtiesā, tāpēc tā lemj par tiesāšanās izdevumiem. Izdevumi, kas radušies, iesniedzot apsvērumus Tiesai, un kas nav minēto pušu izdevumi, nav atlīdzināmi.

Ar šādu pamatojumu Tiesa (septītā palāta) nospriež:

Padomes Direktīvas 2006/112/EK (2006. gada 28. novembris) par kopējo pievienotās vērtības nodokļa sistēmu 135. panta 1. punkta b) apakšpunkts

ir jāinterpretē tādējādi, ka

ieķīlātas mantas pārdošanas izsolē organizēšanas pakalpojumiem nav papildpakalpojumu rakstura attiecībā pret galvenajiem pakalpojumiem, kas ir saistīti ar aizdevuma piešķiršanu pret ķīlu šīs tiesību normas izpratnē, tādējādi to nodokļu režīms PVN jomā neatbilst šiem galvenajiem pakalpojumiem piemērojamam režīmam.

[Paraksti]

*      Tiesvedības valoda – portugāļu.